YARGITAY KARARI
DAİRE : 11. Ceza Dairesi
ESAS NO : 2016/4436
KARAR NO : 2017/4131
KARAR TARİHİ : 01.06.2017

MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi
SUÇ : Vergi Usul Kanununa Muhalefet
HÜKÜM : Mahkumiyet

1- Anayasanın 2. maddesine göre, Türkiye Cumhuriyeti bir hukuk devletidir. “Hukuk Devleti”, her eylem ve işlemi hukuka uygun, insan haklarına saygı gösteren, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, Anayasa’ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tüm devlet organlarına egemen kılan, Anayasa ve hukukun üstün kurallarıyla kendini bağlı sayıp yargı denetimine açık olan, kanunların üstünde kanun koyucunun da bozamayacağı temel hukuk ilkeleri bulunduğunun bilincinde olan devlettir. Anayasa’nın 20. maddesinin ikinci fıkrasına göre de “…usulüne göre verilmiş hakim kararı olmadıkça, yine bu sebeplere bağlı olarak gecikmesinde sakınca bulunan hallerde de kanunla yetkili kılınmış merciin yazılı emri bulunmadıkça; kimsenin üstü, özel kağıtları ve eşyası aranamaz ve bunlara el konulamaz.”
5271 sayılı CMK’nın Birinci Kitap Dördüncü Kısmında, altı bölüm halinde koruma tedbirleri, bu kapsamda “arama ve elkoyma” işlemine dair usul ve esaslar (m. 116-134) düzenlenmiştir. Ancak ceza yargılamasına dair çeşitli usul hükümleri ile “arama ve elkoyma” gibi koruma tedbirlerine ilişkin hükümlere bir çok özel kanunda da yer verilmiştir. Bunlardan biri de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’dur. 213 sayılı Kanun’un 359. maddesindeki suçlara ilişkin olarak Cumhuriyet savcısının dava açması, Kanun gerekçesindeki ifadeyle “vatandaşın mali emniyeti mülahazası ile” vergi idaresinin vereceği mütalaaya bağlandığı gibi anılan Kanun’un 142-147. maddeleri arasında “arama” ve “aramalı inceleme”nin usul ve şartları ayrıntılı bir şekilde hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Kanun’un 142. maddesi uyarınca “İhbar veya yapılan incelemeler dolayısıyle, bir mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılabilir. Aramanın yapılabilmesi için:
1)Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh yargıcından bunu istemesi,
2) Sulh yargıcının istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi, şarttır.”
Buna göre, vergi kaçırıldığına delalet eden emarelerin bulunması halinde, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, arama yapılmasını gerekli kılan bir yazıyla sulh ceza hâkiminden talepte bulunacak, arama kararının verilmesi halinde de, arama işlemi genel kolluk görevlileri tarafından değil, vergi inceleme elemanlarınca gerçekleştirilecektir. VUK’nın 7. maddesine göre genel kolluk, talep üzerine sadece gerekli güvenlik önlemlerinin alınmasını sağlamakla yükümlüdür.
VUK’nın 147. maddesinde, “bu bölümde açıkça yazılı olmayan hallerde Ceza Muhakemeleri Usulü Kanununun arama ile ilgili bulunan hükümlerinin uygulanacağı”nın belirtilmesinden maksat, bu Kanun’un aramaya ilişkin 142-146. maddelerinde açıkça düzenlenen konularda bu hükümlerin, açıkça düzenlenmeyen konularda ise CMK hükümlerinin uygulanmasının sağlanmasıdır.
Ceza muhakemesinde, arama olağan bir koruma tedbiri iken, Vergi Hukuku’nda istisnai, olağandışı bir denetim yoludur. Niteliği itibariyle adli arama olmasına rağmen, bu aramanın genel suç kolluğu tarafından değil, vergi inceleme elemanlarınca yapılabilmesi, vergi suçlarına ilişkin olarak yapılacak aramanın özelliğidir. Bir araç koruma tedbiri olarak vergi araması, vergi incelemesi denetim yolunun ön basamağıdır. Amaç, vergi kaçırıldığını ortaya çıkaracak ve destekleyecek belge ve kayıtların bulunmasıdır.
Ceza usul hukukunda, re’sen araştırma ilkesi ve vicdani delil sistemi geçerli olup, amaç maddi gerçeğe ulaşmaktır. Maddi gerçek, hukuka uygun elde edilen her türlü delille ispatlanabilir. Anayasa’ya göre, kanuna aykırı olarak elde edilen bulgular delil olarak kullanılamaz (m.38/6). CMK uyarınca, yüklenen suç, ancak hukuka uygun şekilde elde edilmiş olan delillerle ispat edilebilir (m. 217/2). Delil, kanuna aykırı olarak elde edilmişse, reddolunur (m.206/2-a). Hükmün hukuka aykırı yöntemlerle elde edilen delile dayanması, hukuka kesin aykırılık sebebidir (m. 289). Açıklanan pozitif hukuk normları ve Yargıtay Ceza Genel Kurulu (29.11.2005, 2005/144 Esas, 2005/150 Karar, 17.11.2009, 2009/7-160 Esas, 2009/264 Karar) kararları ile aynı yöndeki Özel Daire Kararları karşısında; “hukuka aykırı biçimde” elde edilen deliller, Türk Ceza Yargılaması Hukuku sisteminde dikkate alınamaz. Bu husus, Avrupa İnsan Haklari Sözleşmesi’nin 6. maddesinde yer alan ve Anayasamıza da eklenen (m. 36) adil yargılanma hakkının gereğidir.
Yukarıda yer verilen Anayasa ve Yasa hükümleri ile 213 sayılı Kanun’un 142 ve devamı maddeleri hükümleri karşısında somut olaya gelince;
Gebze İlçe Jandarma Komutanlığı’nca yapılan istihbari çalışmalar sonucu sanığın, piyasaya komisyon karşılığı sahte fatura keserek sattığının tespit edilmesi üzerine, 25.02.2008 tarihinde Cumhuriyet Başsavcılığından, sanığa ait… plakalı araçta suç delillerinin ele geçirilmesi amacıyla arama ve el koyma izni istenmiş, Cumhuriyet Başsavcılığınca Gebze Sulh Ceza Mahkemesi’nden CMK’nın 119 ve 127. maddeleri uyarınca arama ve el koyma kararı verilmesi talep edilmiş, mahkemeden 25.02.2008 tarihinde alınan arama kararı uyarınca aynı gün jandarma görevlilerince sanığa ait araçta yapılan aramada, kendisine ve başka mükelleflere ait olmak üzere bir kısmı düzenlenmiş, bir kısmı boş, fatura ve irsaliyeler ile boş fatura koçanları ve kaşeler ele geçirilmiş, Cumhuriyet savcısının talimatı ile belgeler incelenmek üzere Vergi Dairesi Başkanlığına gönderilmiş, idarece bu belgeler ve mükellefin tarh dosyası üzerinden yapılan incelemeler sonucunda raporlar düzenlenip, dava şartı olan mütalaanın verilmesi üzerine, 17.11.2008 tarihli iddianame ile 2005, 2006, 2007 ve 2008 takvim yıllarında sahte fatura düzenlemek suçlarından kamu davası açılmıştır.
İlçe Jandarma Komutanlığı görevlileri tarafından, sanığın VUK’nın 359/b maddesi kapsamında kalan suçu işlediğinin tespit edilmesi üzerine, bu aşamada gecikmesinde sakınca bulunduğuna ilişkin bir hâlin varlığı da gösterilmediğine göre, genellikle vergi mükellefleri olan failler için kanun koyucunun öngördüğü ve daha güvenceli olan 213 sayılı Kanun’un 142 ve devamı maddelerindeki özel usule uygun olarak arama ve el koyma işleminin gerçekleştirilmesi, diğer bir ifade ile Cumhuriyet Başsavcılığının, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların sulh ceza hâkiminden talepte bulunması ve arama kararı verilmesi halinde arama işlemini gerçekleştirmesine imkân sağlaması gerekirdi.
Genel hükümlere tabi bir suç ihbarı üzerine, delil elde edilmesi amacıyla CMK uyarınca yapılan arama işlemi sonucunda, vergi suçunun da işlendiğini gösteren delillerin bulunması veya VUK’nın 147. maddesi hükmü karşısında, vergi suçuna ilişkin olmasına rağmen gecikmesinde sakınca bulunan hâllerin varlığı halinde, CMK hükümlerine göre arama işlemi yapılabilir ve bu şartlarda yapılan arama sonucunda elde edilen deliller de hukuka uygun kabul edilebilirdi. Ancak somut olayda Jandarma görevlilerince sanığın VUK’nın 359. maddesi kapsamında olan sahte fatura ticareti yaptığı en başından tespit edilerek, bu suçun delillerinin elde edilmesi amacıyla arama kararı talep edilmiştir. Bu durumda aramanın VUK’nın 142. maddesindeki özel hükümlere uygun gerçekleştirilmesi yerine belirtilen şekilde yapılması hukuka aykırıdır. Ayrıca, bu yöntemle elde edilen fatura ve diğer deliller hükme esas alınarak sanığın mahkumiyetine karar verilirken, CMK’nın 230/1-b madde ve bendi uyarınca hükmün gerekçesinde “delillerin tartışılması ve değerlendirilmesi, hükme esas alınan ve reddedilen delillerin belirtilmesi; bu kapsamda dosya içerisinde bulunan ve hukuka aykırı yöntemlerle elde edilen delillerin ayrıca ve açıkça gösterilmesi” gerektiği de gözetilmemiştir.
Dosyadaki hukuka aykırı yöntemlerle elde edilen delillerin değerlendirme dışı tutulması halinde, sanığın cezalandırılmasına imkân bulunmamaktadır. Gerekçeli kararda gösterilen esaslı deliller arasında, vergi tekniği ve vergi inceleme raporları, araçta bulunan çok sayıda fatura gösterilip mahkumiyete esas alınmış ise de, VUK hükümlerine, dolayısıyla hukuka aykırı arama el koyma sonucunda elde edilen deliller üzerinden harekete geçilerek düzenlenen vergi tekniği ve vergi inceleme raporları mahkumiyete esas alınamaz. Bu itibarla; sanığın aracında hukuka aykırı olarak gerçekleştirilen arama işleminde elde edilen maddi deliller ile buna dayanılarak düzenlenen inceleme raporlarının mahkemece hükme esas alınmasında isabet bulunmamaktadır.
2- Kabule göre de;
a- Sanık hakkında sahte fatura düzenlemek suçundan açılan kamu davasında; anılan suçun oluşabilmesi için düzenlenen belgelerin 213 sayılı VUK’nın 230. maddesinde sayılan zorunlu unsurları taşıması gerektiği aksi takdirde ilgili Kanunun 227/3. maddesine göre hiç düzenlenmemiş sayılacağı, dosya içerisinde bulunan faturaların ise boş ve imzasız halde olduğunun anlaşılması, sanığın 2007 ve 2008 yıllarında düzenlediği iddia olunan diğer faturalardan 19.09.2007 tarih ve … numaralı fatura dışındakilerin asılları veya onaylı örneklerinin dosya içerisinde bulunmaması karşısında; gerçeğin kuşkuya yer vermeyecek bir biçimde belirlenebilmesi için, fatura asıllarının temin edilip dosya arasına konulduktan sonra, yasada öngörülen zorunlu bilgileri içerip içermediğinin tespit edilmesi, 2005 ve 2006 takvim yıllarında düzenlendiği iddia olunan sahte faturaların kullanılıp kullanılmadığı, kullanan şahıslar hakkında dava açılıp açılmadığı araştırılıp, bu şahıslara bahse konu faturaları kimden ne şekilde temin ettikleri hususu sorulduktan sonra, sonucuna göre tüm deliller birlikte değerlendirilerek sanığın hukuki durumunun takdir ve tayini gerekirken eksik inceleme sonucunda mahkumiyetine karar verilmesi,
b- 2007 ve 2008 takvim yıllarında birden fazla sahte fatura düzenlenmesi nedeniyle zincirleme biçimde işlenen suçtan dolayı sanık hakkında 5237 sayılı TCK’nın 43. maddesinin uygulanmaması ile 2008 takvim yılında sahte fatura düzenlemek suçundan kurulan hükümde, suç tarihi itibarıyla yürürlükte bulunan ve 08.02.2008 tarihinde yürürlüğe giren 5728 sayılı yasanın 276. maddesiyle değişik 213 sayılı Kanun’un 359/b maddesinde öngörülen cezanın alt sınırının 3 yıl hapis olduğu gözetilmeden, temel cezanın değişiklikten önceki 359/b-1. maddesi uyarınca 18 ay olarak tespiti suretiyle eksik ceza tayini,
c- 5237 sayılı TCK’nın 53. maddesine ilişkin uygulamanın Anayasa Mahkemesinin 08.10.2015 gün 2014/140 Esas, 2015/85 sayılı iptal kararı ile birlikte yeniden değerlendirilmesinde zorunluluk bulunması,
Bozmayı gerektirmiş, sanık müdafii ve katılan vekilinin temyiz itirazları bu nedenle yerinde görülmüş olduğundan, hükümlerin bu sebeplerden dolayı 5320 sayılı Kanunun 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken CMUK’nın 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA, 01.06.2017 gününde oybirliğiyle karar verildi.