DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/660 E.  ,  2023/544 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/660
Karar No : 2023/544

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Genel Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU :… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, %100 hissesine iştirak ettiği yurt içinde mukim şirkete verdiği finansman hizmeti nedeniyle elde ettiği faiz geliri üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği ve 2011 yılına ait hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde 2011 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması gerektiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna istinaden 2012 yılının Ocak dönemi için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
205 sayılı Ordu Yardımlaşma Kurumu Kanunu’nun 35. maddesinin birinci fıkrasının (e) işaretli bendinde, Ordu Yardımlaşma Kurumunun her türlü gelirlerinin gider vergisinden muaf olduğu kurala bağlanmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuyla, davacının ortağı olduğu şirkete faiz karşılığı borç para verme faaliyetinde bulunarak faiz geliri elde ettiği, ortak olduğu şirketlere borç verilmesinin kanunlarla tanınan yetki ve görevler arasında yer almadığı ve bu işlemin katma değer vergisine tabi olduğu tespit edilmiştir.
Vergi inceleme raporunda, davacı hakkında 205 sayılı Kanun’un 35. maddesindeki gider vergisi muafiyetine ilişkin kural göz ardı edilerek vergi tarh edilmiştir.
Bu durumda, 205 sayılı Kanun’un 35. maddesinin birinci fıkrasının (e) işaretli bendinde yer alan kurala rağmen davacının inceleme raporuyla tespit edilen faaliyetleri nedeniyle adına tarh edilen vergi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuki isabet görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezayı kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 25/12/2017 tarih ve E:2015/9624, K:2017/8930 sayılı kararı:
Uyuşmazlığın çözümü, cezalı tarhiyata konu faaliyetin niteliği ile hangi vergi türünün konusuna girdiğinin tespit edilmesine bağlıdır.
Vergi mahkemesince, davacının ilgili faaliyetinin finansman temin hizmeti kapsamında görülerek katma değer vergisinin konusuna neden girmediği yahut hangi gerekçelerle banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusuna girdiği hususu değerlendirilmeksizin karar verilmiştir.
Bu durumda, dava konusu cezalı tarhiyata sebep olan faaliyetin niteliği ve bu faaliyetin hangi verginin konusuna girdiği hususunda herhangi bir değerlendirme yapılmaksızın karar verilmesi hukuka uygun düşmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş, davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
Bozma kararına uyarak davayı yeniden inceleyen … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (e) işaretli bendinde, banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemlerin katma değer vergisinden müstesna olduğu kurala bağlanmıştır. Kanun’un 19. maddesinin (1) numaralı fıkrasında “Diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir” kuralına yer verilmiştir.
Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca Türkiye’de ticari, sınai, zırai faaliyet ve serbest meslek faaliyetleri çerçevesinde yürütülen mal teslimi ve ithalatı dışındaki faaliyetlerin bütünü ve mal teslimi sayılan durumların dışındaki işlemlerin tamamının hizmet sayılması gerekmektedir.
3065 sayılı Kanun uyarınca ticari faaliyet kapsamında yürütülecek her türlü borç verme faaliyetinin bir finansman hizmeti olduğu, ilgili kanunlarda, bu konuda faaliyet gösterme yetkisi kendilerine verilen ve söz konusu faaliyetleri banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulan banka, banker, finans kurumu, faktoring, finansal kiralama ve finansman şirketleri, ikrazatçı v.b. dışındaki gerçek veya tüzel kişilerce yürütülen borç para verme faaliyetlerinin katma değer vergisine tabi olacağı açıktır.
Davacı hakkında 2012 takvim yılına ilişkin olarak kurumlar vergisi yönünden düzenlenen vergi inceleme raporunda şu hususlar tespit edilmiştir:
i. Davacının inceleme konusu yıllarda sigorta aracılık hizmetlerinde bulunarak gelir elde ettiği, 2012 takvim yılı ve öncesinde iştiraki olan … Anonim Şirketi ile … Bank GmbH’ye faiz karşılığında Euro ve TL cinsinden borç para verdiği ve adı geçen firmalardan muhtelif tarihlerde ve tutarlarda faiz geliri elde ettiği tespit edilmiştir.
ii. Davacının, … Bank GmbH (yurt dışında mukim) adlı firmadan elde ettiği faiz karşılığında bu firma adına katma değer vergisi hesaplamaksızın fatura düzenlediği, … Anonim Şirketinden elde edilen faiz geliri karşılığında ise herhangi bir fatura düzenlemediği, bu işlem üzerinden katma değer vergisi hesaplamadığı saptanmıştır.
iii. Davacının kuruluşuna dair 205 sayılı Kanun’da söz konusu faaliyeti yürütebileceği yönünde herhangi bir düzenleme bulunmadığı, yürütülen bu faaliyetin de (faiz karşılığı borç verme) ticari nitelik taşıdığı tespit edilmiştir.
iv. Bu suretle davacının elde ettiği kazancından dolayı kurumlar vergisi mükellefi olması gerektiği ve kurumlar vergisi hesaplanması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Davacı adına 2012 yılı için tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla “Olayda, davacı hakkında yapılan cezalı tarhiyatın varlığı aynı zamanda dava konusu edilen mükellefiyet tesisi işleminin geçerliliğine bağlıdır.
Bu durumda, davacı kurum tarafından mükellefiyet tesisine ilişkin işlemin iptali istemiyle Mahkememizde açılan davada Mahkememizin … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla davacı kurumun dava konusu dönemi de kapsayan mükellefiyet tesisine ilişkin işlemin iptali istemiyle … Vergi Mahkemesinde de dava konusu edildiği ve mükellefiyetin iptal edilmesi nedeniyle karar verilmesine yer olmadığına karar verildiğinden, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisininde terkini gerekmektedir.” gerekçesiyle vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi kaldırılmıştır. Anılan karar kanun yolu aşamasından geçerek kesinleşmiştir.
Dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin dayanağı vergi inceleme raporunda ise şu hususlar tespit edilmiştir:
i. Davacının 2012 yılının Ocak döneminde iştiraki olan … Anonim Şirketinden elde ettiği faiz gelirinin ticari faaliyet çerçevesinde elde ettiği kazanç niteliğinde olduğu ve söz konusu kazanç üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği tespit edilmiştir.
ii. 2012 yılında … Anonim Şirketinden elde edilen faiz gelirinin ilgili dönem katma değer vergisi beyanlarına eklenerek ve önceki dönemden devreden katma değer vergisinin azaltılarak katma değer vergisi beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi gerekmektedir.
Anılan raporda yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyan tablosu uyarınca dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarh edilmiştir.
Uyuşmazlığı çözümü, kuruluş kanunundaki hükümler de dikkate alınarak, davacının iştiraklerine faiz karşılığı borç verme faaliyetinin niteliği ve söz konusu faaliyetin katma değer vergisinin mi yoksa banka ve sigorta muameleleri vergisinin mi konusuna girdiğinin tartışılmasına bağlıdır.
Davacı, borç verme faaliyetinden dolayı banker sıfatını haiz olduğunu iddia etmiştir.
205 sayılı Ordu Yardımlaşma Kurumu Kanunu’nun 1. maddesi şu şekildedir:
“Milli Savunma Bakanlığına bağlı olmak ve Türk Silahlı Kuvvetleri mensuplarına bu kanunda yazılı sosyal yardımları sağlamak ve merkezi Ankara’da bulunmak üzere (Ordu Yardımlaşma Kurumu) teşkil edilmiştir.
Kurum, bu kanun ile hususi hukuk hükümlerine tabi olup, mali ve idari bakımdan muhtar ve hükmi şahsiyeti haiz bir teşekküldür.”
Kanun’un 18. maddesinin birinci fıkrasında (c) işaretli bendinde, kurum mevcutlarının işletilmesinden elde edilen gelirlerin de kurum geliri olduğu kabul edilmiştir.
Kanun’un 11. maddesinde “Kurum mevcutlarının işletilmesi şekillerini tayin ve 33 üncü maddedeki iktisapları yapmak hususunda Genel Müdürlüğe yetki vermek” ve “Genel Müdürlüğün teklifi üzerine ikraz fonunun miktarını tesbit etmek” yönetim kurulunun görevleri arasında sayılmıştır.
Kanun’un 32. maddesi ise şu şekildedir:
“Yönetim Kurulu, Kurumun maksat ve gayesinin tahakkuk ettirilmesi maksadiyle 33 üncü madde hükümleri dairesinde yapacağı iktisap, ikraz ve hizmetlere, Kurumun mevcudundan tahsis edeceği miktarların nispet ve tutarlarını ve bunlardan elde edilebilecek neticeleri ve şartlarını tesbit ve bu maksatla hazırlıyacağı çalışma programını Genel Kurulun tetkik ve tasvibine arz etmekle mükelleftir.
Yönetim Kurulu aynı zamanda 33 üncü maddenin (f), (g), (h) ve (m) fıkralarında yazılı ikraz ve hizmetlerden istifade edecek bulunan Kurul daimi üyelerinin haiz olmaları gereken vasıf ve şartları da tesbit ve Genel Kurulun kararına arz eder.”
Kanun’un 33. maddesinde “Kurumun mevcutlarının işletilmesi ve kurumun yapacağı hizmetler” sayılmış, ilgili maddede “Daimi üyelere borç vermek maksadiyle ikraz fonu tahsis etmeye yetkilidir” şeklinde hükme yer verilmiştir.
Kanun’un 35. maddesi ise şu şekildedir:
” Kurumun muafiyetleri aşağıdadır:
a) Kurum, Kurumlar vergisine tabi değildir.
b) Kuruma yapılacak bağışlar, Kurumunun ne nam altında olursa olsun, üyelerine veya kanuni mirascılarına yapacağı yardımlar Veraset ve İntikal Vergisiyle Gelir Vergisinden,
c) Kurum, yapacağı her türlü muameleler dolayısiyle Damga Resminden,
d) Daimi ve geçici üyelerinden yapılacak aidat tevkifatı Gelir Vergisinden,
e) Kurumun her türlü gelirleri Gider Vergisinden,
Muaftır.”
205 sayılı Kanun’un 1, 2, 11, 17, 18, 19, 20, 32 ve 33. maddeleri ile diğer maddelerinin birlikte değerlendirilmesi sonucu, davacı Kurumun mevcutlarını işletmek amacıyla, üyelerine borç para verebileceği, davacının ve elde ettiği gelirlerin Kanun’da belirtilen vergilerden muaf olduğu, davacının üyesi olmayan iştiraklerine veya üçüncü kişilere borç para verebileceğine dair herhangi bir hükme yer verilmediği görülmüştür.
Bu nedenle davacının iştiraklerine faiz karşılığı borç para verme işi, kurum iştiraklerinin finansman ihtiyacının giderilmesine yönelik bir finansman hizmeti niteliğinde olduğundan bu hizmetin katma değer vergisinin mi yoksa banka sigorta muameleleri vergisinin mi konusuna girdiği hususunun ortaya konulması gerekmektedir.
6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun “Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi” başlıklı kısmının “Mevzu, vergiyi doğuran olay” başlıklı 28. maddesi şu şekildedir:
“(Değişik birinci fıkra: 3/6/1986 – 3297/16 md.) Banka ve sigorta şirketlerinin 10/6/1985 tarihli ve 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar banka ve sigorta muameleleri vergisine tabidir.
(Değişik ikinci fıkra: 17/4/1981 – 2447/6 md.) Bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp satmayı, alım-satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) da banka muameleleri vergisine tabidir.
(Değişik üçüncü fıkra: 23/7/2010-6009/1 md.) 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmasında banker sayılırlar. Bir şahsın münhasıran altın alım ve satımı ile uğraşması banker sayılmasını gerektirmez.”
Mülga 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname’nin 1. maddesinde, Kanun Hükmünde Kararname’nin amacının, faiz veya her ne ad altında olursa olsun bir ivaz karşılığı veya ipotek almak suretiyle sürekli olarak ödünç para verme işleriyle uğraşan gerçek kişilerin ve finansman şirketleri ile faktoring şirketlerinin faaliyetlerinin düzenlenmesi ve denetlenmesi olduğu, 2. maddesinde de, ikrazatçılar, finansman şirketleri ve faktoring şirketlerinin bu Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine tabi olduğu, bankalar, sigorta şirketleri ve özel kanunlarına göre ödünç para vermeye yetkili kılınan kuruluşlar ile tüzel kişilerin doğrudan veya ortak veya iştirakleri vasıtasıyla dolaylı olarak ortaklık ilişkisi içinde bulundukları diğer tüzel kişilere ödünç para vermeleri ve Sermaye Piyasası Kanunu hükümleri çerçevesinde yetkili kurum ve kuruluşlarca yapılan işlemler hakkında bu Kanun Hükmünde Kararname hükümlerinin uygulanmayacağı belirtilmiştir.
Anılan Kararname 13/12/2012 tarih ve 28496 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun 52. maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır.
Yukarıda belirtilen düzenlemelerde zikredilen kurum, kuruluş ve kişiler tarafından yürütülecek finasman hizmetlerinin banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusuna gireceği, bu kişiler tarafından yürütülecek finans hizmetlerinin katma değer vergisinden istisna olacağı açıktır.
Banka, sigorta şirketi, banker, ikrazatçı vasfı olmayan davacı Kurumun ancak 6802 sayılı Kanun’un 28. maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında banker olarak değerlendirilmesi mümkündür. Ancak bu durumda verdiği finansman hizmeti, banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi tutulacaktır. Bu hizmetin anılan vergiye tabi tutulması, hizmetin katma değer vergisinden istisna olması sonucunu doğuracaktır.
6802 sayılı Kanun’un 28. maddesinin üçüncü fıkrasında değişiklik yapan 6009 sayılı Kanun’un gerekçesinde “…Yapılması öngörülen düzenlemeyle, banker sayılmak için aranan devamlılık şartı, söz konusu işlemleri esas iştigal konusu olarak yapanlar şeklinde değiştirilmektedir. Esasen bu değişiklikle, anılan maddenin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri esas faliyet konusu olarak fiilen yürütenlerin banker sayılarak banka ve sigorta muameleleri vergisinin mükellefi olmaları amaçlanmaktadır. Ödünç para verme işleminini esas faliyet konusu olarak yapmayan, diğer bir deyişle esas faliyet konusu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen işlemler ile borç para verme işlemi olmayanların, ticari icaplar gereği yaptıkları borç para verme işlemleri banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamı dışına çıkarılmakta, bu işlemlerin finansman hizmeti kapsamında değerlendirilerek katma değer vergisine tabi tutulması sağlanmaktadır.” şeklinde açıklanmıştır.
Diğer taraftan, anılan Kanun değişikliğine açıklık getirmek amacıyla 87 Seri No’lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde belli başlı düzenlemelere yer verilmiştir.
Borç para verme faaliyetinde bulunan kişilerin, 6802 sayılı Kanun uyarınca banker sayılabilmeleri için, 6802 sayılı Kanun’un 28. maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen iş ve işlemleri esas iştigal (ana faaliyet) konusu olarak yürütmeleri ve bu işlemler dolayısıyla lehlerine para almaları gerekmektedir. Bir faaliyetin esas iştigal konusu olarak yapılıp yapılmadığının tespiti ise işletmenin kuruluş gayesi ve bu gayenin gerçekleştirilmesi için yaptığı iş ve işlemlere bakılarak belirlenebilecektir. 6802 sayılı Kanun’un 28. maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemler, ilgili kanunlar uyarınca verilen yetki veya izin ile yapılabilecek işlemler olduğundan, yasal izni olmadan bu tür faaliyetlerde bulunan kişilerin bunu esas iştigal konusu olarak yaptığından bahsedilemeyeceği açıktır. Dolayısıyla esas iştigal konusu olmamasına rağmen bu tür faaliyette bulunanların veya esas iştigal konularının yanı sıra bu tür işlemleri de yürütenlerin söz konusu işlemlerinin katma değer vergisine tabi olacağı sonucuna varılmıştır.
Üyelerine sosyal yardımda bulunma amacıyla kurulan ve bu yönde faaliyetine devam eden davacının üyeleri dışındakilere borç para vermesi hukuken mümkün değildir. Davacının, iştiraklerine borç verme faaliyetini esas iştigal konusu olarak yürüttüğünden bahsedilmesi mümkün değildir.
205 sayılı Kanun’un 33. maddesiyle yönetim kuruluna verilen görev ve yetkiler arasında yer alan üyelerine borç verme amacıyla ikraz fonu tesisi yalnızca kurum mevcutlarının artırılmasına yönelik değil, aynı zamanda kurum üyelerine yapacağı hizmetlere de ilişkindir. Davacının iştiraklerine vermiş olduğu faiz karşılığı borç paralar nedeniyle 6802 sayılı Kanun’un üçüncü fıkrası kapsamında banker sayılmasına olanak bulunmamaktadır.
Bu itibarla, Kanun’da iştiraklerine faiz karşılığında borç para verebileceği yönünde bir hüküm bulunmayan ve esas iştigal konusu arasında bulunmayan finansman temini hizmetinin banka ve sigorta muameleleri vergisinin değil, katma değer vergisinin konusunu oluşturduğu sonucuna varılmıştır.
Dolayısıyla davacının söz konusu faaliyeti katma değer vergisinden müstesna değildir.
Bu durumda, iştirak ettiği şirketten elde ettiği faiz geliri nedeniyle davacı adına tarh edilen katma değer vergisi ve verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, dava konusu cezalı tarhiyat, 2011 yılından 2012 yılına devreden katma değer vergisinin azaltılmasından da kaynaklanmaktadir.
… Vergi Mahkemesince, davacı adına 2011 yılının Mayıs ve Aralık dönemlerine ilişkin re’sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davaların reddine karar verildiğinden cezalı tarhiyatın devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmında da hukuka aykırılık görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 19/11/2019 tarih ve E:2019/490, K:2019/7526 sayılı kararı:
6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu’nun 28. maddesinin ikinci fıkrasında bankerlik faaliyetlerinin kapsamı belirlenmiş ve hangi faaliyetler dolayısıyla mükelleflerin banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi oldukları açıklanmıştır. Ayrıca, 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun 4. maddesinde de, bankaların faaliyet konularına sayma suretiyle yer verilmiştir.
Bu bağlamda, 6802 sayılı Kanun kapsamındaki faaliyetlerden herhangi birinin 01/08/2010 tarihinden öncesi için devamlı, sonrası için ise esas iştigal konusu olarak yapılması halinde mükelleflerin banker olarak kabul edilerek işlemlerinin banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamında değerlendirileceği izahtan varestedir.
3065 sayılı Kanun’un 1, 17 ve 19. maddeleri, 6082 sayılı Kanun’un 28. maddesi, 205 sayılı Kanun’un ilgili maddelerinde yer alan kurallar ile davacının kuruluşuna ilişkin 205 sayılı Kanun’da belirtilen faaliyet konuları birlikte değerlendirildiğinde, uyuşmazlık konusu “iştiraklerine borç verme” faaliyetinin esas yahut sürekli olarak yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın, 33. maddede yer verilen “esham, tahvilat ve ortaklık paylarının alınıp satılması” ile “üyelerine menfaat sağlamak adına üye aylıklarından muhtelif oranlarda devamlı olarak kesinti yapılması” gibi başka faaliyetlerin devamlı ve esas iştigal konusu olarak yapıldığı göz önüne alındığında, davacının faaliyetlerinin 5411 sayılı Kanun kapsamında bankacılık faaliyet konularıyla uyumlu olduğu, 6802 sayılı Kanun’a göre bankerliğe ilişkin şartları taşıdığı görülmektedir.
Bu durumda, uyuşmazlık konusu işlemin niteliğinin tartışılmasına gerek bulunmaksızın kurumun diğer faaliyetleri dolayısıyla bankerlik sıfatını haiz olduğu ve ilgili faaliyetlerinin bu yönüyle banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusuna girdiği sonucuna ulaşılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddi yolundaki Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş, davalının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
… Vergi Mahkemesince, davacı adına re’sen tarh edilen 2011 yılının Mayıs ve Aralık dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davaların reddi yolunda ısrar kararı verildiğinden cezalı tarhiyatın devreden katma değer vergisinin azaltılmasınan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi mahkemesi son kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Hazine ve Maliye Bakanlığınca çıkarılan 87 Seri No’lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nin vergilendirmede asli kaynak olmadığı, fonksiyon gaspı niteliğinde düzenlemeler içeren Tebliğ’in Mahkemece karara dayanak alınmasının hukuka aykırı olduğu ifade edilmektedir.
Mahkemenin, banka muamele ve hizmetlerini esas faaliyet konusu olarak yapanların banker sayılabilmeleri için anılan faaliyetlerin kanunen verilen yetki veya izinle yapılması gerektiğine dair gerekçesinin yasal dayanaktan yoksun olduğu, daimi üyelere kredi kullandırma işleminin esas iştigal konusu itibarıyla nakdi kredi verme işlemi olarak kabul edilmesi gerektiği dolayısıyla banker sayılabilmek için aranan şartın olayda gerçekleştiği belirtilmiştir.
Diğer taraftan Kanun’da banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusunu oluşturan hizmetlere yönelik faaliyetin yetki veya izinle yürütülmesi gerektiğine dair koşula Kanun’da yer verilmediği, 6082 sayılı Kanun’un 28. maddesinin ikinci fıkrasında yazılı muamele ve hizmetlerin herhangi birinin esas iştigal konusu olarak yapılması nedeniyle banker sayılanların diğer işlemlerinin esas iştigal konusu olsun ya da olmasın banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olacağı, nitekim anılan Tebliğ’de yer verilen örnek ile idarenin vermiş olduğu özelgelerin de aynı yönde olduğu iddia edilmiştir.
205 sayılı Kanun’un ilgili maddeleri uyarınca kredi açma faaliyeti ile birer sermaye piyasası aracı olan esham, tahvilat ve ortaklık paylarının alınıp satılmasının 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun 4. maddesi uyarınca bankacılık faaliyeti niteliğinde olduğu dolayısıyla daimi üyelere borç verme ile iştiraklere borç verme işlemleri arasında herhangi bir ayrım yapılamayacağı zira 205 sayılı Kanun’un 11. maddesinde iştiraklere kredi kullandırma hususunda yönetim kurulunca yetki verilebileceği, diğer taraftan, 205 sayılı Kanun’un 18 ve 33. maddelerinde yer alan düzenlemeler uyarınca banker sayılması gerektiği ileri sürülmektedir.
Belirtilen nedenlerle ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 17. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca temyizen incelenen dosyalarda duruşma yapılması tarafların istemine ve Danıştayın kararına bağlı olup temyiz isteminde bulunan davacının duruşma talebi yerinde görülmeyerek ve dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3- Yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmediğinden, yürütmenin durdurulması harcının istemi halinde davacıya iadesine,
4- Davacıdan hüküm altına alınan tutar üzerinden, mahkemece karara bağlanan nispi harç ile daha önce yatırılan … TL temyiz karar harcı mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun ilgili hükümleri ve Kanun’a ek (3) sayılı tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 24/05/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.