DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2021/971 E. , 2022/1649 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/971
Karar No : 2022/1649
TEMYİZ EDEN (DAVACI) :… İnşaat Taahhüt Madencilik Turizm Pazarlama Sanayi Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Bakanlığı
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 16/02/2021 tarih ve E:2019/4720, K:2021/873 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi talebiyle Ticaret Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğüne yapılan başvurunun reddine ilişkin 24/06/2019 tarihli işlem ile bu işlemin dayanağı 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) 23. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendinin (i) alt bendinde yer alan “4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 21’inci maddesine istinaden pazarlık usulü ile gerçekleştirilenlerde, yabancı firma veya yabancı firmanın yer aldığı ortak girişimin ihaleye davet edilmesi ve ihaleye teklif vermesi” ibaresinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 16/02/2021 tarih ve E:2019/4720, K:2021/873 sayılı kararı:
09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 6728 sayılı Kanun ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (2) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve fıkrada sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kâğıtların damga vergisi ile harçtan müstesna olduğu düzenlenmiştir. Fıkraların (a) bendinde de, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan ana yüklenici firmaların yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin istisna kapsamında olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan maddelerin (4) numaralı fıkralarında, bu maddenin uygulamasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade ettiği; vergi, resim, harç istisnası belgesinin de, döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belge olduğu belirtilmiştir. Maddelerin 6. fıkralarında ise “Bu maddenin uygulanması bakımından birinci ve ikinci fıkralarda yer alan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilave olarak döviz kazandırıcı diğer faaliyetleri, belge kapsamında istisna uygulanacak işlem ve faaliyetlerin aşamaları ile diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığı birlikte yetkilidir” hükmüne yer verilmiştir.
4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, doğal afetler, salgın hastalıklar, can veya mal kaybı tehlikesi gibi ani ve beklenmeyen veya yapım tekniği açısından özellik arz eden veya yapı veya can ve mal güvenliğinin sağlanması açısından ivedilikle yapılması gerekliliği idarece belirlenen hallerde veyahut idare tarafından önceden öngörülemeyen olayların ortaya çıkması üzerine ihalenin ivedi olarak yapılmasının zorunlu olması durumunda pazarlık usulüyle ihale yapılabileceği belirtilmiştir. Aynı maddenin 20/11/2008 tarih ve 5812 sayılı Kanun’un 7. maddesi ile değişik ikinci fıkrasında; (b), (c) ve (f) bentlerinde belirtilen hallerde ilan yapılmasının zorunlu olmadığı, ilan yapılmayan hallerde en az üç istekli davet edilerek, yeterlik belgelerini ve fiyat tekliflerini birlikte vermelerinin isteneceği düzenlenmiştir. Kanun’un 28. maddesinde ise ihale ve ön yeterlik dokümanının idarede bedelsiz görülebileceği, ancak ön yeterlik veya ihaleye katılmak isteyen isteklilerin bu dokümanı satın almalarının zorunlu olduğu, ilan yapılmayan ihalelerde, ihale dokümanının sadece idare tarafından davet edilenlere satılacağı kuralı bulunmaktadır.
Ayrıca, 23/12/1999 tarih ve 99/13812 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler İle Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Karar ile Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. ve Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddelerine istinaden 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan, İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) 23. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendinin (i) alt bendinde, uluslararası ihalelerden, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesine istinaden pazarlık usulü ile gerçekleştirilenlerde, yabancı firma veya yabancı firmanın yer aldığı ortak girişimin ihaleye davet edilmesi ve ihaleye teklif vermesi gerektiği kuralına yer verilmiştir.
Dava konusu düzenleyici işlem yönünden yapılan inceleme:
Tebliğ’in iptali istenen bölümünde, Damga Vergisi Kanunu ile Harçlar Kanunu’nda yer verilen döviz kazandırıcı faaliyetlere ve bu kapsamda değerlendirilecek uluslararası ihalelere ilişkin düzenlemeler yapılmak suretiyle anılan Kanun hükümlerinin uygulanmasına açıklık getirildiği anlaşılmaktadır. Söz konusu düzenlemelerin Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesi ve Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin amacına uygun olduğu ve Kanun ile verilen yetki doğrultusunda yapıldığı açıktır.
Diğer yandan, Tebliğ’in dava konusu edilen kısmının, Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi ile özel durum ve işler için getirilen pazarlık usulüyle ihale yapılmasının amacına uygun düştüğü anlaşılmıştır.
Dolayısıyla Tebliğ’de yer verilen açıklamalar ve getirilen düzenlemeler iddia edildiği gibi Kanun’a aykırı, onu daraltan veya aşar mahiyette olmadığı gibi döviz kazandırıcı faaliyetlerde vergi, resim ve harç istisnasını getiren yasal düzenlemelerin amacına ve hukuka da uygundur.
Dava konusu uygulama işlemi yönünden yapılan inceleme:
Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. ve Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddelerinin değerlendirilmesinden, ihale uhdesinde kalan davacı şirketin istisna hükümlerinden yararlanabilmesi için ihale konusu işin cari yıl yatırım programında yer alması ve ihalenin uluslararası ihale olması gerektiği anlaşılmaktadır.
Anılan maddelerin (4) numaralı fıkralarında, bu maddenin uygulamasında uluslararası ihaleler, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihale olarak tanımlandığından, kural olarak, istisna belgesi almaya temel teşkil eden işe ilişkin ihalelerin, yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olan ve ilan yapılmasının zorunlu tutulduğu ihaleler olduğu söylenebilir. 4734 sayılı Kanun’un 21. maddesine göre pazarlık usulü ile yapılan ihalelerde ise maddenin (b), (c) ve (f) bentlerinde belirtilen hallerde ilan yapılması zorunlu olmadığından, katılımcıların, ihaleyi yapan kurum tarafından davet edilerek belirlenmesi nedeniyle söz konusu bentlere göre yapılan ihalelerin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için hem yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte davet edilmesi hem de yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartlarının birlikte sağlanması gerekmektedir.
Ulaştırma ve Alt Yapı Bakanlığı Karayolları Genel Müdürlüğü 3. Bölge Müdürlüğü tarafından, Kalkınma Bakanlığının cari yıl yatırım programında yer alan, “(Konya-Karaman) Ayrımı-Belören Hadim Devlet Yolu Km:59+800-60+959 Arası Heyelan Islahı ve (Konya-Karaman) Ayrımı-Çumra Bağlantı Yolunun Yapımı İşi”ne ilişkin olarak Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca pazarlık usulüne göre ihaleye çıkılmıştır. İhale ilan edilmemiş ve idarece davet edilen yerli firmalardan teklif vermeleri istenilmiştir. 11/06/2019 tarihli ihale kararına göre davet edilen 6 istekli tarafından verilen teklifler değerlendirilmiştir. İhaleye davet edilmeyen … Limited Company ile … İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi firmasından oluşan ortak girişim tarafından ihaleye teklif verilmiş ise de teklif, özel ortağın imza sirkülerinin teklif dosyasında bulunmaması nedeniyle değerlendirme dışı bırakılmıştır. İhale makamınca düzenlenen Ek-4 formunda, “4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesine istinaden gerçekleştirilen pazarlık usulü ihalede, ihaleye yabancı firma davet edildi mi” sorusunun cevabı “hayır” olduğundan, davacının vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmesi istemi davalı idarece reddedilmiştir.
Olayda, söz konusu ihaleye davet edilen firmaların tamamının yerli firma olduğu ve ihale dokümanının sadece bu firmalar tarafından satın alındığı, pazarlık usulüne göre yapılan ihalelerde davetli listesi ile davet edilen istekliler dışında başka firmaların teklif verebilmelerinin hukuken mümkün olmadığı ve aksi yöndeki fiili uygulamaların da bu kuralı değiştirmeyeceği dikkate alındığında, sadece yerli istekliler davet edilerek Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendine göre pazarlık usulü ile ihalesi yapılan, yabancı isteklilerin katılımına açık olmayan işe ilişkin vergi, resim ve harç istisna belgesi düzenlenmesi isteminin reddi yolunda tesis edilen dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Karar sonucu:
Daire, bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: İhaleye davet edilen yerli firmanın yabancı firma ile birlikte ortak girişim olarak teklif veremeyeceği yönünde herhangi bir düzenleme bulunmadığı, dava konusu düzenleyici işlemin lafzına göre pazarlık usulü ile yapılan bir ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için yabancı firmanın teklif vermesi yeterli olup teklifin geçerli olmasının gerekmediği, Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin Anayasa Mahkemesince iptal edildiği, dava konusu tebliğ hükmünün, net ve açık ifadelere yer verilmemesi nedeniyle idarenin takdir yetkisini hukuka aykırı olarak geniş yorumlamasına sebebiyet verdiği ve hukuk devleti, hukuki güvenlik, düzenli idare ilkeleri ile Kamu İhale Kanunu’nun 5. maddesinde belirtilen eşit muamele ve güvenilirlik gibi kamu ihale hukukunun temel ilkelerine aykırı olduğu, Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesi ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinde konuya ilişkin usul ve esasları belirlemeye, Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığının birlikte yetkili olduğu belirtilmiş ise de idarelerin ayrı ayrı düzenleyici işlem yayımladıkları, dolayısıyla dava konusu düzenleyici işlemin yetki yönünden de hukuka aykırı olduğu belirtilerek Daire kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yalnızca yerli firmaların rekabet ettiği ihaleye vergi istisnası uygulanmasının ilgili kanunlara ve kanunların amacına aykırı olduğu, ihalenin uluslararası ihale olup olmadığına ilişkin değerlendirmenin ihale makamınca düzenlenen Ek-4 formu esas alınarak yapıldığı, Ekonomi Bakanlığı 2015 yılı Sayıştay Denetim Raporu’nda 4734 sayılı Kanun’un 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) işaretli bendi uyarınca pazarlık usulü ile yapılan ihaleye ilişkin idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtilmesinin ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için yeterli olmadığı ve ihaleye sadece yerli firmaların davet edilmesi halinde vergi, resim ve harç istisnası belgesi düzenlenmemesi gerektiğinin belirtildiği, davacının uhdesinde kalan işe ilişkin ihale, yerli ve yabancı isteklilere açık olarak yapılmış olsa da ihaleye yabancı firmanın davet edilmediği, davacının vergi, resim ve harç istisnası belgesinin damga vergisine ilişkin ödemenin yapıldığı tarih olan 25/06/2019 tarihini kapsayacak şekilde düzenlenmesi talebinin yerindelik denetimi yasağı karşısında hukuken kabul edilebilir olmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen Daire kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Ulaştırma ve Alt Yapı Bakanlığı Karayolları Genel Müdürlüğü 3. Bölge Müdürlüğü tarafından, Kalkınma Bakanlığının cari yıl yatırım programında yer alan, “(Konya-Karaman) Ayrımı-Belören Hadim Devlet Yolu Km:59+800-60+959 Arası Heyelan Islahı ve (Konya-Karaman) Ayrımı-Çumra Bağlantı Yolunun Yapımı İşi” Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca pazarlık usulüne göre 11/06/2019 tarihinde ihaleye çıkarılmıştır. İhale ilan edilmemiş ve ihaleye sadece yerli firmalar davet edilmiştir.
İhale komisyonu karar tutanağına göre, ihaleye davet edilen … İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin … Limited Company ile birlikte ortak girişim olarak verdiği teklif, yabancı ortağa ait imza sirkülerinin teklif dosyasında bulunmaması nedeniyle değerlendirme dışı bırakılmıştır. Anılan tutanakta işin yaklaşık maliyetinin 72.945.474,77 TL olduğu belirtilmiştir.
İhale makamınca düzenlenen Ek-4 formunda, “ihalenin yerli ve yabancı istekliye açıklığı” “evet” olarak, “4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 21. maddesine istinaden gerçekleştirilen pazarlık usulü ihalede, ihaleye yabancı firma davet edildi mi” sorusunun cevabı “hayır” olarak işaretlenmiştir.
Davacı tarafından uhdesinde kalan işe ilişkin olarak vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi talebiyle Ticaret Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğüne başvuru yapılmıştır. Bu başvuru 24/06/2019 tarihli işlem ile dava konusu düzenleyici işleme dayanılmak suretiyle ihale makamınca düzenlenen Ek-4 formundan ihaleye teklif veren ortak girişimin ihaleye davet edilmediğinin anlaşıldığı, bunun yanı sıra ihale komisyonu kararında ortak girişimin teklifinin değerlendirme dışı bırakıldığının belirtildiği, dolayısıyla ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilmesinin mümkün olmadığından bahisle reddedilmiştir.
İLGİLİ HUKUK:
i. İlgili Mevzuat:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın “Anayasa Mahkemesinin kararları” başlıklı 153. maddesinin birinci fıkrasında, Anayasa Mahkemesinin kararlarının kesin olduğu; üçüncü fıkrasında, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete’de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde Anayasa Mahkemesinin iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazete’de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği; beşinci fıkrasında, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği; altıncı fıkrasında, Anayasa Mahkemesi kararlarının yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzel kişileri bağlayacağı kuralına yer verilmiştir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun’un 27. maddesi ile değişik ek 2. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve fıkrada sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş; anılan fıkranın (a) bendinde Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) maddede belirtilen teslim, hizmet ve faaliyetlerinin damga vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiştir. Maddenin (4) numaralı fıkrasında (Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararının yürürlüğe girmesinden önceki halinde), bu maddenin uygulanmasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi; vergi, resim, harç istisnası belgesinin ise, döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği belirtilmiştir. Maddenin (6) numaralı fıkrasında, maddede sayılan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilave olarak döviz kazandırıcı diğer faaliyetleri, belge kapsamında istisna uygulanacak işlem ve faaliyetlerin aşamaları ile diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığının birlikte yetkili olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 6728 sayılı Kanun’un 35. maddesiyle değişik ek 1. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan fıkrada sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerin, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla harçtan müstesna olduğu belirtilmiş; anılan fıkranın (a) bendinde Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) maddede belirtilen teslim, hizmet ve faaliyetlerinin harçtan müstesna olduğu düzenlenmiştir. Maddenin (4) numaralı fıkrasında (Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararının yürürlüğe girmesinden önceki halinde), bu maddenin uygulanmasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi; vergi, resim, harç istisnası belgesinin ise, döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla harç istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, harca konu işlemin yapıldığı tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği belirtilmiştir. Maddenin (6) numaralı fıkrasında, maddede sayılan döviz kazandırıcı faaliyetlere ilave olarak döviz kazandırıcı diğer faaliyetleri, belge kapsamında istisna uygulanacak işlem ve faaliyetlerin aşamaları ile diğer usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığının birlikte yetkili olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
Yüksek Planlama Kurulunun … tarih ve … sayılı Rapor’u üzerine 261 sayılı Kanun’un değişik 1, 933 sayılı Kanun’un 3/C, 1567 sayılı Kanun’un değişik 1, 474 sayılı Kanun’un değişik 2. maddesi ile 2976 sayılı Kanun hükümleri uyarınca 31/12/1999 tarih ve 23923 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 23/12/1999 tarih ve 99/13812 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile İhracat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkındaki Karar yürürlüğe konulmuştur. Karar’ın 17. maddesinde, Dış Ticaret Müsteşarlığının bu Karar hükümlerine istinaden vergi, resim ve harç istisnaları ile ilgili usul ve esaslara ilişkin tebliğ çıkarmaya, izin ve talimat vermeye, özel ve zorunlu durumları inceleyip sonuçlandırmaya ve uygulamada ortaya çıkacak ihtilafları idari yoldan çözümlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.
Anılan Karar ve Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesi ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesine istinaden 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) 23. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendinin (i) alt bendinde, uluslararası ihalelerden, 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 21. maddesine istinaden pazarlık usulü ile gerçekleştirilenlerde, yabancı firma veya yabancı firmanın yer aldığı ortak girişimin ihaleye davet edilmesi ve ihaleye teklif vermesi gerektiği belirtilmiştir.
4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun “Pazarlık usulü” başlıklı 21. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, doğal afetler, salgın hastalıklar, can veya mal kaybı tehlikesi gibi ani ve beklenmeyen veya yapım tekniği açısından özellik arz eden veya yapı veya can ve mal güvenliğinin sağlanması açısından ivedilikle yapılması gerekliliği idarece belirlenen hallerde veyahut idare tarafından önceden öngörülemeyen olayların ortaya çıkması üzerine ihalenin ivedi olarak yapılmasının zorunlu olması durumunda pazarlık usulüyle ihale yapılabileceği; ikinci fıkrasında, (b), (c) ve (f) bentlerinde belirtilen hallerde ilan yapılmasının zorunlu olmadığı, ilan yapılmayan hallerde en az üç istekli davet edilerek, yeterlik belgelerini ve fiyat tekliflerini birlikte vermelerinin isteneceği kuralına yer verilmiştir. Kanun’un 27. maddesinin ikinci fıkrasının (l) bendinde, idari şartnamede ihalenin sadece yerli isteklilere açık olup olmadığının belirtilmesinin zorunlu olduğu; 63. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, yaklaşık maliyeti eşik değerin altında kalan ihalelerde sadece yerli isteklilerin katılabileceğine ilişkin düzenleme yapılabileceği belirtilmiştir. Eşik değerlere ilişkin düzenleme Kanun’un 8. maddesinde yer almakta olup 67. maddede eşik değerlerin bir önceki yılın Toptan Eşya Fiyat Endeksi esas alınarak Kamu İhale Kurumu tarafından güncelleneceği ve her yılın 1 Şubat tarihinden geçerli olmak üzere aynı tarihe kadar Resmî Gazete’de ilan edileceği hükme bağlanmıştır.
Verilen yetkiye istinaden 25/01/2019 tarih ve 30666 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kamu İhale Tebliği (2019/1) ile Kamu İhale Kanunu’nun 8. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde belirtilen Kanun kapsamındaki idarelerin yapım işlerine ilişkin eşik değer 01/02/2019 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 60.742.537 TL olarak güncellenmiştir.
ii. İlgili Karar:
Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibareleri, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararıyla, kurallarda bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği, bu nedenle kuralların Anayasa’nın 13, 48 ve 73. maddelerine aykırı olduğu gerekçesiyle iptal edilmiş olup anılan karar 28/04/2021 tarih ve 31468 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Usul Yönünden:
i. Davayı çözümlemede Danıştay Dokuzuncu Dairesinin görevli olup olmadığı:
Davanın çözümlenmesinde Danıştay Dokuzuncu Dairesinin görevli olduğuna oyçokluğuyla karar verilmiştir.
Kurul Üyesi … bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamıştır:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Dilekçeler üzerine ilk inceleme” başlıklı 14. maddesinin (3) numaralı fıkrasının (a) bendinde, dava dilekçelerinin görev yönünden inceleneceği; (6) numaralı fıkrasında, maddede sayılan hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı belirtilmiştir. Kanun’un 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, idari yargının görevli olduğu konularda görevli veya yetkili olmayan mahkemeye açılan davanın görev veya yetki yönünden reddedilerek dava dosyasının görevli veya yetkili mahkemeye gönderilmesine karar verileceği kuralına yer verilmiştir.
19/12/2020 tarih ve 31339 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan, Danıştay dava daireleri arasındaki iş bölümünün 2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 27. maddesi uyarınca belirlenmesine ilişkin Danıştay Başkanlık Kurulunun 18/12/2020 tarih ve 2020/62 sayılı kararında, damga vergisine, emlak vergisine, köy, belediye ve özel idare vergi, resim, harç ve payları ile bunların diğer gelirlerine ve bunlara ait tarifelere, Harçlar Kanunu’na ilişkin davalar ile temyiz başvurularını çözümleme görevi Danıştay Dokuzuncu Dairesine; vergi davalarına bakan dava daireleri hariç diğer dava dairelerinin görevi dışında kalan uyuşmazlıklardan doğan davalar ile temyiz başvurularını çözümleme görevi ise Danıştay Onuncu Dairesine verilmiştir.
Davacı tarafından, vergi, resim ve harç istisna belgesi verilmesi talebiyle Ticaret Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğüne yapılan başvurunun reddine ilişkin 24/06/2019 tarihli işlem ile bu işlemin dayanağı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) 23. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendinin (i) alt bendinde yer alan “4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 21’inci maddesine istinaden pazarlık usulü ile gerçekleştirilenlerde, yabancı firma veya yabancı firmanın yer aldığı ortak girişimin ihaleye davet edilmesi ve ihaleye teklif vermesi” ibaresinin iptali istemiyle açılan davada uyuşmazlık vergi mevzuatından kaynaklanmamaktadır. Bu husus göz önüne alındığında dava konusu işlemlerin yargısal denetiminin Danıştay Onuncu Dairesinin görevinde olduğu sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca davanın görev yönünden reddedilerek dosyanın Danıştay Onuncu Dairesine gönderilmesine karar verilmesi gerekirken uyuşmazlığın esası incelenerek karar verilmesinde hukuka uygunuluk bulunmadığından temyize konu Daire kararının bozulması gerekmektedir.
ii. Düzenleyici işlem ile uygulama işleminin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilip edilemeyeceği:
Düzenleyici işlem ile uygulama işleminin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir.
Kurul Üyeleri …, … bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamışlardır:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Dava açma süresi” başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilânı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilân tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun’un “Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller” başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra “Dilekçeler üzerine ilk inceleme” başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; “İlk inceleme üzerine verilecek karar” başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun’un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır.
Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa’nın 37. maddesinde öngörülen “kanuni hakim ilkesi”ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup bireysel işlem ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
Bu bakımdan; 2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) dava konusu edilen hükümleri ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun’un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren 24/06/2019 tarihli uygulama işleminin iptali istemiyle aynı dilekçe ile Danıştay’da idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, Daire kararının 2577 sayılı Kanun’un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerekmektedir.
2577 sayılı Kanun’un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer verilen, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalanlar esas yönünden de oylamaya katılmıştır.
Esas Yönünden:
Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesi ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (6) numaralı fıkralarında yer alan “usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı ile Ekonomi Bakanlığı birlikte yetkilidir” ifadesiyle, istisnaya ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda hem Maliye Bakanlığına hem de Ekonomi Bakanlığına yetki verilmesinin amaçlandığı anlaşılmaktadır. Bu nedenle Ekonomi Bakanlığınca yayımlanan dava konusu düzenleyici işlemde yetki unsuru yönünden hukuka aykırılık görülmemiştir.
Anayasa’nın 153. maddesinde yer alan Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği kuralı ile Anayasa’ya aykırı oldukları için iptal edilen kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesi hükümlerine göre kazanılmış olan hakların korunması amaçlanmıştır. Ancak bu durum, Anayasa’ya aykırı bulunarak iptal edildiği bilinen kuralların, bu kuralların uygulanmasına ilişkin idari işlemlerin hukuka aykırı olduklarından dolayı iptali istemiyle açılan ve halen görülmekte olan davalarda da uygulanacağı anlamını taşımamaktadır. Dolayısıyla Anayasa Mahkemesinin iptal kararının derdest davalarda dikkate alınması gerekir. Aksi hâl hukuk devleti ve Anayasa’nın üstünlüğü ilkeleriyle bağdaştırılamaz.
Bu açıklamaların sonucu olarak Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı ile iptal edilen Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” kuralının, bu karardan önce açılmış ve bakılmakta olan işbu davada uygulanması mümkün değildir.
Anayasa Mahkemesi anılan kararda, ihale şartnamesinde belirtilen yeterlik şartlarını taşıyan ve ihaleye teklif veren isteklilerin, idareye tekliflerini sunma aşamasında ihaleye teklif sunan diğer katılımcıların kimler olduğunu ve yabancı firmalarca teklif verilip verilmediğini, dolayısıyla ihalenin uluslararası ihale kapsamında kabul edilip edilmeyeceğini bilmemekte oldukları, bu durumda ihale uhdesinde kalan katılımcının, ihale süreci tamamlanana kadar ihaleden kaynaklanan damga vergisi ve harç istisnasından yararlanıp yararlanamayacağını öngöremeyeceğinin açık olduğu tespitini yapmıştır. Kararda, vergilemede belirlilik ilkesi gereğince vergi muafiyeti ve istisnasına ilişkin düzenlemelerin makul bir düzeyde belirli ve öngörülebilir olması gerektiğine, bu bağlamda, ihaleye katılacak isteklilerin, ihale sürecine ilişkin olarak damga vergisi ve harç ödemelerine ilişkin mali bir yükümlülük ile karşılaşıp karşılaşmayacaklarını öngörebilmeleri ve bunu bilerek hareket etme imkanına sahip olmaları gerektiğine dikkat çekilmiştir.
İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) dava konusu edilen hükmüne göre, pazarlık usulü ile gerçekleştirilen bir ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için yabancı firma veya yabancı firmanın yer aldığı ortak girişimin ihaleye davet edilmesi ve ihaleye teklif vermesi gerekmektedir. Bir başka ifadeyle, anılan Tebliğ’e göre idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtilmiş olması ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için yeterli değildir.
Bu noktada, uyuşmazlık hakkında karar verilebilmesi için, Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasındaki uluslararası ihale tanımında yer alan “yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan” ibaresinin pazarlık usulü ile yapılan ihaleler yönünden yorumlanması gerekmektedir. Bu bağlamda, pazarlık usulü ile yapılan bir ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilebilmesi için, idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtilmiş olmasının yeterli olup olmadığı, ayrıca yabancı firmanın ihaleye davet edilmesinin gerekip gerekmediği netleştirilmelidir.
Mahkemelerin hukuk kurallarını yorumlama yetkisi, bunların Anayasa hükümleri ışığında yorumlanması yükümlülüğünü de beraberinde getirmektedir. Buna göre mahkemeler, önlerindeki uyuşmazlığa uygulayacakları mevzuat hükümlerini anayasal ilke ve güvenceleri gözeterek yorumlama mecburiyeti altındadır. Bir mevzuat hükmünün birden farklı biçimde yorumlanmasının mümkün olduğu hallerde Anayasa’ya aykırı olan yorumun benimsenmesinden kaçınılması Anayasa’nın üstünlüğü ilkesinin bir gereğidir. Diğer bir ifadeyle Anayasa’ya uygun yorum ilkesi hâkimin hukuk kurallarını yorumlama serbestisinin sınırını oluşturmaktadır. Dolayısıyla hâkimin bir hukuk kuralının anlam ve kapsamını tespit ederken Anayasa’yı ve anayasal ilkeleri hesaba katmaması Anayasa’nın normlar hiyerarşisinin tepesinde yer almasını anlamsız hâle getirir. Bu bağlamda Anayasa kağıt üzerinde kalan bir metin değil yaşayan, hukuk sistemini yönlendiren, her türlü kamusal tasarrufta gözetilmesi gereken hukuki bir belgedir (AYM, B. No:2019/26274, 27/10/2022, § 76).
Kamu İhale Kanunu’nda yaklaşık maliyeti eşik değerin altında kalan ihalelerde sadece yerli isteklilerin katılabileceğine ilişkin düzenleme yapma konusunda idareye takdir yetkisi tanınmıştır. Bunun yanı sıra anılan Kanun ile ihaleye ilişkin idari şartnamede ihalenin sadece yerli isteklilere açık olup olmadığının belirtilmesi zorunluluğu getirilmiştir. Buna göre ihale makamının yaklaşık maliyeti eşik değerin altında kalan ihaleye sadece yerli isteklilerin katılabilmesini öngörmesi durumunda idari şartnamede ihaleye sadece yerli isteklilerin katılabileceği belirtilmelidir. Yaklaşık maliyeti eşik değerin altında kalmakla birlikte yerli ve yabancı tüm isteklilerin ihaleye katılmalarının öngörüldüğü ihaleler ile yaklaşık maliyeti eşik değere eşit veya eşik değerin üzerindeki ihalelerde ise, idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu belirtilmelidir.
Pazarlık usulüyle yapılan ihalelerde idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu belirtilmiş olmasına rağmen ihaleye yabancı isteklinin davet edilmemesi nedeniyle ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilmemesi, isteklilerin idareye tekliflerini sunma aşamasında ihalenin uluslararası ihale kapsamında kabul edilip edilmeyeceğini bilme imkânlarının bulunmaması sonucunu doğurmaktadır. Bu durum ise isteklilerin ileride karşılaşabilecekleri vergi yükünü öngörememesine neden olacaktır.
İstekliler açısından oluşan bu belirsizlik dikkate alınarak Anayasa’ya uygun yorum ilkesi ve Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararında belirtilen hususlar doğrultusunda yapılan değerlendirmede, pazarlık usulüyle yapılan ihaleler yönünden, idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtilmesinin ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilmesi için yeterli olduğu, ayrıca yabancı firmanın ihaleye davet edilmesinin gerekmediği sonucuna varılmıştır. İdari şartnamede ihaleye sadece yerli isteklilerin katılabileceğinin belirtilmesi halinde ise ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilemeyeceği açıktır.
Bütün bu hususlar göz önüne alındığında İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) dava konusu edilen hükmünde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Somut olayda, davacının uhdesinde kalan ihalenin uluslararası ihale olup olmadığının tespit edilebilmesi için gerekli olan idari şartname dosyada mevcut olmamakla birlikte ihale komisyonu karar tutanağında işin yaklaşık maliyetinin 72.945.474,77 TL olduğu belirtilmiş, ihale makamınca düzenlenen Ek-4 formunda “ihalenin yerli ve yabancı istekliye açıklığı” “evet” olarak işaretlenmiştir. Davacının uhdesinde kalan işin yaklaşık maliyetinin Kamu İhale Tebliği (2019/1) ile güncellenen eşik değerin üzerinde olması karşısında idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğunun belirtilmesi zorunludur. Bu göre, davacının uhdesinde kalan ihalenin uluslararası ihale olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Bu durumda, davacı tarafından üstlenilen işin, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alması ve ihalenin uluslararası ihale olması nedeniyle döviz kazandırıcı faaliyet olarak değerlendirilmesi gerektiğinden davacı tarafından vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi talebiyle Ticaret Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğüne yapılan başvurunun reddine ilişkin 24/06/2019 tarihli işlemde hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddi yolunda verilen Daire kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 16/02/2021 tarih ve E:2019/4720, K:2021/873 sayılı kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
28/12/2022 tarihinde usulde ve esasta oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
XXX- KARŞI OY:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın “Anayasaya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi” başlıklı 152. maddesinin birinci fıkrasında, bir davaya bakmakta olan mahkemenin, uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa’ya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakacağı; üçüncü fıkrasında Anayasa Mahkemesinin, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verip açıklayacağı, bu süre içinde karar verilmezse mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağı, ancak, Anayasa Mahkemesinin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkemenin buna uymak zorunda olduğu; “Anayasa Mahkemesinin kararları” başlıklı 153. maddesinin birinci fıkrasında ise Anayasa Mahkemesinin kararlarının kesin olduğu; üçüncü fıkrasında, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete’de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde Anayasa Mahkemesinin iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazetede yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği; dördüncü fıkrasında, iptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisinin, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun teklifini öncelikle görüşüp karara bağlayacağı; beşinci fıkrasında, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği; altıncı fıkrasında, Anayasa Mahkemesi kararlarının yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzel kişileri bağlayacağı kuralına yer verilmiştir.
Yukarıda sözü edilen hükümler birlikte değerlendirildiğinde, mahkemelerce, görülmekte olan bir davada uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesi hükümlerinin Anayasa’ya aykırı olduğu sonucuna varılarak iptali için Anayasa Mahkemesine başvurulması üzerine itiraz yoluna başvurulan davada verilen esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar Anayasa Mahkemesi kararının gelmesi halinde davaya bakan mahkemenin iptal kararına uyması zorunludur. Bu ayrıksı durum dışında, Anayasa Mahkemesi kararının yürürlüğe girdiği tarihten önceki dönemde iptal edilen hükme göre tesis edilen idari işlemlere karşı açılmış davalarda, yargısal denetimin, Anayasa Mahkemesi kararının yürürlüğe gireceği tarihe kadar geçerli olan iptal edilen hüküm uyarınca yapılması gerekmektedir. Aksinin kabulü, Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliği ilkesi ile Anayasa’nın üstünlüğü ve hukuki güvenlik ilkesini zedeleyeceği gibi hukuki karışıklık ve kaos ortamının doğmasına da neden olacaktır.
Nitekim, Anayasa Mahkemesinin 12/12/1989 tarih ve E:1989/11, K:1989/48 sayılı kararında, “Anayasa’da, iptal kararları idari davalarda olduğu gibi düşünülmemiş ve iptal edilen kuralın baştan beri geçersiz duruma geldiği esası benimsenmemiştir. Türk Anayasal sisteminde, “Devlete güven” ilkesini sarsmamak ve ayrıca devlet yaşamında bir karmaşaya neden olmamak için iptal kararlarının geriye yürümezliği kuralı kabul edilmiştir. Böylece hukuksal ve nesnel alanda etkilerini göstermiş, sonuçlarını doğurmuş bulunan durumların, iptal kararlarının yürürlüğe gireceği güne kadarki dönem için geçerli sayılması sağlanmıştır.” gerekçesine yer verilmiştir.
Anayasa Mahkemesinin başka bir kararında ise Anayasa’nın 153. maddesinin üçüncü fıkrası gereği, Anayasa Mahkemesince iptal edilen kanun hükmünün, iptal kararının Resmî Gazete’de yayımlandığı tarihte, Anayasa Mahkemesince daha ileri bir tarih belirlenmiş ise o tarihte yürürlükten kalkacağı, aynı maddenin beşinci fıkrası gereği ise Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, dolayısıyla, Anayasa Mahkemesince iptal edilen bir kanun hükmünün, iptal kararının yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla yürürlükten kalkacağı ve iptal kararları geriye yürümeyeceği için de bu kanun hükmüne göre tesis edilmiş işlemlerin geçerliliklerini sürdürecekleri, nitekim Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin de hukuki kesinlik ilkesi gereği Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye dönük olarak haklar tesis etmeyeceğini kabul ettiği ifade edilmiştir. (AYM, B. No:2013/5053, 07/07/2015, § 31).
Anayasa Mahkemesinin B. No:2013/6099 sayılı bireysel başvuru kararında da, 3713 sayılı Terörle Mücadele Kanunu’nun 10. maddesinin beşinci fıkrasında yer alan “Türk Ceza Kanununun 305, 318, 319, 323, 324, 325 ve 332 nci maddeleri hariç olmak üzere, İkinci Kitap Dördüncü Kısmın Dört, Beş, Altı ve Yedinci Bölümünde tanımlanan suçlarda, Ceza Muhakemesi Kanununda öngörülen tutuklama süresi iki kat olarak uygulanır.” kuralı Anayasa Mahkemesince iptal edilmişse de, iptal kararının derhal uygulanmasının kamu düzenini ihlal edeceği değerlendirilerek iptal hükmünün, kararın Resmî Gazete’de yayımlanmasından başlayarak bir yıl sonra yürürlüğe girmesine karar verildiği belirtilerek iptal edilen hüküm esas alınmak suretiyle başvurucunun tutukluluk süresinin azami süreyi aşmadığı, dolayısıyla Anayasa’nın “Kişi hürriyeti ve güvenliği” başlıklı 19. maddesinin üçüncü fıkrasındaki kanunilik şartının ihlal edilmediğine karar verilmiştir.
Bu durumda, temyize konu Daire kararında, dava konusu işlemlerin tesis edildiği tarih itibarıyla yürürlükte olan Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı uyarınca değerlendirme yapılmasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Öte yandan, Daire kararında yer hukuksal nedenler ve gerekçe ile dava konusu işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından davacının temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.