DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2021/703 E.  ,  2023/178 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/703
Karar No : 2023/178

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) işaretli bendinde düzenlenen iştirak hissesi satışı istisnası bakımından iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartının gerçekleşmemesi nedeniyle haksız yere istisnadan faydalanıldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2010 yılının Şubat dönemi için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Davacı, … Gıda İmalat Ticaret Anonim Şirketine ait hisseleri 17/12/2007 tarihinde satın almıştır.
ii. Daha sonra söz konusu şirketin %50 oranındaki hissesinin devri için … Holding ile … tarihli hisse satışı ve satın alma anlaşması yapılmıştır. Hisse satışı dolayısıyla 14/10/2009 tarihinde 3.575.000,00 € tahsil edilmiştir.
iii. Anılan sözleşme, 20/01/2010 tarihli yenileme sözleşmesi ile tadil edilerek devredilecek hisse oranı %65’e, devir karşılığı ödenecek tutar 3.600.000,00 €’ya çıkartılmıştır.
İnceleme elemanınca, satışın esasen 2009 yılının Ekim döneminde gerçekleştiği, bu nedenle Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) işaretli bendinde düzenlenen iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartının gerçekleşmediği, dolayısıyla istisnadan haksız yere yararlanıldığı değerlendirilerek tadil sözleşmesi ile devre konu edilen %15 hisse karşılığı 25.000,00 € bedel için dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılmıştır.
Davalı idarece, dava konusu cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu savunulmuş ise de şirket hisselerinin her birinin bağımsız olarak devre konu olabilecek nitelikte olması, bu bağlamda taraflar arasında … Gıda İmalat Ticaret Anonim Şirketinin %15 oranında iştirak hissesinin devrine dair yapılan sözleşmenin 22/04/2009 tarihli hisse satışı ve satın alma sözleşmesinden bağımsız bir işlem olması, bu hisselere dair sözleşmenin yapıldığı 20/01/2010 tarihi itibarıyla Katma Değer Vergisi Kanunu’nun ilgili maddesinde öngörülen iki tam yıl süreyle şirket aktifinde bulunma şartının gerçekleşmiş olması karşısında, davacının … Gıda İmalat Ticaret Anonim Şirketinin %15 oranında hissesinin satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslim katma değer vergisinden istisna olacağından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu’nda, 20/01/2010 tarihli yenileme sözleşmesi ile tadil edilerek devre konu edilen %15 oranındaki hisse (25.000,00 € x 2,0625 TL) için 51.562,50 TL matrah farkının re’sen tarhiyata konu edilmesi önerildiği halde, davalı idarece düzenlenen … tarihli vergi ceza ihbarnamesi ile anılan rapor dayanak gösterilerek davacı adına uyuşmazlık konusu dönem için … TL katma değer vergisi tarh edilip … TL vergi ziyaı cezası kesilmiş olması da ayrı bir hukuka aykırılık nedenidir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezayı kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 11/10/2018 tarih ve E:2016/3761, K:2018/8897 sayılı kararı:
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu’nda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Davacı, … Gıda İmalat Ticaret Anonim Şirketine ait hisseleri 17/12/2007 tarihinde satın almıştır.
ii. Daha sonra söz konusu şirketin %50 oranındaki hissesini 22/04/2009 tarihli hisse satışı ve satın alma anlaşması uyarınca 14/10/2009 tarihinde … Holdinge devretmiş ve devir karşılığında 3.575.000,00 € tahsil etmiştir.
iii. Anılan tutar, 14/10/2009 tarihinde “Alınan Sipariş Avansları Hesabı”na kaydedilmiştir.
iv. 20/01/2010 tarihli yenileme sözleşmesi ile … Holdingin hisse payının %50’den %65’e çıkartılması, bu artışın …. tarafından … Gıda Anonim Şirketine konulacak ilave sermaye artışı karşılanması ve ilk satış fiyatının 3.600.000 €’ya yükseltilmesi kararlaştırılmıştır.
v. … Holding tarafından ilave olarak ödenmesi gereken 25.000,00 € 02/02/2010 tarihinde davacının banka hesabına gönderilmiştir. Davacı bu tutarı da “Alınan Avans Hesabı”na kaydetmiştir.
vi. Davacı ile … Holding arasında 04/02/2010 tarihli hisse devir ve temlik sözleşmesi imzalanmıştır.
vii. Söz konusu hisselerin devri, .. Gıda İmalat Anonim Şirketi ve davacının defterlerine 03/02/2010 tarihinde kaydedilmiş, davacı, satış bedelini “Alınan Avans Hesabı”ndaki tutardan mahsup etmiştir.
Uyuşmazlığın çözümü açısından avansın mahiyetinin ortaya konulması gerekmektedir.
Avans, belirli ya da belirsiz bir iktisadi kıymet veya hizmeti, belirli zamanda belirli bir kişiden almak veya satmak amacıyla alım-satım bedeline mahsuben alıcı tarafından verilen satıcı tarafından alınan ön ödeme niteliğinde bir bedeldir. Tanımdan da anlaşılacağı üzere bir iktisadi kıymet ya da hizmet için avans alınması, bu iktisadi kıymet ya da hizmetin başka birisine satılmasına engel teşkil etmektedir.
Taraflar, satış konusunu ne şekilde kaleme alırlarsa alsınlar amacın satış sözleşmesi yapmak şeklinde tezahür ettiği durumlarda avans alınmakla irade somut olarak oluşmuş olmaktadır.
Uyuşmazlıkta, 22/04/2009 tarihli hisse satışı ve satın alma anlaşmasına istinaden 14/10/2009 tarihinde … Holding tarafından davacı kurum banka hesabına gönderilen 3.575.000,00 €’nun alınan avans hesabına kaydedilmesi ile sözleşme kurulmuş olup davacının bu hisseler üzerindeki hakları … Holdinge devrolunmuştur.
Bu nedenle, 17/12/2007 tarihinde davacı kurumun devraldığı hisseler, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) işaretli bendinde belirtilen en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı sağlanmadan satıldığından istisnadan faydalanılamayacaktır.
Dava konusu olan 20/01/2010 tarihli yenileme sözleşmesi ile satış bedeline eklenen 25.000,00 € tutarındaki kısım, davacı tarafından %15 oranındaki hissenin karşılığı olarak gösterilmişse de bu tutarın 22/04/2009 tarihli sözleşmede belirlenen fiyattan kaynaklı fark olduğu kanaatine varılmıştır. Fiyat farkına, satışa konu teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemlerin tabi olduğu oran üzerinden katma değer vergisi hesaplanacağından, 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (r) işaretli bendinde düzenlenen istisnadan faydalanılması mümkün değildir.
Bu durumda, %15 oranındaki iştirak hissesinin devrine dair yapılan sözleşmenin 22/04/2009 tarihli hisse satışı ve satın alma sözleşmesinden bağımsız bir işlem olduğu, bu hisselerin devrine dair sözleşmenin yapıldığı 20/01/2010 tarihi itibarıyla Katma Değer Vergisi Kanunu’nda öngörülen iki tam yıl süreyle şirket aktifinde bulunma şartının sağlandığı gerekçesiyle davanın kabulü yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararının, matrahın hukuka uygunluğu yönünden yapılacak araştırma sonucunda yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda 20/01/2010 tarihli yenileme sözleşmesi ile satış bedeline eklenen 25.000,00 € tutarındaki kısmın, 22/04/2009 tarihli sözleşmede belirlenen fiyata ilişkin fark olduğunun somut bir biçimde ortaya konulduğu, kaldı ki %1 oranındaki hissesi 71.500,00 €’ya satılan şirketin %15 oranındaki hisse payının 1.072.500,00 € yerine 25.000,00 €’ya satılmasının anılan tutarın fiyat farkı olduğunu ortaya koyduğu, dolayısıyla dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Satışı yapılan hisse senedinin nama yazılı olduğu, satışın geçerli olabilmesi için hisse senedinin ciro edilmesi ve devralana tesliminin gerektiği, dolayısıyla uyuşmazlıkta devrin ve satışın, hisse senetlerinin ciro edildiği 03/02/2010 ve devralana teslim edildiği 04/02/2010 tarihlerinde gerçekleştiği, bu tarihler dikkate alındığında ise iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartının gerçekleştiği, kaldı ki hisse senedi satışının Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendi uyarınca zaten vergiden istisna edildiği, 2009 yılı için 6111 sayılı Kanun kapsamında kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden matrah artırımında bulunulduğundan, cezalı tarhiyatın bu döneme ilişkin katma değer vergisi beyanlarının düzeltilmesinden kaynaklanan kısmında da hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’NİN DÜŞÜNCESİ: Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendi uyarınca hisse senedi satışlarının katma değer vergisinden istisna edilmesi nedeniyle dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığından, temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.