DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2021/350 E.  ,  2023/111 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/350
Karar No : 2023/111

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı – …
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Vergi Mahkemesinin …20 tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, imzası taklit edilerek şahsı adına ve adi ortaklığa bağlı olarak adına tesis edilen mükellefiyete yönelik işlemlerin iptali ile söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak adına tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararı:
Davacı tarafından, imzası taklit edilmek suretiyle şahsı adına tesis edilen mükellefiyete yönelik işlem (Sarıgazi Vergi Dairesi Müdürlüğünde …vergi kimlik numaralı) ile kendisinin de ortak yapıldığı …ortaklığı nedeniyle adına tesis edilen (Sarıgazi Vergi Dairesi Müdürlüğünde …vergi kimlik numaralı) mükellefiyete yönelik işlemin iptali ve söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak adına tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
Uyuşmazlıkta, davacı tarafından mükellefiyet tesisine esas alınan belgelerdeki imzaların kendisine ait olmadığı, mükellefiyet tesisi için kimseye de vekâlet vermediği, buna rağmen adına mükellefiyet tesis edildiğini öğrenince söz konusu mükellefiyetin silinmesi için kapanış evraklarını imzalamak durumunda kaldığı, imza örnekleri alınarak yapılacak inceleme sonucunda bu durumun ortaya çıkacağı iddia edilmiştir.
Bu iddianın doğruluğunun araştırılması amacıyla bilirkişi incelemesi yaptırılmasına karar verilmiştir. Bu doğrultuda ara kararıyla davalı idareden davacı adına tesis edilen mükellefiyete esas belgeler ile davacıdan mükellefiyet tesisi öncesi ve sonrasında farklı tarihlerde olmak üzere, davacı tarafından atılmış imzaları içerir belgelerin asılları istenilmiştir. Ayrıca İmza Örneği Alma Tutanağı ile davacının imza örnekleri de alınmıştır.
Ara kararına istinaden dava dosyasına ibraz edilen mükellefiyet tesisine esas alınan belgelerde yer alan imzaların davacının eli ürünü olup olmadığının tespitine yönelik bilirkişi incelemesi yapılması için dosya Adalet Bakanlığı Adli Tıp Kurumu Başkanlığı Fizik İhtisas Dairesi-Adli Belge İnceleme Şubesine gönderilmiştir.
Anılan hususlar hakkında bilirkişi tarafından düzenlenen raporda, mükellefiyet kapanışı ve işi bırakma bildirimlerindeki imzaların davacıya ait olduğu, mükellefiyet tesisi amacıyla kullanılan belgelerdeki imzaların ise teşhise götürecek karakteristik materyal, önemli yazı ve tanı unsuru içermeyen, basit tersimli imzalar olmaları nedeniyle davacının eli ürünü olup olmadığının tespit edilemediği belirtilmiştir.
Olayda, mükellefiyet tesisine esas alınan belgelerdeki imzanın davacının eli ürünü olmadığının ortaya çıktığı, bu durumun davacı iddialarını doğruladığı, söz konusu bilirkişi raporuna davalı tarafından itiraz edilmediği birlikte değerlendirildiğinde mükellefiyet tesisine esas alınan belgelerdeki imzanın davacıya ait olmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle davacı adına tesis edilen mükellefiyetler ile söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak tahakkuk ettirilen vergi ve cezalarda hukuki isabet bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davacı adına tesis edilen mükellefiyetleri iptal etmiş, anılan mükellefiyetler nedeniyle davacı adına tahakkuk eden vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 05/07/2018 tarih ve E:2016/5347, K:2018/3887 sayılı kararı:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu kurala bağlanmıştır.
Takdiri delillerden olan ve teknik bilgi veya uzmanlık isteyen konularda yaptırılan bilirkişi incelemeleri sonucu düzenlenen raporların karara esas alınabilmesi için mahkemenin karar vermesine yönelik bilgiyi tereddütten uzak bir şekilde ortaya koyması gerekmektedir.
Bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda, mükellefiyet tesisi amacıyla kullanılan belgelerdeki imzaların teşhise götürecek karakteristik materyal, önemli yazı ve tanı unsuru içermeyen, basit tersimli imzalar olmaları nedeniyle davacının eli ürünü olup olmadığının tespit edilemediği belirtilmiştir.
Ayrıca davacı tarafından mükellefiyet terkini için 07/01/2009 tarihli yazı ile yapılan başvuruda “faaliyet gösterdiğimiz iş yerini 31.12.2008 tarihinde kapatmış bulunmaktayız” şeklinde beyanda bulunduğu hususları birlikte değerlendirildiğinde, mükellefiyet kaydının yazılı gerekçeyle iptali yolundaki Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, Vergi Mahkemesince yeniden verilecek kararda, davanın vergi ve cezalara ilişkin kısmı hakkında değerlendirme yapılarak hüküm kurulması gerektiği tabiidir.
Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
…Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararı:
Mahkeme ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: 2577 sayılı Kanun’un 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her türlü incelemeyi kendiliğinden yapacakları, Mahkemelerin belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri, bu husustaki kararların, ilgililerce, süresi içinde yerine getirilmesinin mecburi olduğu, haklı sebeplerin bulunması halinde bu sürenin, bir defaya mahsus olmak üzere uzatılabileceği kurala bağlanmıştır.
2577 sayılı Kanun’un 31. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Kanun’da hüküm bulunmaması durumunda Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun uygulanacağı belirtilen hâller arasında “bilirkişi” de sayılmıştır. Aynı maddenin (2) numaralı fıkrasında, bu Kanun ve (1) numaralı fıkrasında, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’na atıfta bulunulan haller saklı kalmak üzere, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde Vergi Usul Kanunu’nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nda deliller takdiri ve kesin olarak ikiye ayrılmaktadır. Kanun, bilirkişinin görüşünün takdiri delil niteliğinde olduğunu kabul etmiştir. Bu nedenle yargı mercilerinin bilirkişi incelenmesi sonucunda düzenlenen rapor ile diğer delilleri birlikte değerlendirerek karar vermesi gerekmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğundan, gelir vergisi mükellefiyetinin varlığından bahsedilebilmesi için mükellefiyetin davacının rızası dahilinde tesis edilmesi ve vergilendirmenin konusunu teşkil edecek ticari faaliyetin de bu kişi veya yetkili şahsı tarafından yürütüldüğünün tespit edilmesi gerekmektedir.
Davacı tarafından, imzası taklit edilerek şahsı adına ve adi ortaklığa bağlı olarak adına tesis edilen mükellefiyete yönelik işlemlerin iptali ile söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak adına tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Davacı, mükellefiyet tesisine yönelik evraklarda adına atılan imzaların sahte olduğu, ayrıca adi ortaklık sözleşmesinde atılan imzanın da kendisine ait olmadığı iddia edilmiştir.
Bilirkişi tarafından ilgili evraklara atılan imzaların incelemesi sonucu düzenlenen raporda, mükellefiyet tesisi amacıyla kullanılan belgelerdeki imzaların teşhise götürecek karakteristik materyal, önemli yazı ve tanı unsuru içermeyen, basit tersimli imzalar olmaları nedeniyle davacının eli ürünü olup olmadığının tespit edilemediği belirtilmiştir.
UYAP kayıtlarının incelenmesinden, … tarafından adına tesis edilen başka bir işleme karşı açılan dava …Vergi Mahkemesinin …sayılı esasına kaydedilmiş, davalı idare tarafından anılan dosyaya sunulan inceleme raporu eki tutanakta birtakım hususlar tespit edilmiştir. Bu tespitlerden, davacının inceleme elemanına verdiği ifade, adi ortaklığın davacı adına düzenlendiği fatura gibi bazıları davacı ile ilgili olduğu ve işbu davanın çözümüne katkı sağlayacağı görülmektedir.
UYAP üzerinden temin edilen TAKBİS kayıtlarının incelenmesinden, davacının, adi ortaklık tarafından adına düzenlenen faturaya konu bağımsız bölüme 04/10/2007 tarihinde malik olduğu görülmüştür.
Diğer taraftan, davacı …, …Asliye Hukuk Mahkemesinde 04/06/2009 tarihinde …ve başka bir şahsa karşı tapu iptali ve tescil davası açmıştır. Bu dava anılan mahkemenin …esasına kaydedilmiştir. Anılan davanın dava dilekçesinde davacı vekili tarafından, davacının söz konusu inşaat yapımı için …ile kâr ve zararı paylaşmak kaydı ile adi ortaklık sözleşmesinin (Kadıköy 7. Noterliğinin …tarih ve …yevmiye kayıtlı) tanzim edildiği iddia edilmiştir.
Yukarıda açıklanan hususların değerlendirilmesi bakımından 2577 sayılı Kanun’un 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında yer alan kural ve resen araştırma ilkesi uyarınca anılan hususlara yönelik belgelerin dava dosyasına sunulmamış olmasının verilecek karar üzerindeki etkisinin de davacı ve davalı idareye duyurularak ara kararı verilmesi ve silahların eşitliği ilkesi ile çelişmeli yargılama ilkesine uygun olarak bilirkişi incelemesi sonucunda düzenlenen rapor ile birlikte diğer deliller de dikkate alınarak uyuşmazlığın çözüme kavuşturulması gerekmektedir.
Bu nedenle re’sen araştırma ilkesi uyarınca uyuşmazlığın yeniden değerlendirilmek ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğuna dair kural da dikkate alınmak suretiyle dava konusu işlemlerin hukuka uygunluğunun yeniden incelenmesi gerekmektedir.
Bu nedenle Mahkemece diğer deliller yönünden herhangi bir araştırma yapılmaksızın sadece bilirkişi raporunun hükme esas alınmak suretiyle verdiği ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 15/02/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
2577 sayılı Kanun’un 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her türlü incelemeyi kendiliğinden yapacakları, Mahkemelerin belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri, bu husustaki kararların, ilgililerce, süresi içinde yerine getirilmesinin mecburi olduğu, haklı sebeplerin bulunması halinde bu sürenin, bir defaya mahsus olmak üzere uzatılabileceği kurala bağlanmıştır.
2577 sayılı Kanun’un 31. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Kanun’da hüküm bulunmaması durumunda Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun uygulanacağı belirtilen hâller arasında “bilirkişi” de sayılmıştır. Aynı maddenin (2) numaralı fıkrasında, bu Kanun ve (1) numaralı fıkrasında, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’na atıfta bulunulan haller saklı kalmak üzere, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde Vergi Usul Kanunu’nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği kurala bağlanmıştır.
Uyuşmazlığın çözümü, davacı adına tesis edilen mükellefiyetin davacının rızası dahilinde tesis edilip edilmediği; mükellefiyetin konusunu teşkil edecek ticari faaliyetin de davacı veya yetkili şahsı tarafından yürütülüp yürütülmediğinin belirlenmesine bağlıdır.
Davacı tarafından, imzası taklit edilerek şahsı adına ve adi ortaklığa bağlı olarak adına tesis edilen mükellefiyete yönelik işlemlerin iptali ile söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak adına tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Davacı tarafından, mükellefiyet tesisine yönelik evraklarda adına atılan imzaların sahte olduğu, ayrıca adi ortaklık sözleşmesinde atılan imzanın da kendisine ait olmadığı iddia edilmiştir.
Bilirkişi tarafından ilgili evraklara atılan imzaların incelemesi sonucu düzenlenen raporda, mükellefiyet tesisi amacıyla kullanılan belgelerdeki imzaların teşhise götürecek karakteristik materyal, önemli yazı ve tanı unsuru içermeyen, basit tersimli imzalar olmaları nedeniyle davacının eli ürünü olup olmadığının tespit edilemediği belirtilmiştir.
UYAP kayıtlarının incelenmesinden, …tarafından başka bir işleme karşı açılan ve …Vergi Mahkemesinin …sayılı esasına kaydedilen davada, davalı idare tarafından anılan dosyaya sunulan inceleme raporu eki tutanakta şu hususlar tespit edilmiştir.
i. …’in 05/11/2012 tarihinde ifadesine başvurulmuş ve inceleme elemanınca anılan ifade ilgili tarihte tutanak altına alınmıştır.
ii. Kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca adi ortaklık tarafından “İstanbul ili Ümraniye ilçesi …ada …pafta …parsel”de yer alan arsanın üzerinde bina inşa edildiği, anılan sözleşmede inşa edilen binanın … numaralı bağımsız bölümünün müteahhide kalacağının kararlaştırıldığı tespit edilmiştir.
iii. Adi ortaklık tarafından, … numaralı bağımsız bölüm için davacı adına 19/12/2008 tarihli fatura düzenlenmiştir.
UYAP üzerinden temin edilen TAKBİS kayıtlarının incelenmesinden davacının anılan 9 numaralı bağımsız bölüme 04/10/2007 tarihinde malik olduğu görülmüştür.
Diğer taraftan, davacı …, …Asliye Hukuk Mahkemesinde 04/06/2009 tarihinde …ve başka bir şahsa karşı tapu iptali ve tescil davası açmıştır. Bu dava anılan mahkemenin …esasına kaydedilmiştir. Anılan davanın dava dilekçesinde davacı vekili tarafından, davacının söz konusu inşaat yapımı için …ile kâr ve zararı paylaşmak kaydı ile aralarında adi ortaklık sözleşmesinin (Kadıköy 7. Noterliğinin …tarih ve …yevmiye kayıtlı) tanzim edildiği iddia edilmiştir.
2577 sayılı Kanun’un 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında yer alan kural ve resen araştırma ilkesi uyarınca yukarıda yer verilen açıklamalar doğrultusunda işin esası ve dava konusu işlemlerin hukuka uygunluğunun yeniden incelenmesi gerekmektedir.
Bu nedenle temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının bozulması gerektiği oyuyla Kurul kararına katılmıyoruz.

XX – KARŞI OY:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 31. maddesinde, 2577 saylı Kanun’da hüküm bulunmayan hususlarda, davanın ihbarı müessesesinde Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, ancak, davanın ihbarının Danıştay, mahkeme veya hakim tarafından re’sen yapılacağı kurala bağlanmıştır.
6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nun 447. maddesinde, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu’na yapılan yollamaların 6100 sayılı Kanun’un ilgili hükümlerine yapılmış sayılacağına dair kurala yer verilmiştir.
6100 sayılı Kanun’un 61. maddesinde “Taraflardan biri davayı kaybettiği takdirde, üçüncü kişiye veya üçüncü kişinin kendisine rücu edeceğini düşünüyorsa, tahkikat sonuçlanıncaya kadar davayı üçüncü kişiye ihbar edebilir.” hükmüne yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından imzası taklit edilerek şahsı adına ve adi ortaklık adına tesis edilen mükellefiyete yönelik işlemlerin iptali ile söz konusu mükellefiyetlere dayanılarak adına tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle açılan davada verilecek karar, adi ortaklık yönünden diğer ortak …’nın menfaatini etkileyebilecek niteliktedir.
Bu nedenle adı geçen şahsa ihbar yapılmaksızın karar verilmesi hukuka uygun düşmediğinden davanın …’ya ihbar edilmek suretiyle yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerektiği oyuyla Kurul kararına katılmıyorum.