DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2021/1148 E.  ,  2022/1622 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2021/1148
Karar No : 2022/1622

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVALI) … Bakanlığı
VEKİLLERİ : Av. …
Av. …

2- (DAVALI) … Bakanlığı
(Mülga … Bakanlığı)
VEKİLİ : Hukuk Müşaviri …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …. Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/06/2021 tarih ve E:2017/4251, K:2021/3777 sayılı kararının, dava konusu düzenleyici işlemlerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin ve bireysel işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Karayolları Genel Müdürlüğünce 01/06/2017 tarihinde davacıya ihale edilen “Anadolu Otoyolu Gerede Kavşağı-Karayolları 1. Bölge Müdürlüğü Hududu Arasında Muhtelif Kesimler ile Kavşak Kolları ve Bağlantı Yollarında Üstyapı İyileştirmesi, Büyük Onarım Yapılması İşi” ile ilgili Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğünün … tarih ve … sayılı vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi talebinin reddine ilişkin işleminin iptali ile bu işlemin dayanağı olan 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat:2017/4) 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (l) bendinde ve İhracat ve Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulama Genel Tebliği’nin 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendinde yer alan “Uluslararası ihale: Kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi” şeklindeki düzenlemenin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/06/2021 tarih ve E:2017/4251, K:2021/3777 sayılı kararı:
09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun’un 27. maddesi ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve maddenin devamında sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş; (a) bendinde Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin damga vergisinden müstesna olduğu kuralına yer verilmiştir. Maddenin (4) numaralı fıkrasında, bu maddenin uygulanmasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade ettiği belirtilmiştir.
492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 6728 sayılı Kanun’un 35. maddesiyle değişik ek 1. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan fıkrada sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerin, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla harçtan müstesna olduğu; (4) numaralı fıkrasında ise uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade ettiği hükme bağlanmıştır.
99/13812 sayılı İhracaat, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Karar’ın 2. maddesinde, bu Karar’ın, ihracat, ihracat sayılan satış ve teslimler ile döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetlerde vergi, resim ve harç istisnasına ilişkin tedbirlerin düzenlenmesi ve yürütülmesini kapsadığı; 17. maddesinde de Dış Ticaret Müsteşarlığının bu Karar hükümlerine istinaden vergi, resim ve harç istisnaları ile ilgili usul ve esaslara ilişkin tebliğ çıkarmaya, izin ve talimat vermeye, özel ve zorunlu durumları inceleyip soruşturmaya ve uygulamada ortaya çıkacak ihtilafları idari yoldan çözümlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.
Yukarıda sözü edilen Karar ve 6728 sayılı Kanun’la Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinde yapılan değişikler doğrultusunda 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ’in (İhracat: 2017/4) 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (l) bendinde uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade edeceği belirtilmiştir.
Yine 6728 sayılı Kanun’la Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinde yapılan değişiklik doğrultusunda 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İhracat ve Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulama Genel Tebliği’nin 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendinde, uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade edeceği belirtilmiştir.
Davacının, Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan, bu maddenin uygulamasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade edeceği kuralının Anayasa’ya aykırı olduğu yönündeki iddiası ve Anayasa Mahkemesine başvurulması talebi de dikkate alınarak Danıştay Dokuzuncu Dairesince 07/10/2019 tarihinde verilen karar ile Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin Anayasa’nın 2 ve 73. maddelerine aykırı olduğu kanısına ulaşılarak itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiştir.
Başvuru üzerine verilen Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararıyla kurallarda bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği, bu nedenle kuralların Anayasa’nın 13, 48 ve 73. maddelerine aykırı olduğundan iptali gerektiği gerekçesiyle söz konusu düzenlemelerin iptaline karar verilmiş olup anılan karar 28/04/2021 tarih ve 31468 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasındaki uluslararası ihalenin tanımı, “kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale” olarak yer almış bulunmaktadır.
Anayasa’nın 153. maddesinde düzenlenen, iptal kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural, iptal edilen hükümlere göre kazanılmış hakların ortadan kaldırılmasına veya toplum huzurunun bozulmasına yol açacak sonuçları önlemek amacıyla kabul edilmiş olup bu kuralın mutlak anlamda anlaşılıp uygulanmaması gerekmektedir. Özellikle bir davaya bakmakta olan mahkeme tarafından itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine götürülen konularda uygulanmasının mümkün olmadığı, aksi halde Anayasa’nın 152. maddesinde düzenlenmiş olan itiraz yolunun hukuk ve uygulama yönünden sonuçsuz kalacağı yargısal içtihatlarla kabul edilmiş bulunmamaktadır. Nitekim Anayasa’nın, itiraz yoluna başvurulan kanun hakkındaki Anayasa Mahkemesi kararının beş ay içinde gelmemesi hâlinde mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağına işaret edilen 152. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan “Ancak, Anayasa Mahkemesinin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır.” yolundaki kural da Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır.
Bu hukuksal durumun doğal sonucu olarak bir kanunun uygulanması nedeniyle dava açmak durumunda kalan ve Anayasa’nın 153. maddesi uyarınca itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasını isteme hakkına sahip olan kişilerin de, hak veya menfaatlerini ihlâl eden kuralın, daha önce yapılan başvuru sonucunda (iptal davası veya itiraz yoluyla) Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması hâlinde iptal hükmünün hukukî sonuçlarından yararlanmaları gerekeceği açıktır. Aksi hâlde, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararının uygulama tarihinin yukarıda belirtilen amaçla ayrıca belirlenmesi halinde iptal edilen yasa kuralının uygulanmasının sürdürülmesi nedeniyle bu uygulamaya karşı dava yoluna başvuracakların iptal kararının hukuki sonuçlarından yararlanamayacaklarının kabulü; bir yandan dava yoluna başvuran herkes için Anayasa ile tanınmış olan itiraz hakkının bunlar için fiilen işlemez hâle getirilerek ortadan kalkması ve iptal kararının uygulanamaması, öte yandan Anayasa’ya aykırılığı hükmen saptanmış olan bir yasa kuralının uygulanmasının hukuken korunması gibi bir sonuca neden olur ki bu durumun Anayasa’nın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkesine aykırı düşeceğinin kabulü gerekir.
Dava konusu düzenleyici işlemler yönünden yapılan inceleme:
Olayda, davalı idarelerce, dava konusu edilen Tebliğ hükümleri ile Damga Vergisi Kanunu’nun 6728 sayılı Kanun’un 27. maddesiyle değiştirilen ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı aynı şekilde kabul edilerek Kanun’a uygun düzenleme yapıldığı açıktır.
Ancak, dava konusu Tebliğler’in yasal dayanağı olan Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanununun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibaresinin iptaline ilişkin Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı karşısında yasal dayanağı kalmayan davalı idarelerce çıkarılan Tebliğ’lerdeki uluslararası ihale tanımında da aynı şekilde yer alan ve hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olduğu Anayasa Mahkemesi kararıyla sabit olan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Her ne kadar davacı tarafından, Tebliğ’lerin ilgili maddelerinde yer alan uluslararası ihale tanımının tümünün iptali talep edilmiş ise de normlar hiyerarşisine göre hukuk düzeninin farklı kademede yer alan Anayasa, kanun, tüzük, yönetmelik ve diğer düzenleyici işlemlerden oluşan birçok normu içerdiği, her normun geçerliliğini bir üst basamakta yer alan normdan aldığı, bu nitelikleri gereği düzenlemelerin dayandıkları üst hukuk normlarına aykırı hüküm ihtiva etmemeleri gerektiği dikkate alındığında anılan düzenlemelerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibaresinin çıkarılmasından sonra uluslararası ihale tanımının “kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale” olarak ortaya çıktığı ve bu tanımın da söz konusu Tebliğler’in dayanağı olan ve Anayasa Mahkemesi kararı sonrasında son şeklini alan Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı ile örtüşmesi karşısında Tebliğler’in dava konusu maddelerinin “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibaresi dışında kalan kısımlarında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Dava konusu bireysel işlem yönünden yapılan inceleme:
Davacı tarafından üstlenilen işin cari yıl yatırım programında yer aldığı, anılan işe ilişkin ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğu, ancak ihaleye yabancı firmalarca teklif verme şartının gerçekleşmediği, bu nedenle davacının vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesi talebinin, söz konusu işin uluslararası ihaleye çıkarılma şartını yerine getirmediğinden bahisle Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğünün … tarih ve … sayılı işlemiyle reddedildiği anlaşılmaktadır.
Olayda, iptal istemine konu idari işlemin sebep unsuru, davacı tarafından üstlenilen işin ihale aşamasında yabancı firmalarca teklif verme şartının gerçekleşmemiş olmasıdır. Dava konusu bireysel işlemin sebep unsurunun hukuka aykırılığı, Anayasa Mahkemesinin ve Danıştay Dokuzuncu Dairesinin iptal kararı sonrasında somut bir olgu olarak ortaya çıkmaktadır. Bu durumda, davacı şirket tarafından üstlenilen işin, cari yıl yatırım programında yer aldığı, işe ilişkin ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğu ve bu haliyle damga vergisinden istisna sayılması için yasanın aradığı koşulları taşıdığının kabulü gerekeceğinden, aksi yönde tesis edilen işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Karar sonucu:
Daire, bu gerekçeyle dava konusu düzenleyici işlemlerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerini ve bireysel işlemi iptal etmiş; dava konusu düzenleyici işlemlerin diğer kısımları yönünden davayı reddetmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI: Davalı … Bakanlığı tarafından, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının yürürlük tarihinden itibaren dava konusu düzenleyici işlemlerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin uygulanma olanağının bulunmaması nedeniyle sözü edilen ibarelerin iptaline gerek kalmadığı, dava konusu düzenleyici işlemlerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin iptalinin Anayasa Mahkemesinin iptal kararının geriye yürütülmesi anlamına geleceği, oysa Anayasa’nın 153. maddesinin beşinci fıkrası uyarınca Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, kural olarak idari işlemlerin hukuka uygunluk denetiminin işlem tarihinde yürürlükte bulunan mevzuat çerçevesinde yapılması gerektiği; davalı Ticaret Bakanlığı tarafından ise Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği ve geleceğe yönelik olduğu belirtilerek Daire kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden davalı Hazine ve Maliye Bakanlığının yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
İLGİLİ MEVZUAT:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın “Anayasaya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi” başlıklı 152. maddesinde şu kurallara yer verilmiştir:
“Bir davaya bakmakta olan mahkeme, uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakır.
Mahkeme, Anayasaya aykırılık iddiasını ciddi görmezse bu iddia, temyiz merciince esas hükümle birlikte karara bağlanır.
Anayasa Mahkemesi, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verir ve açıklar. Bu süre içinde karar verilmezse mahkeme davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandırır. Ancak, Anayasa Mahkemesinin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır.
Anayasa Mahkemesinin işin esasına girerek verdiği red kararının Resmî Gazetede yayımlanmasından sonra on yıl geçmedikçe aynı kanun hükmünün Anayasaya aykırılığı iddiasıyla tekrar başvuruda bulunulamaz.”
“Anayasa Mahkemesinin kararları” başlıklı 153. maddesinde ise şu kurallara yer verilmiştir:
“Anayasa Mahkemesinin kararları kesindir. İptal kararları gerekçesi yazılmadan açıklanamaz.
Anayasa Mahkemesi bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin tamamını veya bir hükmünü iptal ederken, kanun koyucu gibi hareketle, yeni bir uygulamaya yol açacak biçimde hüküm tesis edemez.
Kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümleri, iptal kararlarının Resmî Gazetede yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkar. Gereken hallerde Anayasa Mahkemesi iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabilir. Bu tarih, kararın Resmî Gazetede yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemez.
İptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisi, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun (…) teklifini öncelikle görüşüp karara bağlar.
İptal kararları geriye yürümez.
Anayasa Mahkemesi kararları Resmî Gazetede hemen yayımlanır ve yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzelkişileri bağlar.”
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Usul Yönünden:
Uygulama işlemi ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir.
Kurul Üyeleri …, …, … bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamışlardır:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun “Dava açma süresi” başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilânı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilân tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun’un “Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller” başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra “Dilekçeler üzerine ilk inceleme” başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; “İlk inceleme üzerine verilecek karar” başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) işaretli bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun’un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır.
Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa’nın 37. maddesinde öngörülen “kanuni hakim ilkesi”ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştay’ın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup bireysel işlem ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
Bu bakımdan; 2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2017/4) ve İhracat ve Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulama Genel Tebliği’nin dava konusu edilen hükümleri ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun’un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren 20/06/2017 tarihli ve 69071 sayılı uygulama işleminin iptali istemiyle aynı dilekçe ile Danıştay’da idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, Daire kararının temyize konu hüküm fıkrasının 2577 sayılı Kanun’un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) işaretli bendi uyarınca bozulması gerekmektedir.
2577 sayılı Kanun’un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer verilen, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalanlar esas yönünden de oylamaya katılmıştır.
Esas Yönünden:
Uyuşmazlıkta, Danıştay Dokuzuncu Dairesince, görülmekte olan bu davada, Damga Vergisi Kanunu’nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin iptali için Anayasa Mahkemesine itiraz yoluyla başvurulmuştur. Dairece esas hakkında henüz nihai karar verilmeden önce anılan düzenlemeler Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş ve karar Resmî Gazete’de yayımlanmıştır. Bunun üzerine Dairece verilen temyize konu kararda, Anayasa’nın 153. maddesinin beşinci fıkrasında yer alan Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye yürümeyeceği kuralı yorumlanarak Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararının uyuşmazlığa uygulanıp uygulanamayacağı tartışılmış ve anılan iptal kararının uyuşmazlığa uygulanması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Hâlbuki, itiraz yoluyla yapılan başvuru üzerine verilen Anayasa Mahkemesi kararının itiraz başvurusuna konu yargılamaya etkisi Anayasa’nın 152. maddesinin üçüncü fıkrasında özel olarak düzenlenmiştir. Bu düzenlemeye göre itiraz başvurusuna konu yargılamada verilen esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar Anayasa Mahkemesi kararının gelmesi halinde davaya bakan mahkemenin iptal kararına uyması zorunludur. Dolayısıyla anılan Anayasa Mahkemesi iptal kararının bu Anayasa kuralı doğrultusunda uyuşmazlıkta uygulanması gerektiği noktasında tereddüt bulunmamaktadır.
Bu durumda, Daire kararının temyize konu hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından davalıların temyiz istemlerinin reddi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
Davalıların, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/06/2021 tarih ve E:2017/4251, K:2021/3777 sayılı kararının, dava konusu düzenleyici işlemlerde yer alan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibarelerinin ve bireysel işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemlerinin REDDİNE,
28/12/2022 tarihinde usulde ve esasta oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

XX – KARŞI OY:
Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında Daire kararının temyize konu hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemlerin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.