DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2019/910 E.  ,  2020/1032 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2019/910
Karar No : 2020/1032

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : …. Vergi Mahkemesinin, … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, tefecilik faaliyetinde bulunmak suretiyle gelir elde ettiği ve bu gelirini beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonu kararına istinaden re’sen tarh edilen 2006 yılı gelir vergisi ile verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacının ve … isimli şahsın iş yeri ve ikâmetgah adreslerinde 11/05/2011 tarihinde yapılan polis aramasında el konulan çek, senet ve muhtelif evrakın ikrazatçılık faaliyeti kapsamında incelenmesi istenmiştir. Davacının 2006 ilâ 2011 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde tespit edilen hususlarla ilgili olarak vergi tekniği raporu düzenlenmiştir.
Anılan rapora göre, … isimli şahıs tarafından, …’ın tehdit, şantaj ve izinsiz ikrazatçılık suretiyle kendisini dolandırdığı yönünde yaptığı ihbar üzerine adli soruşturma başlatılmıştır. Bu soruşturma kapsamında el konulan evrakın büyük kısmında anılan şahıs borçlu olarak yer almaktadır. … tarafından …’na 2005-2007 yıllarında 122.000,00 TL tutarında para transferi yapılmış ancak anılan şahıs tarafından …’a daha fazla tutarda para transferi gerçekleştirilmiştir. …’nun 18/05/2011 tarihinde vergi müfettişine yaptığı açıklamada …’dan borç alındığı hususunun ihbar dilekçesinde sehven yazıldığı belirtilmiş, gerçek durumun, … ve … ile birlikte 2006 yılında … suyunun değerlendirilmesi kapsamında yerli ve yabancı yatırımcıya danışmanlık hizmeti vermek için yapılacak bir iş kapsamında … tarafından yapılan 900.000,00 TL tutarındaki para transferinden … ve kendi hissesine düşen 600.000,00 TL sermaye borçlanması olduğu, ancak, daha sonra bu borç kapsamında verilen çek ve senetlerin tutarının çok daha yüksek tutarlara ulaştığı ifade edilmiştir.
Anılan şahıs 05/09/2012 tarihli ifadesinde ise …’ın paraları ne şekilde çalıştırdığını bilmediğini, çok sayıda gayrimenkul aldığını ve çok sayıda gayrimenkule el koyduğunu duyduğunu beyan etmiştir.
…, … ile daha önce dost olduklarını, 1993 yılına kadar iş ilişkilerinin sorunsuz devam ettiğini, 1993 yılından 2001 yılına kadar iş ilişkisi nedeniyle borç verdiğini, ödemelerin geciktiğini ve çeklerin vadesinin 2006 yılına kadar uzatıldığını, ancak faiz işletilmediğini, 2009 yılına kadar anılan şahsa borç para vermeye devam ettiğini, evinde ve iş yerinde yapılan aramalarda alacağını gösterir çek ve senetlerin dışında herhangi bir tapu ipoteği veya başka bir teminata rastlanmadığını ifade etmiştir.
Raporun borç miktarı ve yürütülen faize ilişkin kısmında, … ile … arasındaki borç ilişkisinin 1995 yılından beri devam ettiği, ödünç verilen tutarlar elden verilmesi nedeniyle belgelenemediğinden miktarı hususunda net bir tespit yapılamadığı belirtilmiştir.
Danıştayın yerleşik içtihatları ile yakın akrabalık bağı veya iş ilişkisi bulunmayan kişiler arasında önemli miktarlardaki paraların günün ekonomik koşullarında karşılıksız olarak alınıp verilemeyeceği kabul edilmiş, bir yılda birden çok kişiye veya aynı kişiye birden çok yılda borç para verilmesi ikrazatçılık olarak değerlendirilmiş, borç para verme işlemlerinde faizin peşin alındığı, alacağın senet veya ipotek tesisi suretiyle güvenceye bağlanmasının da faiz alındığına delil teşkil edeceği belirtilmiştir.
Vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olup bu hususun her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulması zorunludur. Bu itibarla karşıt inceleme yapmak ve olayla ilgisi tabii ve açık olan kişilerin ifadesine başvurmak gibi her türlü araştırmanın yapılması gerekmektedir. Verginin kanuniliği ilkesinin bir sonucu olarak kişisel düşünce, varsayım ya da kanaate dayalı olarak vergilendirme yapılması hukuken mümkün bulunmamaktadır.
Uyuşmazlıkta, vergi tekniği raporuyla … isimli şahsın …’dan muhtelif tarihlerde ödünç paralar aldığı yönündeki ifadesine istinaden bu kişi tarafından ödünç alınan paralar karşılığında ödenen tutarların dikkate alınmasıyla yapılan hesaplamalarla matrahın tespit edildiği görülmekteyse de davacının faiz karşılığında ödünç para verme işini mutad meslek haline getirdiği şeklinde ulaşılan sonuç, şikayetçi olan kişinin ifadesine dayandırılmıştır. Konuyla ilgili kişilerin ifadesine başvurulmamış, vergi tekniği raporunda para hareketlerinin birçoğunun teyidi sağlanmamıştır.
… ve … arasındaki borç alacak ilişkisinin 1995 yılından bu yana devam ettiği tespit edilmiş olmakla birlikte miktarı konusunda ödünç verilen tutarların elden yapıldığı ve belgelenmediği bilgisi nedeniyle net bir tespit yapılamadığı, tamamen şikayetçinin ifadesi doğru kabul edilmek suretiyle sonuca gidildiği görülmüştür.
Bu durumda, davacının faiz karşılığı borç para verdiği hususu somut olarak ortaya konulamadığından, varsayım ve kanaate dayanılarak düzenlenen vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarına göre yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamıştır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 01/11/2017 tarih ve E:2013/8077, K:2017/7249 sayılı kararı:
Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna göre, davacı alacaklarına karşılık …’ndan çok sayıda çek ve senet almış ve bunları tahsil etmek için banka ve üçüncü kişileri (misal olarak …, …, …, …, …, …, … isimli şahıslar) kullanmıştır. Bu hususu gizlemek için ortaklık ilişkileri oluşturmaya çalışmıştır.
Davacının …’na verdiği paraları … firması ile ortaklık yapılmasına dayandırdığı bilgisinin, alıkonulan çek ve senetlerle bir ilgisi bulunmamaktadır. … isimli şahıs beyanında Av. …’dan alacağına karşılık …’nun evraklarının kendisine verildiğini ve ödenmemesi üzerine icra takibi başlattığını, ancak …’ın yargıya intikal ettiğini öğrenmesi üzerine yaklaşık 350.000,00 TL’yi almaktan vazgeçmeyi düşündüğünü ifade etmiştir. … ise ifadesinde bunun tam tersine …’ı tanımadığını, evraklarının aramada ele geçirilmesinin sebebinin Av. … tarafından bunların kendi evrakları arasına karıştırılması olduğunu düşündüğünü beyan etmiştir. Davacının tanımadığını beyan ettiği …’ın bir anda 350.000,00 TL alacaktan vazgeçmeyi düşünmesi çelişki oluşturmaktadır.
Ayrıca davacı tarafından 31/03/2010 tarihinde Av. …’a icra takibi yapması için gönderilen çek-senet listesinde yer alan, alacaklısı … (…) … olan … nolu 25/12/2009 vade 56.900,00 TL tutarlı çekin … İcra Müdürlüğünde icrada olduğu tespit edilmiştir. … tarafından tahsil edilmek istenen evraka ilişkin bir protokol örneği de yine davacının iş yerinde yapılan aramada ele geçirilmiştir.
… isimli şahıs kendiliğinden müfettişliğe gelerek verdiği ifadesinde, davacının abisi …’ı tefeci olarak tanıdığını, davacıyı bu şekilde tanımadığını, sonradan araştırınca davacının da ikrazatçılık yaptığını öğrendiğini ve sonrasında bu nedenle görüşmediğini, bu bilgileri kendisine davacının muhasebecisi …’in söylediğini beyan etmiştir.
…’ın …’yü tanımadığını beyan etmesine rağmen ele geçirilen senetlerin içerisinde alacaklı kısmında … isminin yazdığı ve bu senetlere ait el yazısı ile düzenlenen döküm listesinde “…” “…” ibareli notların düşüldüğü görülmüştür. Anılan şahıs adına düzenlenen 25/10/2009 tarih ve 300.000,00 TL miktarlı çeke ilişkin “25/06/2010 tarihine ertelendi” ifadesinin yer aldığı da tespit edilen hususlar arasındadır.
Davacı tarafından …’na devamlı surette borç para verildiği, faiz hesaplanıp alacağa karşı kıymetli evrak alındığı, ödenmeyenler için faiz ilavesi ile yeni evrak tanzim edildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, davacının ödünç para verme faaliyetini devamlı suretle yaptığı ve bu işi meslek haline getirdiği sonucuna varıldığından, davalı tarafından tespit edilen matrah ve bu matrah üzerinden yapılan tarhiyat yerinde olup aksi yönde verilen Mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Uyuşmazlıkta, 2006 vergilendirme dönemine ilişkin matrahın tespiti için zamanaşımının dolmasına çok kısa süre kala 22/12/2011 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına 16/10/2012 tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonunun 12/11/2012 tarihli kararı uyarınca tarhiyat yapılmış olup cezalı tarhiyatın esas itibarıyla tanzim edilen rapora istinaden yapıldığı açıktır. Matrah takdiri amacı dışında zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğundan, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmemektedir.
Bu durumda, 2006 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen 16/10/2012 tarihli rapora dayanan vergi ve cezaya ilişkin ihbarnamenin 15/11/2012 tarihinde tebliğ edilmiş olması karşısında tarh zamanaşımına uğrayan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.
Davalının temyiz isteminde bulunması üzerine dosyanın esas kaydına alındığı Danıştay Dördüncü Dairesi 17/06/2019 tarih ve E:2019/4129, K:2019/4556 sayılı kararıyla mahkemece verilen kararın eylemli ısrar niteliğinde olduğu gerekçesiyle dosyanın Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna gönderilmesine karar vermiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının takdir komisyonuna sevki ile işlemeye devam eden zamanaşımı süresinin durduğu ve takdir komisyonunca takdir edilen matraha ilişkin vergi/ceza ihbarnamesinin kalan süre içerisinde davacıya tebliğ edildiği, dolayısıyla tarhiyatın zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen ısrar kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’NİN DÜŞÜNCESİ : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde mahkeme veya bölge idare mahkemesi dava dairesinin bozmaya uymayarak “eski kararında” ısrar edebileceği belirtilmiştir. Bu düzenleme karşısında ısrar kararının varlığından söz edebilmek için asgari olarak mahkemenin veya bölge idare mahkemesi dava dairesinin ilk kararında yer verdiği hukuksal nedenler ve gerekçeyle yeniden aynı yönde bir karar vermesi gerekmektedir. Bu anlamda, dosya içeriği somut uyuşmazlıkta tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ve davanın reddi gerektiği yönündeki bozma kararı üzerine verilen kararın hüküm fıkrasının, ilk kararın hüküm fıkrası ile aynı yönde olması mahkemenin “eski kararında” ısrar ettiği anlamına da gelmeyecektir.
Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararı üzerine vergi mahkemesince bu karara uyulduğu veya ilk kararda ısrar edildiği belirtilmeksizin ilk kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeden tamamen farklı bir gerekçeye yer verilmek suretiyle verilen kararın mahiyet itibarıyla ısrar kararı olmadığı sonucuna varıldığından, Vergi Dava Daireleri Kurulu başvurunun incelenmesinde görevsizdir.
Bu durumda iki yargı yeri arasında görev uyuşmazlığı oluşacağı açık olup temyiz isteminin hangi yargı yerince çözümleneceği hususunun belirlenmesi için dosyanın Başkanlar Kuruluna gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, vergi mahkemesi kararının davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerin davacının tefecilik faaliyetinde bulunmak suretiyle gelir elde ettiği ve bu gelirini kayıt dışı bıraktığı hususunun ispatı için yeterli olduğu ve davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle bozulması üzerine mahkemece, zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılması yönünde verilen temyize konu kararın eylemli ısrar niteliğinde olduğuna oybirliği ile karar verilmesinin ardından Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması ve tarhiyata esas alınan matrahın ve bu matrah üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının hukuka uygunluğu incelenerek bir karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 07/10/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X – KARŞI OY:
Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler davacının tefecilik faaliyetinde bulunmak suretiyle gelir elde ettiği ve bu gelirini beyan dışı bıraktığını ispatlamaya yeterli olmadığından ve dolayısıyla anılan raporu dayanak alan takdir komisyonu kararına istinaden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX – KARŞI OY:
Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.