Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/92 E. , 1997/368 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/92
Karar No: 1997/368
Temyiz Eden: … Limited Şirketi
Vekili: …
Karşı Taraf: … Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti: Özel sürücü kursu ve özel dersane işletmeciliğiyle uğraşan davacı şirketin, özel sürücü kursu ile ilgili 1991 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda, dönem kazancının; iş ve işletmeyle ilgili olmayan bir kısım harcamalarla, sürücü kursunun nitelik ve kapasitesiyle uyuşmayacak ölçüde yüksek miktarlarda akaryakıt masraflarının gider kaydedilmesi suretiyle azaltıldığının saptanması üzerine, adına resen kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi salınmış, geçici vergi nedeniyle kaçakçılık cezası kesilmiştir.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen … Vergi Mahkemesi K: … sayılı Kararıyla; davacı şirketin ilgili dönem defter ve belgelerinin mahkemece incelendiği, bu inceleme sonucunda düzenlenen tutanakla her çeşit araçla kurs verildiği belirtilmesine karşın, bu araçların bir kısmının şirket aktifinde kayıtlı olmadığının saptandığı, işletmenin aktifinde tanker ve tank gibi akaryakıt nakli ve depolanmasında kullanılan demirbaşların kayıtlı olmadığı, defterlerindeki kayıtlarda akaryakıt nakline ilişkin sevk irsaliyesi veya gider faturasına rastlanmadığı, bu tespitler dikkate alındığında, ticari organizasyonun icra edildiği … İlçesi dışından büyük miktarlarda ve yüksek tutarlarda benzin ve motorin alınmasının, işin niteliğine ve kursun kapsamına uygun düşmediği gibi mahallinden de temini mümkün olan akaryakıt için ek gider yapılmasının Ticaret Kanununun 20 nci maddesinin 2 nci fıkrasında ifade edilen “basiretli tacir” kavramıyla çeliştiği, dolayısıyla kurs faaliyetinin sürdürüldüğü … ilçesinden temin edilip kayıtlara intikal ettirilen akaryakıt giderleri dışında, …, …, …ve …’dan temin edilmiş faturalarda yazılı akaryakıt bedellerinin, şirketin faaliyetiyle ilgili gerçek gider olmayıp, salt dönem kazancının azaltılması amacıyla kayıtlanmış giderler olduğu sonucuna varıldığı ve bu nedenle kabul edilemeyeceği, varılan bu sonucun Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun K:1990/17 sayılı kararınada uygun olduğu, sürücü kursu işletmesi için bir moda evinden alınan bayan elbisesinin işletmeyle ilgili ve işyerinde kullanılması zorunlu iş elbisesi vasfında olmaması nedeniyle, bu elbiseye ait fatura tutarının giderlerden tenzilile dönem kazancına ilavesinde isabetsizlik bulunmadığı, yine işyerinde çalışanlara verilen yemek bedellerinin matraha alınmasında yasaya aykırılık bulunmadığı, ancak, ikmalen veya resen yapılan tarhiyatlar esas alınarak geçici vergi salınamayacağı, bu yüzden geçici vergi ve cezasının kaldırılması gerektiği gerekçesiyle davayı vergi aslı ve fonlar ile buna bağlı kaçakçılık cezası yönünden reddetmiş, geçici vergi nedeniyle kesilen cezasının ise kaldırılmasına karar vermiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi 9.11.1995 günlü ve E:1994/5827, K:1995/4477 sayılı Kararıyla; gider kabul edilmeyen bir takım bayan elbisesi ile yemek bedellerinin işin niteliği gereği gelirin elde edilmesiyle ilgili olduğu sonucuna varıldığından, bu kısma yönelik matrah farkında isabet görülmediği, akaryakıt giderlerine ait faturaların usulüne uygun olup olmadığı ve karşıt inceleme sonucunda gerçeği yansıtıp yansıtmadığı yolunda yapılmış bir saptama bulunmadığı, hem şirketin kurs kapasitesinin, hem de şirketin aktifinde kayıtlı araçlar dışında ayrıca kiralama yoluyla temin edilen araçların da kurs faaliyetlerinde kullanıldığı hususunun mahkemece dikkate alınmadığı ve dolayısıyla şirketin salt … İlçesinden temin ettiği faturalarda yazılı miktarda akaryakıtla söz konusu faaliyeti sürdürmesinin mümkün olup olmadığı hususunun irdelenmediği, bu nedenle akaryakıt tüketimi yönünden bilirkişi incelemesi yaptırılarak belirecek duruma göre karar verilmesinin olayın çözümü için zorunlu olduğu gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan … Vergi Mahkemesi … günlü ve E: …, K: … sayılı kararıyla; ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı yükümlü kurum tarafından temyiz edilmiş ve yemek ve elbise giderlerinin işle ilgili olduğu, tüketilen akaryakıt giderlerinin tesbiti için bilirkişi incelemesi yaptırılması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi: Kabul edilmeyen elbise giderinin doğrudan işle ilgili olması karşısında, matraha ilavesinde isabet görülmediğinden, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme ısrar kararının bu hüküm fıkrasının bozulması, diğer matrah farkı olan yemek ve akaryakıt giderlerinin ise matraha katılmasında isabetsizlik görülmediğinden, kararın bu kısımlara ilişkin hüküm fıkralarının ise onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …’in Düşüncesi: Şoför eğitim kursu işletmeciliğle uğraşan davacı şirketin, 1991 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu resen tarhedilen cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davada, Danıştay Dördüncü Dairesince verilen bozma kararına uymayıp kararında ısrar eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması ve cezalı tarhiyatın kaldırılması istenilmektedir.
İnceleme elemanı, … dışından alınan tüm akaryakıt faturalarının gerçek alışları göstermediği gerekçesiyle gelir matrahına ilave ederek bu tutar üzerinden cezalı tarhiyat önermiş olup, Vergi Mahkemesi de bu hesaplamayı aynen benimsemiştir. Oysa, faturanın bir kısmı gerçeği yansıtmasa bile, ihtilaflı yıl içinde kayıtlı kursiyer sayısı ve bunlara verilmesi gereken toplam direksiyon ders saati ile bir saatte araçlarda harcanacak yakıt miktarı ve maliyeti dikkate alındığında inceleme elemanının vardığı sonucun da gerçekçi olmadığı görülmektedir.
Bu durumda akaryakıttan doğan matrah farkını tümüyle kabul eden ve bu kararında da ısrar eden Vergi Mahkemesi kararı isabetsiz olduğundan, davacının Mahkeme kararının bozulması yolundaki isteminin kabulü gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Sürücü kursu işletmeciliği yapan yükümlünün 1991 yılına ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda, işletmenin faaliyet yeri olan … dışından alınan …- lira tutarında akaryakıt, …- lira tutarında bayan elbisesi ile …- lira tutarındaki yemek giderlerinin, dönem kazancına ilavesi suretiyle saptanan matrah üzerinden adına yapılan kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın reddi yolundaki ısrar kararı temyiz edilmiştir.
İnceleme elemanı, akaryakıta ilişkin olarak sevk ve taşıma irsaliyesinin bulunmadığı, şirketin bu miktarda akaryakıtı muhafaza edecek tanker veya depoya sahip olmadığından bahisle ilçe dışından alınan akaryakıt giderlerinin kurum kazancından indirilmesini kabul etmemiştir.
Kurum personeline alındığı belirtilen elbisenin işle ilgili ve işyerinde kullanılması zorunlu bir iş elbisesi niteliğinde olmadığı, yemek bedellerinin ise, yemeğin işyerinde verilmediği ileri sürülerek uyuşmazlık dönemi matrahına ilave edilmesi gerektiği saptanmış ve dava konusu cezalı vergi salınmıştır.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde, kurumlar vergisinin safi kurum kazancı üzerinden hesaplanması, bu tespitte Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanması kurala bağlanmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanununun atıfta bulunduğu Gelir Vergisi Kanununun, 40 ıncı maddesinin 1 inci ve 2 nci bentleri karşısında, işle ilgili görülmeyerek gider olarak kabul edilmeyen yemek ve elbise harcamalarının ticari kazancın eldeedilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili olduğu sonucuna ulaşıldığından, tarhiyatın; bu giderlerin dönem matrahına ilavesi suretiyle uygulanan kısmı yönünden davanın reddinde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi inceleme elemanı, … İlçesinde faaliyette bulunan davacı kurumun, gider yazdığı akaryakıt faturalarından bir kısmının …, …, … ve …’dan alınmış göründüğü ancak, bu alımlara ilişkin sevk ve taşıma irsaliyesinin ve davacı kurumun bu miktarda akaryakıtı muhafaza edebileceği tanker veya deposunun bulunmaması nedeniyle gerçekten alınmadığı, faturaların, giderlerin yüksek gösterilmesi amacıyla sağlandığı sonucuna ulaşmış, bu faturalardaki ödemelerin gider yazılamayacağı, davacının sadece …’den yaptığı akaryakıt alımına ait bedelleri gider yazabileceği görüşüyle …- liranın dönem kazancına eklenmesini önermiştir.
Vergi inceleme raporuna ek tutanakta, işletmenin aktifinde kayıtlı araçların türü ve modeli ile faaliyetin sadece bu araçlarla yürütülüp yürütülmediği, şirket araçlarının kursiyer eğitimi dışında, sürücü adayları ve personel servisi olarak veya civar köylerde kursiyer kayıtları ile şirketin diğer ihtiyaçlarında da kullanılıp kullanılmadığı, aktifte kayıtlı olanlar dışında yıllık, aylık veya dönemsel olarak araç kiralanıp kiralanmadığı, müşterilerin araçlarıyla kurs verilip verilmediği ve tüm bu araçların sayısı ile giderlerinin kimin tarafından karşılandığı, …’den alınan ve gider yazılması eleştirilmeyen akaryakıt ile davacı kurumun yıllık faaliyetini sürdürüp sürdüremeyeceği yolunda yapılmış bir tesbit bulunmamaktadır.
Kurumlar vergisinin konusu, mükelleflerin bir takvim yılı veya hesap döneminde elde ettikleri safi kurum kazancı olduğundan; vergi incelemesi ile gerçeğe en yakın miktarıyla safi kurum kazancının belirlenmiş olması gerekmektedir.
Davacı kurumun akaryakıt giderlerini yüksek göstererek kurum kazancını azalttığı sonucuna ulaşılabilmesi için gerekli tespitlerin inceleme elemanı tarafından yapılmadığı, akaryakıt satıcıları nezdinde herhangi bir karşıt inceleme girişiminin bulunmadığı, dosyadaki belgelerin incelenmesinden anlaşılmaktadır.
Vergi mahkemesince yukarıdaki hususlar araştırılmadan sürücü kursu işletmelerinde davacının işletmesinin aktifinde kayıtlı araçlarla bir saatte tüketilebilecek akaryakıt miktarı gözönüne alınarak yapılan hesaplamanın ise gerçek kazancın saptanmasına elverişli olmadığı açıktır.
İşletmenin aktifinde kayıtlı, kira süreleri gözönüne alınarak kiralanan araçlar ile sürücü adayları tarafından temin edilen araçların giderlerini kimin karşıladığı, tüm bu araçların türü, nitelikleri ve sayısı, ortalama yakıt tüketimleri, kursiyer sayısı, mevzuata göre verilmesi gereken direksiyon dersi sayısı ve süresi gözönüne alınarak yaptırılacak bilirkişi incelemesi ile gerçeğe en yakın akaryakıt tüketim miktarı saptandıktan sonra sonucuna göre karar verilmesi gerekirken, yazılı gerekçeyle davanın reddi hukuka uygun görülmemiştir.
Bu nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E: …, K: … sayılı direnme kararının, yukarıda belirtilen incelemenin sonucuna göre bir karar verilmek üzere bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 26.9.1997 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X – K A R Ş I O Y
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.