Vergi Dava Daireleri Kurulu         1996/339 E.  ,  1998/14 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/339
Karar No: 1998/14

Temyiz Eden: …Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: …

İstemin Özeti: Çeşitli tarihlerde yapılan denetimlerde, belge düzenine uymadığı üç kez saptanan davacıya, işyerinin işlemin tebliğ tarihinden başlayarak üç gün kapatılacağı duyurulmuştur. Vergi mahkemesinde dava açan yükümlü, işyeri kapatma cezasına ilişkin işlemin iptalini istemiştir.
Davayı inceleyen … Vergi Mahkemesi; … günlü tutanakta, sevke konu emtianın irsaliyeye eksik yazıldığı belirlenerek hiç düzenlenmemiş kabul edildiği, bu fiilin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352 nci maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezasını gerektirmediği, usulsüzlük sayıldığından işyeri kapatma cezası için geçerli tüm unsurların oluşmadığı gerekçesiyle işlemi iptal etmiştir.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 5.4.1995 günlü ve E:1994/2831, K:1995/1150 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 354 üncü maddesinde, işyeri kapatma cezası için 353 üncü maddenin 1 inci ve 2 nci bentlerinde yazılı belgelerin düzenlenmediği veya kullanılmadığının üç kez tespitinin öngörüldüğü, olayda işyeri kapatma cezası uygulanmasına neden olan üç ayrı tarihte yapılan tespitler üzerine özel usulsüzlük cezaları kesildiği anlaşıldığından, bu cezalara karşı dava açılıp açılmadığı, açılmışsa sonuçları araştırılmadan, tespitlerden birinin usulüne uygun bulunmadığına dayanılarak işlemin iptali yolunda verilen kararı hukuka aykırı görmüş ve bozmuştur.
Bozma kararına uymayan … Vergi Mahkemesi … günlü ve E: …, K: … sayılı kararıyla; işyeri kapatma cezası için yasada öngörülen belgelerin düzenlenip kullanılmadığının tespiti esas olmakla birlikte, bu tespitlerin yasaya uygun olması gerektiği, yasada; özel usulsüzlük cezalarının kesinleşmesinin aranmadığı, tespitler üzerine kesilen özel usulsüzlük cezalarına karşı dava açılmamış olmasının, bu tespitlerin hukuka uygunluğunun işyeri kapatma cezasına karşı açılan davada incelenmesine engel teşkil etmeyeceği ve tespitlerin, işyeri kapatma cezası yönünden de kesinleştiğinin kabulünü gerektirmeyeceği, Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 14.6.1996 günlü ve E:1995/302, 308, 309, K:1996/262, 263, 264 sayılı kararlarının aynı doğrultuda olduğu gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş, işyeri kapatma cezasının kaldırılması yolundaki kararın, yasaya aykırı olduğu ileri sürülerek bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, vergi mahkemesi direnme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı …’ın Düşüncesi: Temyiz başvurusu; üç kez belge düzenine uymadığından bahisle davacı hakkında alınan işyeri kapatma kararını, eylemlerin tespitinin usulüne uygun olmadığı gerekçesiyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararının, Vergi Dairesince tespit edilen belge düzenlememe eylemleri için özel usulsüzlük cezası kesildiğinin anlaşıldığı; bu cezalara karşı idari dava açılmamış olunması halinde kesinleşmiş bulunan bu eylemlerin gerçekliklerinin ve tespitlerinin hukuka uygunluğunun işyeri kapatma cezasını konu edinen idari davada incelenemiyeceği; davada, anılan özel usulsüzlük cezalarına karşı idari dava açılıp açılmadığı hususu araştırılmadan karar verilmesinde bu nedenle isabet görülmediği gerekçeleriyle Danıştay Üçüncü Dairesince bozulmasından sonra aynı Vergi Mahkemesince verilen ısrar kararının bozulması istemine ilişkindir.
Vergi Usul Kanununun Mükerrer 354 üncü maddesinde; yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin bir takvim yılı içinde üçdefa kullanılmadığının veya bulundurulmadığının tespiti halinde mükelleflerin işyerlerinin Maliye Bakanlığının kararı ile bir haftaya kadar kapatılabileceği; anılan 353 üncü maddede de sözkonusu bentlerde yazılı eylemleri yapanlara miktarı ve oranı gösterilen özel usulsüzlük cezalarının kesileceği öngörülmüştür.
İdare Hukukunda, aynı maddi olay veya hukuki durumun, aynı kişiyi ilgilendiren birden fazla idari işlemin sebep unsurunu oluşturması olanaklıdır. Bu işlemler arasında sebep-sonuç ilişkisi olmadıkça; başka ifadeyle, işlemlerden birinin konusu diğerinin sebep unsurunu oluşturmadıkça, işlemlerden birinin idari davaya konu edilmemiş olması, diğerini konu edinen idari davada söz konusumaddi olayın veya hukuki durumun gerçekliğinin ve tespitinin hukuka uygunluğunun araştırılmasına ve, bu araştırma sonucuna göre, davaya konu edilen işlemin hukukiliği hakkında karar verilmesine engel değildir.
Mükerrer 354 üncü maddenin düzenlemesinde görüldüğü üzere, işyeri kapatma cezasını gerektiren eylemler, aynı zamanda, özel usulsüzlük cezası kesilmesini de gerektirmektedirler. Ancak bu cezalar arasında sebep-sonuç ilişkisi yoktur. Yani, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı eylemler için işyeri kapatma cezası kesilebilmesi, her tespitten sonra özel usulsüzlük cezası kesilmiş olunmasına bağlı değildir. Dolayısıyla; işyeri kapatma kararının sebep unsurunu oluşturmayan özel usulsüzlük cezalarının idari davaya konu edilmemiş olmaları, işyeri kapatma kararına karşı açılan davada bu kararın sebep unsurunuoluşturan özel usulsüzlük eylemlerinin gerçekliklerinin ve tespitlerinin hukuka uygunluğunun idari yargı yerince incelenmesine engel teşkil etmez.
Bu bakımdan; Vergi Mahkemesi kararının işyeri kapatma cezası hakkında karar verilebilmesi için kanuna aykırı eylemler dolayısıyla kesilen özel usulsüzlük cezalarının, idari davaya konu edilmesinin araştırılmasına gerek olmadığı yolundaki gerekçesinde isabetsizlik yoktur.
Ancak, dava dilekçesinde nezdinde düzenlenen yoklama tutanağına yönelik herhangi bir iddia ve itiraz ileri sürülmemekle, bu tutanakta yapılan tespitlerin ve maddi olayın davacı tarafındandan da kabul edilmiş olması ve irsaliyede miktarı yazılı olmayan emtia için irsaliye düzenlenmemiş sayılmasını gerekmesi karşısında ısrar kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
1993 yılında 3 kez belge düzenine uymadığı yolunda düzenlenen tutanaklara dayanılarak davacının işyerinin kapatılmasına ilişkin işlemi hukuka aykırı görerek işyeri kapatma cezasını kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununa 3239 sayılı Kanunun 27 nci maddesiyle eklenen Mükerrer 354 üncü maddesinin 1 inci fıkrasında; yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin kullanılmadığının veya bulundurulmadığının bir takvim yılı içinde üç ayrı kez tespiti halinde mükelleflerin işyerlerinin, Maliye Bakanlığı kararı ile bir haftaya kadar kapatılabileceği kabul edilmiş, üçüncü fıkrasında ise işyeri kapatma cezasının uygulanabilmesi için birinci fıkrada belirtilen belgelerin kullanılmadığının veya bulundurulmadığının ikinci kez tesbiti üzerine yükümlünün bir yazı ile uyarılması ve tekerrürü halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağının duyurulmuş olması önkoşuluna yer verilmiştir.
Belirtilen kural karşısında; yargı yerlerince aynı tespitlere göre kesilen özel usulsüzlük cezasının tespitin yetersizliği nedeniyle kaldırılmış olması hali dışında, belge kullanmama veya bulundurmama eyleminin üç kez tespit edilmesinin işyeri kapatma cezası uygulanmasına yeterli olduğu, bu tutanaklara dayanılarak kesilen özel usulsüzlük cezalarının dava konusu edilip edilmemesinin, işyeri kapatma cezasına herhangi bir etkisinin bulunmadığı sonucuna varılmaktadır. Dolayısıyla aynı eylemler nedeniyle yükümlüler adına özel usulsüzlük cezaları kesilmiş olup da bu cezaların dava konusu edilmediği veya açılan davaların reddedildiği durumlarda, işyeri kapatma cezasına karşı açılan davaların, eylemlerin saptandığı tutanakların bu cezaya dayanak yapılabilecek nitelik taşıyıp taşımadıklarının incelenmesinden sonra sonuçlandırılması gerekmektedir. Nitekim davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezalarının dava konusu yapılmadığı, vergi dairesi müdürlüğünün 12.7.1996 günlü yazısında belirtilmiştir.
Davacı tarafından sevkedilen emtianın sevk irsaliyesine miktar itibarıyla noksan yazıldığı, 30.5.1993 ve 8.10.1993 günlü tutanaklarla saptanmış ve tutanaklardan 30.5.1993 tarihli olanın alıcı nezdinde düzenlendiği görülmüştür.
Emtianın sevk irsaliyesine miktar olarak eksik yazılması, irsaliyenin düzenlenmemiş sayılmasına yeterli bir neden olmadığı gibi 30.5.1993 günlü tutanak, yükümlü veya yetkili adamının bulunmadığı bir sırada düzenlendiği halde tutanağın, Vergi Usul Kanununun 131 inci maddesinin ikinci fıkrasının son cümlesinde açıklandığı şekilde polis, jandarma, muhtar veya ihtiyar meclisi üyelerinden birine imzalatılmadığı anlaşıldığından, bu tutanakta yapılan tespitler yükümlüyü bağlayıcı nitelik de taşımamaktadır.
İşyeri kapatma cezasının kaldırılması yolundaki ısrar kararında bu nedenlerle hukuka aykırılık görülmediğinden, temyiz isteminin reddine, 16.1.1998 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

X – K A R Ş I O Y
Israr kararının; Danıştay Üçüncü Dairesinin K:1995/1150 sayılı bozma kararında yer alan esaslar doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan, karara katılmıyoruz.