Vergi Dava Daireleri Kurulu 1989/154 E. , 1990/10 K.
Daire : VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Karar Yılı : 1990
Karar No : 10
Esas Yılı : 1989
Esas No : 154
Karar Tarihi : 19/01/990
KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN 35.MADDESİNDE, TASFİYE BEYANNAMESİ VE İNCELEME İSTEMLİ DİLEKÇENİN VERİLMESİNDEN İTİBAREN İDARE İÇİN ÖNGÖRÜLEN BİR AYLIK SÜRE GEÇİRİLDİKTEN SONRA YAPILAN İNCELEME SONUCUNA GÖRE UYGULANAN TARHİYATIN MUHATABININ TASFİYE MEMURU OLAMAYACAĞI HK.
Uyuşmazlık; 1982 yılında tasfiyeye giren bir Kurumun tasfiye memuru adına yapılan tarhiyat, tasfiye beyannamesi ile inceleme istemli dilekçenin verilmesinden başlayarak işlemler üzerinde bir ay içinde incelemeye başlanmadığı gerekçesiyle, Vergi Mahkemesince kaldırılmıştır.
Danıştay Üçüncü Dairesi, kararıyla, Kurumlar Vergisi Kanununun 35.maddesinde öngörülen bir aylık incelemeye başlama süresinin, idareyi uyarıcı nitelik taşıdığı, bu sürenin geçmesinden sonra başlanan incelemelerin sonucuna göre hesaplanan vergilerden tasfiye memurlarının sorumlu tutulmamasının kabulü halinde, Vergi Usul Kanununun 114.maddesinde yazılı tarh zamanaşımının bertaraf edilmiş olacağı, dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 35.maddesindeki bir aylık sürenin geçmesinin tasfiye memurunun sorumluluğunu kaldırmayacağı gerekçesiyle Vergi Mahkemesi Kararını bozmuştur.
Vergi Mahkemesi, bozmaya uymamış ve Kurumlar Vergisi Kanununun 35.maddesinde incelemeye başlamak üzere öngörülen bir aylık sürenin idareyi uyarıcı olmayıp, buyurucu nitelik taşıdığı, esasen yasa yapıcının tasfiye memurlarını tarh zamanaşımı gibi uzun bir süre sorumluluk altında tutmak istemediği, ancak bir aylık süre geçirilse de tasfiyesi sonuçlanan Kurumun paydayları adına tarh zamanaşımı süresi içinde vergi tarhını engelleyen bir durum bulunmadığı, Danıştay Dördüncü ve Onüçüncü Dairelerinin muhtelif kararları ve Maliye ve Gümrük Bakanlığının 28.4.1974 günlü muktezasıı ile bu görüşün benimsendiği gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiş, ve Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından bu ısrar kararının bozulması isteminden oluşmaktadır.
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Kurulumuzca da uygun görülmüş olup, temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadı
ğından, temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına karar verildi.
KARŞI OY:
5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun Tasfiye Memurlarının sorumluluğunu belirten 34.maddesinde: “Tasfiye memurlarının Kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergileri ödemeden veyahut bu vergilerle diğer itirazlı tarhiyat için karşılık ayırmadan, İcra ve İflas Kanununun 206.maddesinin 6.sırasında yazılı alabaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırma yapamayacakları, aksi takdirde bu vergilerin asıl ve zamlarından ve vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olacakları, 35.maddesinde ise, tasfiye beyannamesinin verilmesiyle birlikte tasfiye memurlarının muamelelerini vergi bakımından incelenmesini bir talepname ile isteyecekleri, talepnamenin verilmesinden itibaren en geç bir ay içinde vergi incelemelerine başlanarak aralıksız devam olunacağı; vergi incelemelerinin bitmesini takip eden onbeş gün içinde vergi dairesinin neticeyi tasfiye memurlarına yazı ile bildireceği; buna göre Kurumdan aranan vergilerin neticesi alınıncaya kadar tasfiye memurlarının 34.maddede yazılı sorumluluğunun devam edeceği belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde ise “Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi Tüzel Kişilığı olmıyan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmıyan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği; yukarıda yazılı olanların bu ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi alacaklarının kanuni ödevleri yerine getirmiyenlerin varlıklarından alınacağı, bu hükmün Türkiye’de bulunmıyan mükelleflerin Türkiye’deki temsilcileri hakkında da uygulanacağı, … Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmalarının, Kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarınıda kaldırmayacağı hükme bağlanmıştır.
Söz konusu yasa hükümlerinin incelenmesinden anlaşılacağı gibi, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10.maddesiyle kanuni temsilciler için getirilen sorumluluk genel bir sorumluluktur.
Tüzelkişilerin tasfiyeye girmesi halinde Tüzelkişiliğin kanuni temsilcisi tasfiye memuru olduğundan bu kişilerin kasıt ve ihmallerinden dolayı tüzelkişiliğin varlığından alınamıyan vergi borcunun tasfiye memurlarından isteneceği yasa hükmü gereğidir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 34.maddesinde düzenlenen tasfiye memurlarının sorumluluğu ise daha özel bir sorumluluk olup Kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergiler ödenmeden veyahut bu vergilerle ilgili itirazlı tarhiyat
için karşılık ayırmadan İcra ve İflas Kanununun 206.maddesinin 6.sırasında yazılı alacaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırme yapılması halini kapsamaktadır.
Olayda anlaşmazlık, tasfiye memurunun beyanname düzenlerken geçmiş yıl zararını mahsup etmesinden doğmuştur.
Anlaşmazlığın, Kurumlar Vergisi Kanunun yukarda sözü edilen 34.maddesinde belirtilen Kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergilerinin ödenmemesi veyahut bu vergilerle diğer itirazlı tarhiyat için karşılık ayrılmaması durumu ile ilişkisi yoktur. Bu nedenle tasfiye memurunun sorumluluğunun bu madde hükmüne göre çözümlenmesi mümkün değildir.
Anlaşmazlığın çözümü 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10.maddesiyle ilgili bulunmaktadır.
Açıkladığım nedenlerden dolayı Kurumun varlığından tahsil imkanı bulunmayan vergilerin ödenmemesinde tasfiye memurunun sorumluluğunu gerektirecek 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde yazılı kasıt ve ihmalin gerçekleşip gerçekleşmediği araştırılarak sonucuna göre bir karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi Kararının bozulması gerektiği görüşünde olduğumdan karara karşıyım.
KARŞI OY:
5422 sayılı Kurumlar Vergi Kanununun “Tasfiye Memurlarının Sorumluluğu” başlıklı 34.maddesinde tasfiye memurlarının, Kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamesine göre hesaplanacak vergilerinden ve itirazlı vergiler ile ilgili sorumlulukları açık ve ayrıntılı bir biçimde hükme bağlanmış olup 35.madde “Tasfiye muamelelerinin incelenmesi” başlığını taşımakta ve tasfiye beyannamesinin verilmesinden sonra vergi idaresince yapılacak işlemleri düzenlemektedir. İşte bu maddede yapılacak bir kısım işlemler için belli süreler öngörülmüş olması, idareye işlemleri süratle ve disiplin içinde yapmasını emreden hükümler niteliğindedir. Ancak bu sürelerin geçirilmesinden sonra yapılan işlemlerin hukuken geçersiz olduğunu veya bu sürelerin geçmesi ile tasfiye memurunun sorumluluğunun kalktığını iddia etmek mümkün değildir. Zira yukarda belirtildiği gibi bu süreler, idareyi ikaz eder ve onu hızlandırmayı amaçlayan sürelerdir. Geçirilmesinden sonra yapılan işlemi hükümsüz kılan süreler değildir. Başka bir değişle 35.maddede yer alan süre ile ilgili hükümler kesinlikle hak düşürücü nitelik taşımazlar.
Bilindiği gibi mevzuatımızda bazı idari işlemlerin belli süreler içinde yapılmasını öngören hükümler yer almıştır. Ancak aksine hüküm bulunmadıkça söz konusu sürelerin geçirilmesinden sonra yapılan işlemlerin hükümsüz veya geçersiz sayılması hukuken mümkün değildir. Ancak söz konusu sürelerin geçirilmiş olması ona riayet etmeyen idare ajanının şahsı sorumluluğunu gündeme getirebilir.
Öte yandan vergi hukukunda mükellefiyet veya sorumluluk açık kanun hükümleri ile tahmil edilebilir. Yorum yoluyla mükellefiyet veya sorumluluk yükletilemez. Hal böyle olunca açık kanun hükmü ile ihdas edilen mükellefiyet veya sorumluluğun açık Kanun hükmü olmadıkça yorum yoluyla kaldırılması da hukuken mümkün değildir.
Açıklanan durum karşısında, Kurumlar Vergisi Kanununun 34.maddesi ile tasfiye memurları için getirilen sorumluluğun, tümüyle idarenin yapacağı işlemleri düzenleyen 35.maddede öngörülen sürelere uyulmamış olması, tasfiye memurunun sorumluluğunu yorum yoluyla kaldırıcı nitelikte bulunmadığından aksine verilen çoğunluk kararına katılmıyorum.