Vergi Dava Daireleri Kurulu 1988/159 E. , 1989/76 K.
Daire : VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Karar Yılı : 1989
Karar No : 76
Esas Yılı : 1988
Esas No : 159
Karar Tarihi : 02/06/989
1-) DAVAYI BOZMA KARARI ÜZERİNE İNCELEYEN MAHKEMELERİN KARARLARINDA YENİ GEREKÇELERE YER VERMELERİNİN HÜKMÜN ISRAR KARARI OLMA NİTELİĞİNİ ORTADAN KALDIRMAYACAĞI;
2-) EMTİA TİCARETİ YERİNE FATURA TİCARETİ YAPTIĞI SAPTANAN KİŞİLERDEN
ALINAN MALIN, GERÇEKTE ÜRETİCİDEN SATIN ALINDIĞI KESİN KANITLARLA SAPTANAMADIĞI TAKDİRDE, İŞLETMENİN EMTİA DENGESİ, HAREKETİ, ÜRETİMİ VE ÖDEME BELGELERİNİN İDARENİN SAVINI DOĞRULAYIP DOĞRULAMADIĞI YÖNLERİNDEN İNCELEME YAPILDIKTAN SONRA DAVANIN ÇÖZÜME BAĞLANMASI GEREKECEĞİ HK.
Uyuşmazlık; kurumun, defter kayıtları ve belgelerine dayanarak Şubat 1986 ayında indirim konusu yaptığı Katma Değer Vergisi ve bunun üzerinden kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik temyiz başvurusunu inceleyerek; mahkeme kararını bozan Danıştay Yedinci Dairesinin kararına uymayarak davanın reddi yolundaki ilk kararında direnen Vergi Mahkemesinin kararının bozulması isteminden ibarettir.
Temyiz dilekçesinde kararın, ısrar niteliği taşımadığı ileri sürüldüğünden ve 2577 sayılı Kanun 38.maddesinin (1) işaretli fıkrasında Genel Kurulumuzu, vergi mahkemelerinden verilen ısrar kararlarını incelemekle görevli kabul ettiğinden temyiz olunan kararın ısrar kararı niteliği taşıyıp taşımadığının öncelikle incelenmesi gerekmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu 24.maddesinin (a) bendinde, kararın dayandığı hukuki sebepler ile gerekçesi ve hükmün, kararda gösterilmesini öngörmüştür. Bilindiği gibi hukuki sebepler ve gerekçe; davada saptanan maddi olaylar ile hüküm fıkrası arasında bağ kuran ve hükmün dayandığı hukuksal nedenleri açıklayan bölümdür. Hüküm ise; tarafların karşılıklı olarak yargı yerine sundukları istemlere, yargı yerinin verdiği yanıttır.
Israr kararından söz edebilmek için yerel mahkemenin temyiz merciince bozulan ilk kararında hükmü benimsemiş olması ve bu hükme taraflardan yeni iddia ve savunmalarda bulunmaları istenmeksizin verilmiş olması arasında bağ kuran hukuksal nedenler ile gerekçenin ilk karardaki hükmü desteklemek üzere genişletilmesi veya kısmen değiştirilmesi, kararın ısrar kararı olma niteliğini etkilemeyecektir. Bu nedenle, hüküm fıkrasında davanın reddi yolundaki ilk kararda ısrar edildiği de açıklanan ve yer yer bozma kararına gönderme yapılan temyiz olunan kararın
ısrar kararı niteliğini taşıdığı ve istemin Kurulumuzca incelenmesi gerektiğine oyçokluğu ile karar verildikten sonra Kurumun temyiz başvurusu incelendi:
Vergi Mahkemesinde açtığı dava reddolunan Kurum adına, gerçek olmayan alış faturaları üzerinden yersiz Katma Değer Vergisi indirimi uygulandığından bahisle kaçakçılık cezalı Katma Değer Vergisi uygulanmıştır.
Tarhiyat, dosyada örneği bulunan 14.8.1986 günlü ve … sayılı inceleme raporuna dayandırılmıştır. Bu raporda; davacı Kurumun, kütlü ve preseli pamuğun bir kısmını satan bir diğer kişiden para karşılığında fatura satın aldığının, söz konusu faturaları düzenleyenin emniyetteki ifadelerinden anlaşıldığı, dolayısıyla Kurumun defterlerinde kayıtlı alış faturalarıyla kütlü ve preseli pamuk satın almadığı ve gerçekte üreticiden aldığı pamuklar nedeniyle gelir (stopaj) vergisi kesmemek ve yersiz Katma Değer Vergisi mahsubu yapmak suretiyle vergi kay
bına yol açtığı sonucuna varılmıştır.
İnceleme raporunun sonuç bölümünde, kütlü ve preseli pamuk satmış görünen …’ın, aracılığını yaptığı kişileri stopaj ve Katma Değer Vergisi açısından kurtarmak için kendi malını satmış gibi faturaya bağladığı, Vergi Usul Kanununun 11.maddesinde öngörülen müteselsil sorumluluğa ilişkin kural uyarınca raporda önerilen Katma Değer Vergileri ve uygulanması gereken cezaların hem Kurum ve hem de faturayı düzenleyen adına uygulanması, bu kişiden tahsili halinde Kurum adına uygula nan tarhiyatın terkini ve reddi önerilmiştir.
Vergi Usul Kanununun vergi kesenlerin sorumluluğunu düzenleyen 11.maddesinin birinci fıkrasında; yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmek zorunda olanların, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden sorumlu oldukları kurala bağlanmış, maddeye 3239 sayılı Kanunun 2. maddesiyle eklenen üçüncü fıkrada ise, mal alımı ve satımı dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmesinden, alım-satıma taraf olanlar ve aralarında zımnen dahi olsa bağlantı bulunduğu saptananların müteselsilen sorumlu oldukları belirtilmiştir.
Maddeye aynı Yasanın 2.maddesiyle eklenen beşinci fıkrada müteselsilen sorumluluğun koşulları, sınırları ve konuya ilişkin usul ve esasların Maliye ve Gümrük Bakanlığınca belirlenmesi kabul edilmiştir. Dolayısıyla koşulları, sınırları, usul ve esasları anılan Bakanlık tarafından belirlenmedikçe, müteselsil sorumlulukla ilgili üçüncü fıkra hükmünün uygulanmasına olanak bulunmamaktadır. Nitekim, gelir vergisi kesintisinden doğan zincirleme sorumlulukla ilgili söz konusu usul ve esaslar, Mayıs ve Ağustos 1988 aylarında yürürlüğe konulan 151 ve 152 Seri sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğleri ile belirlenmiştir. Vergi inceleme raporunun düzenlendiği ve tarhiyatın uygulandığı tarihte bu konuda ve Katma Değer Vergisinde müteselsil sorumlulukla ilgili herhangi bir belirleme yapılmamış olduğundan, davacı tarfından ileri sürmesine karşın … tarafından beyan edilen ve Vergi Dairesi Müdürlüğünce tahakkuk ettirildiğinden anlaşılan Katma Değer Vergilerinin ödenmediği savıyla uygulanan tarhiyatın, bu yönü incelenmeden ve davacı Kurum yönünden Katma Değer Vergisi Kanununun vergi sorumluluğunu düzenleyen 9.maddesinde yazılı koşulun gerçekleştiği saptanmadan verilen kararda yasaya uygunluk görülmemiştir.
Sahte fatura alarak kullandığı kabul edilen ve 1984 yılında zahire komisyonculuğundan dolayı vergi mükellefiyeti tesis ettiren …’ın Kuruma, … liralık kısmı Mayıs 1986 ayında satılan preseli pamuk olmak üzere Şubat, Mart ve Mayıs 1986 aylarında toplam … liralık kütlü ve preseli pamuk sattığı tartışmasızdır. Vergi inceleme raporunda davacı Kurumun bu alımının ne kadarının para karşılığı fatura sattığını ifade eden … tarafından satılmış görünen kütlü ve preseli pamuktan karşılandığı konusunda herhangi bir tesbit yapılmamıştır.
Vergilendirmenin, Kurumun …’dan satın aldığı tüm kütlü ve preseli pamuğun yazılı ederi üzerinden uygulanan Katma Değer Vergisi indirimi esas alınarak yapıldığı tartışmasızdır.
Katma Değer Vergisi Kanununun 29.maddesinin 1-a fıkrasında mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisini, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinden indirebilecekleri kurala bağlanmış ve eleştiri konusu yapılan indirim bu kurala göre uygulanmıştır.
Bu indirimin yasaya aykırı olduğunun kabulü için Kurumun … dan yaptığı tüm alışların üreticiden satın alınan pamuklara ait olduğunun kanıtlanması gerekir. Öte yandan inceleme elemanı tarafından …’ın Kuruma yaptığı tüm satışların matraha alınmasının doğruluğu, …’ın, … dışındaki kişiler nezdinde yapılan incelemeler sonucunda bu alımların da gerçek olmadığının saptanmasına bağlıdır. Dosyada bu konuda yapılmış bir incelemenin sonucunu belgeleyen herhangi bir kanıta rastlanmadığı gibi zahire komisyoncusu olan …’ın üreticiden pamuk satın alırken gelir vergisi kesintisi yapmadığı, bunu gizlemek üzere …’den sahte fatura temin ederek kullandığı görüşüyle adına uygulanan gelir (stopaj) vergisinden doğan uyuşmazlık dosyasının Danıştay Dördüncü Dairesinde E:1988/4480 sayı ile işlem gördüğü saptanmıştır. …’ın Kuruma sattığı pamukları gerçekte üreticiden satın aldığı kabul edildiği takdirde, Kurumun üreticiden alıp gelir vergisi kesintisi yapmadığı pamuklar için …’dan fatura temin ettiği savının dayanağı kalmayacağından bu şahsa ait ihtilafın sonucuyla o dosyadaki belgelerin birlikte değerlendirilmesi gerekir.
İnceleme elemanı tarafından Kurumun defter ve belgeleri üzerinde inceleme yapılmadığı gibi …,ın Kuruma gerçekte kütlü ve preseli pamuk satmayıp, ihtiyacı nedeniyle fatura keserek verdiği yolunda imzasıyla onaylanmış ifadesi de bulunmamaktadır. Tersine, Kurum ile … arasında, Kurumun ihtilaflı ayları kapsayan 1986 yılında gereksinme duyacağı kütlü ve preseli pamuğu piyasadan sağlamasını öngören anca;, uygulamaya konulmasına gerek duyulmadığı belirtilen bir protokol yapıldığı anlaşılmaktadır. Öte yandan Kuruma, … tarafından satılan kütlü ve preseli pamuk bedellerinin bir kısmının namayazılı çek ve bakiyesinin tediye fişi karşılığında nakit olarak ödendiği ihtilafsızdır. Yapılan ödeme miktarı, protokola göre ödenmesi gerekenden çok yüksek ve emtia bedelini ifade edecek miktara ulaştığından anılanprotokolün uygulanmadığı açıktır. Dosyada, Kurum ile … arasında doğrudan bir ilişkinin bulunduğunu gösteren herhangi bir saptama da bulunmamaktadır.
Tüm bu hususlar gözönüne alındığında Kurumun …’dan gerçekte pamuk alıp almadığının, Kuruma ait emtia giriş kayıt ve belgeleri, emtia dengesini gösteren kayıtları ve ödeme belgeleri ile üretimi konusunda inceleme yapılarak saptanması gerektiği sonucuna varılmaktadır.
Bu yolda bir inceleme yapılmadığı anlaşılan dosyada uyuşmazlığa yol açan tarhiyata karşı açılan davanın, … tarafından Kuruma satılan … liralık kütlü ve preseli pamuğun hangi kaynaktan sağlandığı, buna ilişkin belgelerin doğruluk derecesi ve Kurumun bu husustaki kayıtları tartışılmaksızın sonuçlandırılmasına olanak bulunmamaktadır.
Kütlü pamuğu preseledikten sonra iplik fabrikalarına satan Kurumun, …’dan preseli pamuk satın alma eyleminin, basiretli bir tüccardan beklenmeyeceği, …’ın yaşı, sermayesi ve iş kapasitesi ve yönde fatura ticaretine tüccardan gelen ilgi davanın reddine dayanak oluşturmayacağı gibi ticari yaşamda kimi taahhütlerin yerine getirilmesi, uğraşı konusuna giren üretim dalı çıktısının piyasadan sağlanmasını zorunlu kıldığından, bu yolda bir araştırma yapılmaksızın Kurumun preseli pamuk alımının, eleştiriyi doğrulayan bir eylem olarak karara gerekçe yapılmasında da isabet görülmemiştir.
Bu nedenlerle, Kurum adına indirim konusu yapılan Katma Değer Vergisi üzerinden uygulanan tarhiyata karşı açılan davanın, yukarıdaki açıklamalar doğrultusunda yeniden incelenerek çözüme bağlanması gerektiği sonucuna varıldığından, Vergi Mahkemesi Israr kararının bozulmasına usul yönünden oyçokluğu, esasta oybirliği ile karar verildi.
KARŞI OY:
Direnme (ısrar) kararları, Danıştay’ın ilgili Dairesinin bozma kararı üzerine mahkemenin hiçbir inceleme yapmadan bozmaya uymadığını belirterek eski kararının aynı olan kararı vermesidir.
Olayda ise Mahkeme Kararı, eski kararda bulunmayan yeni delillere dayanılarak verilen bir karardır.
Bu karar, ısrar niteliğinde olmayıp yeni bir karar olduğundan, temyiz isteminin;Danıştay’ın görevli Dava Dairesinde incelenmesi gerektiği görüşüyle Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunda incelenmesine karşıyım.