Danıştay 9. Daire Başkanlığı 2022/532 E. , 2023/1308 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2022/532
Karar No : 2023/1308
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …
İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, 2014 yılına ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Ocak ilâ Aralık dönemleri için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla; davacıdan ara kararla istenilen yasal defter ve belgelerin Mahkemeye ibrazı üzerine davalı idareye defter ve belgeler üzerinde inceleme yaptırılmak suretiyle alınan …tarih ve …sayılı görüş ve öneri raporunda, mükellef kurum hakkında, 2014 hesap döneminde … ve …Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti.’den aldığı faturalardan başka herhangi bir sahte belge kullanma ile ilgili değerlendirme ve tespite yer verilmediği; anılan görüş öneri raporu ile davacı adına düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi inceleme raporunun, …hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporu ile birlikte incelenmesinden, adı geçen mükellefin davacıya düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olduğu sonucuna varıldığından dava konusu cezalı tarhiyatın, bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı; …Ticaret ve Nakliyat Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu uyarınca komisyon karşılığı sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyet gösterdiğinden bahisle adı geçen firma adına 2014/Ekim ilâ Aralık dönemleri için resen tarh edilen katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davanın, Mahkemelerinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla reddedildiği, anılan kararın, davacının istinaf başvurusu üzerine …Bölge İdare Mahkemesi …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararıyla kaldırılarak, mükellefin ilgili hesap döneminde düzenlediği faturaların sahte olduğunun ispatlanamadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verildiği, bu durumda aynı ihtilaflı dönemde bahse konu mükelleften alınan faturalar nedeniyle davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle, davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın, …Ticaret ve Nakliyat Limited Şirketinden alınan faturalar ile görüş ve öneri raporunda eleştiri konusu yapılmayan faturalardan kaynaklı kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: …Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile, mükellefin 2014 ve 2015 yılında düzenlediği tüm faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte belgeler olduğunun tespit edildiği iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, 2014 yılına ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Ocak ilâ Aralık dönemleri için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, görüş ve öneri raporunda eleştiri konusu yapılmayan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin kısmının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup, davalı idare tarafından dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalının, Bölge idare Mahkemesi kararının cezalı tarhiyatın …Ticaret ve Nakliyat Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen Kanun maddelerinin değerlendirilmesinden de görüleceği gibi, yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukukî ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi veya iadesi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine veya iadesine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
…Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2014/Ekim, Kasım, Aralık dönemleri katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davayı bu kısım bakımından reddeden …Vergi Mahkemesi’nin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek Mahkeme kararının kaldırılmasına, komisyon gelirinden kaynaklanan 2014/ Ekim, Kasım ve Aralık dönemi için re’sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın kabulüne karar veren …Bölge İdare Mahkemesi’nin …Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararına karşı yapılan temyiz başvurusu sonucu Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 01/12/2021 tarih ve E:2021/2396, K:2021/5897 sayılı kararı ile davacının 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun hükümlerinden yararlanmak istediği ve davadan vazgeçtiği hususlarını içeren dilekçe verdiği bildirildiğinden istemler hakkında karar verilmesine yer olmadığına hükmedildiği anlaşılmıştır.
Davacı adına fatura düzenleyen; …Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti. hakkında düzenlenen …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporunda; demir, kömür ve inşaat malzemeleri faaliyeti ile iştigal ettiği, 12/12/2007 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, …’un %90 hisse sahibi şirket temsilcisi olduğu, işe başlama yoklamasında şirkette ikişer adet masa, koltuk, bilgisayar, telefon ile klima ve bir adet faks makinasının bulunduğunun, 27/05/2008 tarihli yoklamada; şirket ortağı …’un 2.800 hissesini …’a devrettiğinin, 16/07/2009 tarihli yoklamada; …’a ait olan 2.800 hissenin …’a devredildiğinin , iş yerinin 140 m2 olduğu, emtia bulunmadığının, 20/05/2016 tarihli yoklamada; adreste başka bir mükellefin faaliyet gösterdiğinin, 2015/Aralık döneminde adresten ayrıldığının tespit edildiği, 01/06/2016 tarihli yoklamada; şirket adına kayıtlı depo, şube bulunmadığı, 2016/Ocak ayında mal alış satış işlemlerine ara verdiği, kirada bulunan bir adet sac kesme makinesinin aylık ödemelerini tahsil etmeye devam ettiği, aynı adreste …Demir Çelik A.Ş’nin faaliyette bulunduğunun, 03/06/2016 tarihli yoklamada; stokta emtiası bulunmadığının tespit edildiği, 2013,2014,2015 yıllarında matrah ve vergi artırımında bulunduğu, 2014 yılı katma değer vergisi matrahının toplam 62.954.365,70-TL, 2015 yılı katma değer vergisi matrahının ise 33.910.684,40-TL olduğu, 2014 ve 2015 dönemleri muhtasar beyannamelerinde 1 ila 5 arası çalışan beyan edildiği, BA ve BS formlarında bildirilen alış satışların uyumlu olduğu, aktifine kayıtlı boy kesme hattının kiralanması karşılığında 2014 yılında 229.528,86-TL, 2015 yılında ise 251.920,55 -TL finansal kiralama geliri elde ettiği, mal alım/satımında bulunduğu mükellefler hakkında olumsuz tespitlerin olduğu, mükellefin hesabına yatırılan tutarların kısa süre içerisinde hakkında olumsuz tespitler bulunan …ile …A.Ş adlı mükellefler hesabına aktarıldığı, fatura düzenlediği …A.Ş’den 18.308.331,00-TL, …’tan 4.810.655,00-TL, …Yapı Ltd. Şti.’den 14.264.505,00-TL, …’dan 5.166.956,00-TL, …’den 2.190.879,00-TL, …Demir Ltd. Şti.’den 2.306.389,49-TL, …Oto Ltd. Şti.’den 9.321.282,56-TL tutarındaki alacağını tahsil etmediğinin tespit edildiği, mükellef kuruma mal satışında bulunulan Dörtyol Vergi Dairesi’nin …vergi kimlik numaralı mükellefi …Demir A.Ş (yeni ünvanı …Demir A.Ş)’nin tek ortağı ve yöneticisinin …olduğu, …’un …Tic. Ltd. Şti.’nin 2011, 2012, 2013 ve 2014/Eylül dönemlerinde çalışanı olduğu, mükelllef kuruma yüksek tutarda fatura düzenlemesine rağmen 2014 yılına ilişkin banka hesap hareketlerinin tespit edilemediği, 2015 yılı hesap hareketlerinin muvazaalı olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; …Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti.’nin gerçek satışlara dayanmayan sahte belgeler düzenlediği yönünde emareler mevcut olmakla birlikte, inceleme elemanınca raporda sadece şirket aleyhine olan delil ve tespitlere yer verilmesi ve bir kısım tespitlerin lehine olmasının yeterince dikkate alınmayıp raporda tartışılmaması, sahte fatura düzenlediği kabul edilen 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin yoklama tutanaklarının bulunmaması, 03/06/2016 tarihinde yapılan yoklamada ise 2016/Ocak dönemi itibariyle mal alış-satış işlemlerine ara verildiği ve kirada bulunan 1 adet saç kesme makinesinin aylık ödemelerinin tahsil edildiğinin belirtilmesi, bunun dışında olumsuz tespit yapılmaması, inceleme amacıyla istenilen defter ve belgelerin ibraz edilmesi, ayrıca şirketin 2014 ve 2015 yılındaki alışlarının büyük bir kısmının gerçek olduğunun inceleme elemanınca kabul edilmesine karşın bu emtiaların kimlere satıldığı hususunun açıklıkla ortaya konulamaması, şirketin 2014 ve 2015 yılında emtia sattığı mükellefler ile fatura düzenleyerek satışını beyan ettiği mükelleflerin aynı olmadığından hareket edilerek hem belgesiz satışları sonucunda gelir elde ettiği hem de sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiği sonucuna varılması ancak bir kısım satışlarının gerçek bir ticari faaliyete dayandığı kabul edilmesine rağmen, tüm satışlarının komisyon geliri elde etmek amacıyla gerçekleştirildiğinin kabul edilmesi, düzenlenen sevk irsaliyeleri ile HGS/OGS bilgileri ve yol denetim istasyonlarından elde edilen verilerden örneklem yoluyla seçilerek tespit edilen çekici plakalarının davaya konu dönemde söz konusu nakliye faaliyetine ilişkin olarak kullanılıp kullanılmadığı hususunun açıkça ortaya konulamaması, yüksek miktarlı banka havalelerinin fiktif işlem olup olmadığını tespiti için ilgili banka hesaplarındaki para giriş çıkışlarının incelenmemesi, hemen hemen her dönemde değişik sayılarda çalışanının bulunması hususları dikkate alındığında, …Ticaret ve Nakliyat Ltd. Şti. tarafından düzenlenen faturaların sahte olduğu hususunun somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna ulaşıldığından, cezalı tarhiyatın …Ticaret ve Nakliyat Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına karar veren Vergi Mahkemesi kararının bu kısma yönelik davalı istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararın da sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kısmen kabulüne, kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı istinaf başvurusunun reddi yolundaki …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının cezalı tarhiyatın; görüş ve öneri raporunda eleştiri konusu yapılmayan faturalardan kaynaklanan kısmının ONANMASINA, …Tic. ve Nak. Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan kısmının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın …Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 06/04/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.