Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2021/4567 E.  ,  2023/1280 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2021/4567
Karar No : 2023/1280

TEMYİZ EDENLER : 1-(DAVACI) T.H. S.S. … Kooperatifi
VEKİLİ : Av. …
2-(DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… VDM-… VDM)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı yapı kooperatifi adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği konutların bir kısmını 2014 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2014/Ocak, Mart, Nisan, Haziran, Temmuz, Eylül-Aralık dönemleri katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; cezalı tarhiyatın konut satış hasılatının kayıt ve beyan dışı bırakılmasından kaynaklanan kısmı yönünden, cezalı tarhiyatın dayanağı … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporunda atıfta bulunulan … tarih ve … vergi tekniği raporunda, davacının 2013-2017 yıllarına ilişkin işlemlerinin defter ve belgeleri üzerinden incelenmesi sonucu düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile gayrimenkul satış vaadi ve kat karşılığı inşaat sözleşmesinin … mevkii … ada … parsel ve … ada … parsel nolu mülkiyeti … ait taşınmazlar için düzenlendiği, … ada … parseldeki inşaatın yapı ruhsatının kooperatif adına olmadığı, kooperatifin defter ve belgelerinden üyelere ilişkin kooperatife giriş ve çıkış tarihlerinin liste halinde tespit edilip tutanağa eklendiği, söz konusu liste ile Çevre ve Şehircilik İl Müdürlüğünden alınan hazirun cetvellerindeki üye isimleri karşılaştırıldığında yaklaşık %80’nin kooperatifin genel kurullarında düzenlenen hazirun cetvellerinde bulunmadığı, satış bedellerinin tespitine yönelik alıcı kişiler nezdinde karşıt inceleme yapıldığı, alıcı ifadelerine, kooperatif yöneticilerinin ifadelerine başvurulduğu, defter kayıtlarında yer alan bilgiler ile tapu kayıtlarının tetkikinden davacının kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği 106 konuttun büyük bölümünün kooperatif üyesi olmayanlara satıldığı, muafiyet için gerekli koşulların ihlal edildiğinin tespit edildiği ve kooperatif adına teslim edilen konutların yıllar itibariyle raporda tespit edilen verilere göre satış bedelini gösterir listesinin yapıldığı, ancak davacının 7143 sayılı Kanun kapsamında kurumlar vergisi, katma değer vergisi ve gelir (stopaj) vergisi yönünden matrah artırımında bulunması nedeniyle hakkında yapılacak bir işlem bulunmadığının tespit edildiğinin belirtildiği; davacının matrah artırımından yararlanma şartlarını ihlal etmesi üzerine matrah artırım işlemlerinin iptal edildiği, sonrasında incelenmeye done teşkil etmek üzere ilgili yıl defter ve belgelerinin ibrazının istenmesine karşın süresi içinde ibraz edilmediği, bu nedenle incelemenin önceden düzenlenmiş olan … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile harici doneler dikkate alınarak yapıldığı, kooperatifin sözleşme uyarınca kendisine kalan 106 adet konuttan yalnızca 21’ini ortaklara teslim ettiği, bu durumun kooperatifin kuruluş amaçlarına aykırı olarak faaliyette bulunduğunu ve esas amacının kar elde etmek olduğunu gösterdiği, taşınmaz inşa ve satış faaliyetlerinde, satış bedeli üzerinden %20, bina maliyetinin ise %25’sinin kâr olarak kabul edileceği yolunda Danıştay’ın yerleşik kararları bulunduğu, bu husus dikkate alınarak kurumlar vergisi, kurumlar geçici vergisi ve katma değer vergisi yönünden ayrı ayrı vergi inceleme raporu tanzim edilerek değerlendirme yapılmasının önerildiği; anılan rapor dayanak alınarak düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu ile muafiyet şartlarını ihlal ettiği belirlenen davacı kooperatif tarafından 2014 yılında satılan 55 adet dairenin satış bedelleri üzerinden %1 oranında katma değer vergisi hesaplandığı ve bu tutar üzerinden 3 kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin önerildiği olayda, davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile eklerinin incelenmesinden, davacı tarafından 2014 yılında satışı yapılan 55 adet dairenin bir kısmının kooperatif ortaklarına, bir kısmının inşaat işleri karşılığında taşeron firmalara, bir kısmının ise üye olmayan üçüncü kişilere teslim edildiğinin rapor ekinde liste halinde yer alan üyelik giriş çıkış bilgilerinin Mahkemelerince tetkikinden, gerekse konut satışı yapılan kişilerin açıkça kooperatife üye olmadıklarına ilişkin olarak verdikleri ifadelerden anlaşıldığı, söz konusu taşınmazların satış bedellerinin tapu kayıtları, davacının defter kayıtları, alıcı ve kooperatif yöneticilerinden alınan ifadeler ile satış sözleşmelerinde gösterilen tutarlar dikkate alınarak belirlendiği görüldüğü, dolayısıyla konut satış bedelleri tespit edilirken resmi tapu kayıtları ile taraflar arasında düzenlenen sözleşmeler ve taraf ifadelerine başvurulması suretiyle davalı idarece somut donelerden yararlanıldığı dikkate alındığında, söz konusu satış tutarları üzerinden %1 oranında tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı; cezalı tarhiyatın katma değer vergisi indirimlerinin reddinden kaynaklanan kısmı yönünden ise uyuşmazlıkta Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı İzmir Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığının 27.12.2018 tarihli yazıları ile davacının 2013 ilâ 2016 yılları işlemlerinin vergi kanunları açısından incelenmesinin istenilmesi üzerine davacı adına, ilgili yıllara ilişkin defter ve belgelerin ibrazı için düzenlenen belge isteme yazısının 12.03.2019 tarihinde kooperatifin tasfiye memuru olan …’a bizzat tebliğ edildiği, herhangi bir mücbir sebep hali olmaksızın istenilen belgelerin incelemeye ibraz edilmediği, bu durumda davacının defter ve belgelerini ibraz etmemesi nedeniyle ilgili döneme ait katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı; gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:Olayda, davacı tarafça, istinaf dilekçesinde defter ve belgelerin incelenmek üzere istenmesi halinde ibraz edilebileceğinin belirtilmiş olması üzerine Dairelerince verilen ara karar ile ihtilaflı yıla ait tüm yasal defter ve belgeler istenildiği, yasal defter ve belgelerin davacı tarafça ibraz edilmesinden sonra bu defter ve belgeler davalı idareye gönderilerek katma değer vergisi indirimlerinin yasal düzenlemelere uygun olup olmadığı konusunda yapılan inceleme sonucu … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunun düzenlenerek dava dosyasına ibraz edildiği, görüş ve öneri raporunda, hakkında … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu bulunan Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden 2014/Kasım döneminde yaptığı alımın eleştiri konusu yapıldığı, dava konusu dönemlere ilişkin olarak eleştiri konusu yapılan başka bir hususun bulunulmadığı, anılan mükellef hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile yapılan tespitlerin değerlendirilmesinden ise mükellefin düzenlediği belgelerin sahte olduğu sonucuna varıldığı, dolayısıyla 2014/Kasım döneminde … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan fatura nedeniyle indirim konusu yapılan katma değer vergisinin reddedilmesinden kaynaklanan tarhiyatta ve tarhiyatın bu kısmı için davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının üç kat olarak uygulanmasında hukuka aykırılık; katma değer vergisi indirimlerinin -… Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan fatura hariç- reddi suretiyle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı; cezalı tarhiyatın konut satış hasılatınının kayıt ve beyan dışı bırakılmasından kaynaklanan kısmı yönünden ise, katma değer vergisi yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı ancak olayda, davacının ilgili dönem defter ve belgelerinin sonradan da olsa ibraz edilmiş olması gizleme kastının bulunmadığını gösterdiğinden ve bulunan matrah farkı davacının beyanname, tarh dosyası ile defter ve kayıtları incelenerek ortaya çıkarıldığından ihtilaflı dönemler için kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında hukuka uyarlık, bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı; gerekçesiyle istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine, Vergi mahkemesi kararının katma değer vergisi indirimlerinin -… Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan fatura hariç- reddi suretiyle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile konut satışlarının kayıt ve beyan dışı bırakılmasından kaynaklanan katma değer vergisi nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasının bir kat fazlasına ilişkin kısmının kaldırılmasına, bu kısımlar yönünden davanın kabulüne, katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin -… Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan faturadan kaynaklanan kısmı hariç- kısmı ile konut satışlarının kayıt ve beyan dışı bırakılmasından kaynaklanan katma değer vergisi nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:
DAVALININ İDDİALARI: İnceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere ibraz edilmeyen defter ve belgelerin sonradan Mahkemeye ibraz edilmesinin gizleme fiilinin işlendiği gerçeğini değiştirmediği, bu itibarla re’sen gözetilecek nedenlerle kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI:Kooperatif tarafından konut satışı yapıldığı belirlenen kişilerin, kooperatif üyesi veya kooperatife mal ve hizmet teslimi karşılığında konut teslim edilen kişiler olduğu, bu kişiler haricinde varsa 3.kişiler tespit edilip bu kişiler yönünden tarhiyat önerilmesi gerektiğinden vergi inceleme raporunun eksik incelemeye dayandığı, kooperatif ile üyeleri arasında husumet bulunduğu, incelemede üyelerin menfaatlerine göre beyanda bulundukları, kooperatifin vergi muafiyetinin geçmişe etkili olarak kaldırılmasının hukuk devleti ve hukuki güvenlik ilkelerine aykırı olduğu, cezayı müeyyideye maruz kalmamak adına hukuksal yolun tanınmadığı, ilgili yıl defter ve belgelerinin vergi müfettişince incelendiği, defter ve belgeleri ibraza hazır olduğu, gizleme fiilinin yasal unsurlarının oluşmadığı, vergi usul kanununa muhalefet suçundan Asliye Ceza Mahkemesince beraat kararı verildiği, iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Davacı tarafından, yasal defter ve belgelerin dosyaya ibrazına istinaden defter ve belgelerin davalı idareye gönderilmesi üzerine yapılan inceleme sonucu düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda, yasal defter ve belgeler incelemeye yasal süresinde ibraz olsaydı, kullanılan sahte faturada gösterilen katma değer vergisinin reddedilmesi ve beyan dışı bırakılan katma değer vergisi matrahının ilave edilmesi sonucunda oluşturulan katma değer vergisi beyan tablosuna göre davacının sahte olduğu tespit edilen faturayı kullanıldığı 2014/Kasım döneminde ödenecek katma değer vergisinin bulunmadığı, sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 17.265,19.-TL, 2015/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin ise 890.219,63.TL olduğu görüldüğünden, davacının temyiz isteminin kısmen kabulü, kısmen reddi, davalının temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan faturadan kaynaklanan katma değer vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının bozulması, diğer kısımlara ilişkin hüküm fıkrasının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı yapı kooperatifi adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği konutların bir kısmını 2014 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2014/Ocak, Mart, Nisan, Haziran, Temmuz, Eylül-Aralık dönemleri katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan faturadan kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi haricindeki hüküm fıkrası, usul ve hukuka uygun olup taraflarca ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davacının, Bölge İdare Mahkemesi kararının, … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan faturadan kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrası yönelik temyiz istemine gelince; davacı tarafından yasal defter ve belgelerin dosyaya ibrazına istinaden defter ve belgelerin davalı idareye gönderilmesi üzerine yapılan inceleme sonucu düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda, hakkında … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu bulunan Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden 2014/Kasım döneminde yaptığı alımın eleştiri konusu yapılması nedeniyle anılan mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu değerlendirilerek faturanın sahte olduğu sonucuna varılmış ise de, … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda, yasal defter ve belgelerin incelemeye yasal süresinde ibraz olsaydı, kullanılan sahte faturada gösterilen katma değer vergisinin reddedilmesi ve beyan dışı bırakılan katma değer vergisi matrahının ilave edilmesi sonucunda oluşturulan katma değer vergisi beyan tablosuna göre sahte faturanın kullanıldığı 2014/Kasım döneminde ödenecek katma değer vergisinin bulunmadığı, sonraki döneme devreden katma değer vergisinin ise 17.265,19.-TL olduğu görüldüğünden, … Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan fatura nedeniyle indirim konusu yapılan katma değer vergisinin reddedilmesinden kaynaklanan tarhiyatta, kesilen üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık görülmediğinden Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, davalının temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının,… Kar. Day. Tük. Mal.ve İnş. Mal. Tur. San. Tic. Ltd. Şirketi’nden alınan faturadan kaynaklanan katma değer vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer kısımlara ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan aleyhine onanan kısım üzerinden 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım yönünden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesine gönderilmesine , 06/04/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.