Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2019/734 E.  ,  2020/6137 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/734
Karar No : 2020/6137

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Kimya ve Madeni Yağ Nakliyat San. ve Tic.Ltd.Şti.
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım alışlarını sahte fatura ile belgelendirdiği ve imal ettiği malın farklı bir GTİP numarasında olduğundan bahisle kayıt ve beyan dışı bıraktığı özel tüketim vergisine isabet eden katma değer vergisine ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/Ocak-Eylül,Kasım-Aralık dönemleri için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile 2010/Ocak-Mart dönemleri için bir kat, 2010/Nisan-Eylül, Kasım-Aralık dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacıya fatura düzenleyen … Makina Hırdavat Oto Yedek Parça ve Madeni Yağ Ürünleri Pazarlama Tic.Ltd.Şti. hakkındaki … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer alan bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden; adı geçen mükellefin düzenlemiş olduğu faturaların sahte fatura niteliğinde olduğu sonucuna varıldığından tarhiyatın sahte faturadan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı; tarhiyatın özel tüketim vergisinden kaynaklanan kısmına ilişkin olarak ise; özel tüketim vergisine karşı açılan davada, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verildiği, bu kapsamda davalı idarece tespit edilen faturalara yansıtılmayan ve beyan dışı bırakılan özel tüketim vergisi tutarları esas alınarak hazırlanan 20/10/2017 tarihli ek bilirkişi raporunda yapılan hesaplamalara göre, 2010/Ocak dönemi için 115.121,91-TL, 2010/Şubat dönemi için 62.951,02-TL, 2010/Mart dönemi için 13.588,95-TL, 2010/Mayıs dönemi için 18.808,53-TL, 2010 / Haziran dönemi için 71.088,49-TL, 2010/Temmuz dönemi için 81.393,84-TL, 2010/Ağustos dönemi için 115.345,45-TL, 2010/Eylül dönemi için 114.641,50-TL, 2010/Kasım dönemi için 156.322,17-TL, 2010/Aralık dönemi için 70.802,51-TL tutarda re’sen salınan katma değer vergilerinde hukuka aykırılık, 2010/Ocak dönemi için 43.407,96-TL, 2010/Şubat dönemi için 16.695,13-TL, 2010/Mart dönemi için 42.062,64-TL, 2010/Nisan dönemi için 23.504,51-TL, 2010/Mayıs dönemi için 26.990,97-TL, 2010/Ağustos dönemi için 2.589,76-TL, 2010/Eylül dönemi için 3.048,55-TL, 2010/Ekim dönemi için 158.692,95-TL, 2010/Kasım dönemi için 2.370,78-TL ve 2010/Aralık dönemi için 88.602,80-TL tutarda re’sen salınan katma değer vergilerinde ise hukuka uyarlık bulunmadığı; vergilendirme döneminde, davacı şirketin üretimini gerçekleştirdiği müstahzarları düşük oranlı özel tüketim vergisine tabi eşya olarak göstermek ve kullanılan sahte faturaları indirim konusu yapmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verdiğinin açık olması karşısında, vergi kaybı doğuran bu eyleme, vergilerin bir katı düzeyinde vergi ziyaı cezası kesilmesinde yasaya aykırılık bulunmadığı; tekerrür hükmü sebebiyle cezanın artırılarak uygulanabilmesi için tekerrüre esas alınacak sonraki fiilin, daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihini takip eden yılın başından itibaren işlenmiş olması gerektiği, olayda ise tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezasının 18/01/2010 tarihinde tebliğ edildiği görülmüş olduğundan, dava konusu 2010 yılının muhtelif dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiş; 2010/Ocak dönemi için 43.407,96-TL, 2010/Şubat dönemi için 16.695,13-TL, 2010/Mart dönemi için 42.062,64-TL, 2010/Nisan dönemi için 23.504,51-TL, 2010/Mayıs dönemi için 26.990,97-TL, 2010/Ağustos dönemi için 2.589,76-TL, 2010/Eylül dönemi için 3.048,55-TL, 2010/Ekim dönemi için 158.692,95-TL, 2010/Kasım dönemi için 2.370,78-TL ve 2010/Aralık dönemi için 88.602,80-TL tutarda salınan katma değer vergileri ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları ile 2010/Nisan ilâ Aralık dönemleri için kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısımları kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka uygun olduğu kararın kaldırılmasını gerektiren başka bir neden de bulunmadığı gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı tarafından sahte belge kullanıldığı ve bu belgelerin yasal defterlere intikal ettirildiğinin, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığının sabit olduğu, davacı adına kesinleşen vergi ziyaı cezası bulunduğundan tekerrür hükümlerinin uygulanmasının hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Davalı idarenin, Bölge İdare Mahkemesi’nin tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddi gerektiği; özel tüketim vergisinden kaynaklanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin olarak, vergi mahkemesi tarafından toplam tarhiyat tutarından bilirkişi raporunda özel tüketim vergisinden kaynaklanan fark matrah ile sahte faturadan kaynaklanan tutarlar esas alınarak bir hesaplama yapılmış ise de; dosyanın incelenmesinden 2010/Ocak dönemi için özel tüketim vergisinden kaynaklanan matrah farkı üzerinden hesaplanan katma değer vergisi tutarı vergi inceleme raporunda da bilirkişi raporunda da 115.121,91 TL iken ve bu dönem için sahte fatura kullanımı da söz konusu olmamasına rağmen tarhiyatın 158.529,87 TL olduğu, vergi inceleme raporunda belirtildiği üzere aradaki farkın 2009/Aralık döneminden 2010/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin sıfır olarak esas alınmasından kaynaklandığı, ancak mahkemenin bu hususta bir değerlendirme yapmadığı; Mayıs döneminde dava konusu tarhiyat 45.799,60 TL iken mahkeme tarafından ilgili dönemde kaldırılan ve onanan tutarların toplamı 48.799,5 TL, yine Ekim dönemi için tarhiyat yapılmamışken mahkeme tarafından 158.692,95 TL tutarındaki tarhiyatın kaldırılmasına karar verildiği, ayrıca Temmuz dönemi için bilirkişi raporunda önerilen matrah farkı 98.280,61 TL iken mahkeme tarafından matrah farkının 81.393,34 TL olarak alındığı ve bu hususa ilişkin herhangi bir gerekçe belirtilmediği görüldüğünden, davalı idarenin bu hususa ilişkin temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısma ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, bir kısım alışlarını sahte fatura ile belgelendirdiği ve imal ettiği malın farklı bir GTİP numarasında olduğundan bahisle kayıt ve beyan dışı bıraktığı özel tüketim vergisine isabet eden katma değer vergisine ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2010/Ocak-Eylül,Kasım-Aralık dönemleri için re’sen tarh edilen katma değer vergisi ile 2010/Ocak-Mart dönemleri için bir kat, 2010/Nisan-Eylül,Kasım-Aralık dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, tekerüre ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Bölge İdare Mahkemesi kararının, özel tüketim vergisinden kaynaklanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin bir kısmının kaldırılmasına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddine yönelik temyiz istemine gelince;
Uyuşmazlık konusu tarhiyatın dayanağını teşkil eden özel tüketim vergisine karşı açılan davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine hükmeden … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik davalı idarenin istinaf başvurusunu reddeden … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına ilişkin davalı temyiz istemi, Danıştay Yedinci Dairesi’nin 17/12/2020 tarih ve E:2019/280, K:2020/5183 sayılı kararıyla reddedilmiş ve karar kesinleşmiştir.
Bununla birlikte, Vergi Mahkemesi tarafından, toplam tarhiyat tutarından bilirkişi raporunda özel tüketim vergisinden kaynaklanan fark matrah ile sahte faturadan kaynaklanan tutarlar esas alınarak bir hesaplama yapılmış ise de; dosyanın incelenmesinden 2010/Ocak dönemi için özel tüketim vergisinden kaynaklanan matrah farkı üzerinden hesaplanan katma değer vergisi tutarının vergi inceleme raporu ve bilirkişi raporunda 115.121,91 TL olarak tespit edilmesine ve bu dönem için sahte fatura kullanımı da söz konusu olmamasına rağmen tarhiyatın 158.529,87 TL olarak yapıldığı, vergi inceleme raporunda belirtildiği üzere aradaki farkın 2009/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinden kaynaklandığı, ancak mahkemece bu hususta bir değerlendirme yapılmadığı; Mayıs dönemine ilişkin dava konusu tarhiyat 45.799,60 TL iken mahkeme tarafından bu dönemde kaldırılan ve onanan tutar toplamının 48.799,5 TL, yine Ekim dönemi için tarhiyat yapılmamışken mahkeme tarafından bu dönem için kaldırılan tutarın 158.692,95 TL olduğu, ayrıca Temmuz dönemi için bilirkişi raporunda önerilen matrah farkı 98.280,61 TL iken mahkeme tarafından matrah farkının 81.393,34 TL olarak dikkate alındığı ve bu hususa ilişkin herhangi bir gerekçe belirtilmediği görülmüştür.
Bu durumda, özel tüketim vergisinden kaynaklanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı kısmen kabul eden vergi mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararının yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınmak suretiyle, yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalı idarenin temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, tekerrüre ilişkin kısmının ONANMASINA, diğer kısmının BOZULMASINA,
3. Bozulan kısım yönünden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesi’ne gönderilmesine, 23/12/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.