9. Daire         2007/4737 E.  ,  2009/61 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2007/4737
Karar No: 2009/61

Temyiz İsteminde Bulunanlar : 1- …
2- …
3- …
Vekilleri : …
Karşı Taraf : Maliye Bakanlığı – ANKARA
İstemin Özeti : … Orman İşletme Müdürlüğü eski hizmet binası ve müştemilatını 20.12.2004 tarihinde yapılan ihale sonucu müşterek olarak satın alan davacılar tarafından bu taşınmazların teslimi nedeniyle ödenen katma değer vergisinin ret ve iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine dair davalı idare işleminin iptali istemiyle açılan davayı; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 5228 sayılı Kanunun 59/2-a. maddesiyle değişik 1/3-d. maddesinde; müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışların katma değer vergisine tabi olduğu, aynı Kanuna 5228 sayılı Kanunun 20. maddesiyle eklenen Geçici 21. maddesinde ise; Karayolları Genel Müdürlüğünce yapılacak taşınmaz mal teslimleri ile Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye Sabit Kıymetlerinde kayıtlı tapulu taşınmaz malların teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğunun kurala bağlandığı, 5281 sayılı Kanunun 43/14-c. maddesi ile de istisna süresinin 31.12.2006 tarihine kadar uzatıldığı, dosyanın incelenmesinden, ihale yoluyla satın alınan taşınmaz mal tesliminden dolayı, davacılar tarafından ödenen katma değer vergisinin iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet yoluyla yapılan 30.7.2006 tarihli başvurunun davalı idarece cevap verilmemek suretiyle reddedildiğinin anlaşıldığı, olayda, davacılardan tahsil edilen katma değer vergisinde, 3065 sayılı Kanunun 1/3-d. maddesine aykırılık bulunmadığı gibi, dosyadaki belgelerden, davacılara teslim edilen taşınmazın, Döner Sermaye Sabit Kıymetlerinde kayıtlı olmadığı, … Orman İşletme Müdürlüğü 2 No’lu Katma Bütçeli İdare Saymanlık Müdürlüğü’nde kayıtlı olduğunun görüldüğü, bu durumda 3065 sayılı Kanunun Geçici 21. maddesinde öngörülen istisna hükmünün olaya uygulanma olanağı bulunmadığından, ödenmiş olan verginin iadesi isteminin reddine dair işlemde yasaya aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddederek dava konusu işlemi onayan … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; ihale şartnamesinde taşınmaz satışının katma değer vergisinden muaf olduğunun belirtildiği, yine şartnamede açıkça taşınmazın Döner Sermaye Sabit Kıymetlerinde kayıtlı olmadığının belirtilmediği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Savcısı …’in Düşüncesi : Orman işletme müdürlüğü eski hizmet binası ve müştemilatını 20.12.2004 tarihinde ihale yoluyla satın alan davacıların ödemek zorunda kaldıkları katma değer vergisinin iadesi isteminin reddi yolundaki işlemin iptali istemiyle açılan dava reddedilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinde katma değer vergisine tabi faaliyetler sayıldıktan sonra geçici 21 inci maddesinde, Karayolları Genel Müdürlüğünce yapılacak taşınmaz mal teslimleri ile Orman Genel Müdürlüğü Döner Sermaye Sabit kıymetlerinde kayıtlı tapulu taşınmaz malların teslimlerinin 30.7.2006 tarihine kadar katma değer vergisinden müstesna olduğu belirtilerek yasanın hangi tür teslimleri katma değer vergisine tabi tutma amacında olduğu ortaya konmuştur.
Davacılar adına yapılan satış, müzayede mahalinde yapılan herhangi bir satış gibi nitelendirilecek nitelikte olmayıp, ilandaki şartları takip ederek söz kanusu gayrimenkulü ihale yoluyla alan davacılar adına tesis edilen işlemin iptali istemiyle açılan davanın reddi yolundaki kararda isabet görülmemiştir.

Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi : Orman İşletme Müdürlüğünce yapılan taşınmaz mal tesliminin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun Geçici 21. maddesine düzenlenen istisna kapsamında olduğu, bu durumda ödenen verginin ret ve iadesi istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlıkta, davacılar tarafından ihale sonucu satın alınan taşınmaz teslimi nedeniyle ödenen katma değer vergisinin ret ve iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Genel bütçeye, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere ait vergi, resim, harç ve benzeri yükümlerin tarh, tahakkuk, tahsil işlemlerinden ve bunlarla ilgili zam ve cezalardan doğan uyuşmazlıkların çözümünde genel ilke; 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanununa uygun olarak vergi mahkemesi nezdinde dava açılmasıdır.

Ancak, vergilendirme işleminden doğan anlaşmazlık, bir hukuki ihtilaftan değil de, bir maddi hatadan ibaret bulunmakta ise, yasa koyucu pahalı ve uzun olan bu dava yolundan ayrı olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116 ila 126. maddelerinde düzenlenen ve vergi literatüründe “Düzeltme ve Şikayet Müessesesi” denilen bir idari başvuru yolu vaz’etmiştir. Bu müessesenin işleyebilmesi, başka bir deyişle, bu yola başvurulabilmesi için ortada bir hukuki ihtilaftan ziyade, Vergi Usul Kanununun sözügeçen maddelerinde yazılı olan “vergi hatası”nın bulunması gerekmektedir. Nitekim anılan Kanunun “Vergi Hatalarını Düzeltme” başlığını taşıyan bu bölümünün 116 maddesinde, vergi hatası; vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, aynı Kanunun 117. maddesinde hesap hataları, 118. maddesinde ise vergilendirme hataları tek tek sayılarak belirlenmiştir. 118. maddenin 2 no’lu bendine göre, mükellefiyette hata; açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınması, 3 no’lu bendine göre, mevzuda hata ise; açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması olarak hüküm altına alınmış, aynı Kanunun ‘Düzeltme Yetkisi ve Reddiyat’ başlıklı 120. maddesinde vergi hatalarının düzeltilmesine ilgili vergi dairesi müdürünün karar vereceği, 122. maddesinde ise; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri kurala bağlanmıştır.
Vergi, resim ve harçların tarh, tahakkuk ve ödeme emri ile haciz işlemlerini de içeren tahsilat aşamalarında yapılan vergi hataları hakkında mükelleflerin 30 günlük (ödeme emrine itirazda 7 günlük) dava açma süresi içinde vergi mahkemesinde dava açmak suretiyle uyuşmazlığı yargı mercii önüne getirmek hakları bulunduğu gibi önce düzeltme yoluna başvurmak suretiyle vergi hatasının giderilmesini yetkili makamlardan istemek, reddi halinde, dava açma sürelerine bağlı kalarak yargı yerlerine başvurma hakları da bulunmaktadır. Ancak bu yolun sadece vergi hataları yönünden incelemeye tabi olacağı açıktır.
Dosyanın incelenmesinden, davacıların, ihale yoluyla satın aldıkları … Orman İşletme Müdürlüğü’nün eski hizmet binası ve müştemilatınının teslimi nedeniyle ödedikleri katma değer vergisinin iadesi istemiyle … Orman İşletme Müdürlüğü’ne düzeltme başvurusunda bulundukları, Orman İşletme Müdürlüğünce tahsil edilen vergide isabetsizlik olmadığından bahisle istemin reddedilmesi üzerine şikayet yoluyla Maliye Bakanlığı’na başvurulduğu, Maliye Bakanlığınca başvurunun cevap verilmemek suretiyle reddedilmesi sonucu zımni ret işleminin iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, düzeltme istemiyle başvurunun, 213 sayılı Kanunda bu konuda yetkili olduğu hüküm altına alınan vergi dairesi müdürlüğüne değil, vergi hatalarında düzeltme yetkisi bulunmayan Orman İşletme Müdürlüğü’ne yapıldığı görüldüğünden, yetkisiz makam tarafından tesis edilen işlem üzerine yapılan şikayet başvurusunun reddine dair işlemin, tekemmülü doğru olarak gerçekleşmediğinden dava konusu edilmesine olanak bulunmamaktadır.
Ancak, davacıların Vergi Usul Kanununun 126. maddesi uyarınca beş yıllık zamanaşımı süresi içinde yetkili olan vergi dairesi müdürlüğünden düzeltme isteminde bulunabilecekleri açıktır.
Bu durumda, ortada usulüne uygun olarak yapılmış bir düzeltme ve şikayet başvurusu bulunmadığından, davanın bu yönden irdelenmesi gerekirken, vergi mahkemesince işin esasına girilerek verilen temyize konu kararda isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 21.1.2009 tarihinde oybirliği ile karar verildi.