9. Daire         2007/2915 E.  ,  2008/5303 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2007/2915
Karar No: 2008/5303

Temyiz İsteminde Bulunan : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Gaziemir Belediye Başkanlığı – İZMİR
Vekili : …
İstemin Özeti : Davacı kurumun mülkiyetinde bulunan taşınmazlar için 2001-2006 yıllarına ilişkin olarak ödenen emlak vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen emlak vergisinin yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle açılan davayı; 1319 sayılı Kanunun 4-p maddesinde tarım kredi, tarım satış kooperatiflerinin kendi hizmet binalarının emlak vergisinden daimi surette muaf olduğunun düzenlendiği, aynı Kanunun 22. maddesinde, bina ve arazi vergileri ile ilgili muaflık ve istisna hükümlerinin anılan Kanuna eklenmek veya anılan Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceğinin hükme bağlandığı, 41. maddesinde ise, özel kanunların bina ve arazi vergilerine ilişkin muaflık ve istisna hükümlerinin yürürlükten kaldırıldığının hükme bağlandığı, 1581 sayılı Kanunun 19/B-b maddesinde ise davacı kooperatifin her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğunun düzenlendiği, aynı konuda birbirinden farklı yasa hükümleri bulunduğundan sonraki ve özel hüküm niteliğinde bulunan kanun hükmünün geçerli olduğu, 17.7.1972 tarihinde yürürlüğe giren 1610 sayılı Kanunla 1319 sayılı Kanuna eklenen hüküm ile, tarım kredi kooperatiflerinin sahip olduğu kendi hizmet binalarının emlak vergisinden muaf olduğunun düzenlendiği, anılan kanun hükümlerinden daha sonra (25.8.1977) yürürlüğe giren 2104 sayılı Kanun ile özel kanunlarla düzenlenen bina ve arazi vergilerine ilişkin muaflık ve istisna hükümlerinin de yürürlükten kaldırıldığı, bu durumda aynı konuda farklı ve çelişik düzenlemeler içeren kanun hükümlerinden sonraki tarihte yürürlüğe giren kanun hükmü yürürlükte ve geçerli olduğundan söz konusu Kanun hükmünün özel kanunlarda aynı konuda mevcut olan hükümleri açıkça ilga ettiğinin anlaşıldığından ödenen vergilerin iadesinin talep edilmesi üzerine tesis edilen ret işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; tarim kredi kooperatiflerinin taşınmaz mallarının 1581 sayılı Kanunun 19/B-b maddesi gereğince emlak vergisinden muaf olduğu, ayrıca kooperatif aleyhine yargı harcına hükmedilemeyeceği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

Danıştay Savcısı …’in Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …’un Düşüncesi : Temyize konu vergi mahkemesi kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının onanması, davacı kooperatif aleyhine karar harcına hükmedilmesine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Davacı kurumun mülkiyetinde bulunan taşınmazlar için 2001-2006 yıllarına ilişkin olarak ödenen emlak vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen emlak vergisinin yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
213 sayılı Kanunun 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, 118. maddede, vergilendirme hataları sayıldıktan sonra 2. fıkrasında, açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasının mükellefiyette hata olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 124. maddesinin 1. fıkrasında, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri öngörülmüş, 2. fıkrasında ise bu madde gereğince il özel idare vergileri hakkında valiliğe ve belediye vergileri hakkında belediye başkanlığına müracaat edilebileceği kurala bağlanmıştır.
Davacı kooperatif, 28.4.1972 tarihinde yürürlüğe giren, 1581 sayılı Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanununun 19. maddesinin (B) bendinde yer alan Tarım Kredi Kooperatiflerinin taşınmaz malları her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır” şeklindeki hükümden bahisle maliki olduğu bina ve arsalar için muafiyet iddiasında bulunmaktadır.
Uyuşmazlığın esasını, Tarım Kredi Kooperatiflerinin emlak vergisinden muaf olup olmadığı oluşturduğundan, 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun muafiyete ilişkin hükümleri ile 1581 sayılı Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanununun ilgili hükümlerinin birlikte değerlendirilmesi gerekmektedir.

1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu 11.8.1970 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Emlak vergisinden muaf tutulan binalar, 1319 sayılı Kanunun 4. maddesinde, arazi ve arsalar ise aynı Kanunun 14. maddesinde sayılmıştır.
28.4.1972 tarihi Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 1581 sayılı Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanunu ile tüzel kişiliği haiz Tarım Kredisi Kooperatifleri ile bölge ve merkez birliklerinin kurulabilmesinin yolu açılmış, anılan Kanunun 19/B-b maddesinde bu kanuna göre kurulacak ve kurulmuş sayılan kooperatiflerin, bölge ve merkez birliklerinin, sermaye ve yedek akçeleri ile taşınmaz malları ve bunların gelirleri, kendi ihtiyaçları için satın aldıkları ve alacaklarının tahsili gayesiyle mülk edindikleri taşınmaz malları ve bunların 15. madde hükmüne göre sahiplerine geri verilmesi işleminin, bütün vergi, resim ve harçtan muaf olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
1581 sayılı Tarım Kredi Kooperatifleri ve Birlikleri Kanunundan sonra 27.7.1972 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 1610 sayılı Kanunla 1319 sayılı Kanuna emlak vergisi muafiyetine ilişkin olarak yeni hükümler eklenmiş ve Kanunun bazı maddelerinde de değişikliğe gidilmiştir.
Buna göre, 1319 sayılı Kanunun 1610 sayılı Kanunun 14. maddesiyle değiştirilen 22. maddesinde bina ve arazi vergileri ile ilgili muaflık ve istisna hükümlerinin bu Kanuna eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği hükme bağlanmış, aynı Kanunun 41. maddesine 1610 sayılı Kanunun 24. maddesiyle eklenen 4. bende göre de, özel kanunların bina ve arazi vergilerine ilişkin muaflık ve istisna tanıyan hükümlerinin yürürlükten kaldırıldığı düzenlemesine yer verilmiştir.
Bunun yanısıra; 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunun 4. maddesine 1610 sayılı Kanunun 1. madesiyle eklenen (p) bendinde Tarım Kredi, Tarım Satış Kooperatifleri, 1163 sayılı Kanuna uygun olarak teşekkül eden kooperatifler ve bu kooperatiflerin kuracağı kooperatif birlikleri, kooperatif merkez birlikleri ve Türkiye Milli Kooperatifler Birliğinin ve Türk Kooperatifçilik Kurumunun sahip oldukları kendi hizmet binalarının kiraya verilmemek şartıyla bina vergisinden muaf olduğu belirtilmiş, ancak 1319 sayılı Kanunda Tarım Kredi Kooperatiflerinin arsa ve arazilerinin emlak vergisinden muaf olduğuna ilişkin herhangi bir düzenlemeye ise yer verilmemiştir.
Bu açıklamalar çerçevesinde, 1610 sayılı Kanunun 1581 sayılı Kanundan daha sonra yürürlüğe girmiş olması ve bu haliyle 1610 sayılı Kanunun Tarım Kredi Kooperatiflerine ait taşınmazların emlak vergisi muafiyetine ilişkin düzenleme getiren en son kanun bulunması ve 1319 sayılı Kanunun 41. maddesine 1610 sayılı Kanunun 24. maddesiyle eklenen 4. bendine göre özel kanunların bina ve arazi vergilerine ilişkin muaflık ve istisna tanıyan hükümlerin kaldırılması karşısında Tarım Kredi Kooperatiflerin taşınmazlarının emlak vergisinden muaf olup olmadığı hususunun bu çerçevede değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bu durumda, Tarım Kredi Kooperatiflerinin sahip olduğu bina ve arazilerin muafiyetinin farklı değerlendirilmesi gerekmektedir. Zira Kanun koyucu bu konudaki iradesini son olarak 1610 sayılı Kanunla ortaya koymuş, Tarım Kredi Kooperatiflerinin sadece sahip olduğu kendi hizmet binalarının kiraya verilmemek şartıyla emlak vergisinden muaf tutulmuş, Tarım Kredi Kooperatiflerinin sahip olduğu arsa ve arazilerinin ise emlak vergisinden muaf tutulmasına ilişkin bir düzenlemeye ise yer verilmemiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı kooperatifin ödediği emlak vergisi 2006 yılı 2. taksidinin, davacı kurumun mülkiyetinde bulunan … İli, … İlçesi, … Mahallesi, … Caddesinde … pafta, … ada, … nolu parselde bulunan 13.480 m² arsa ve arsa içerisinde 1.000 m² lik bina ile … İlçesi, … Mahallesi caddesinde bulunan … pafta, … ada, … nolu parselde bulunan arsaya ilişkin olduğu anlaşılmaktadır.
Dava konusu olayı yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde değerlendirdiğimizde, davacı kooperatifin 2001-2006 yıllarına ilişkin olarak ödediği tutarın iadesi istemiyle yapmış olduğu düzeltme başvurusunun, davalı idare tarafından, davacı kooperatifin maliki olduğu binanın kiraya verildiği için emlak vergisinden muaf tutulamayacağı gerekçesiyle reddedildiği görülmekte olup, aynı iddia gerek savunma dilekçesinde, gerekse temyize cevap dilekçesinde de tekrarlanmasına rağmen davacı kooperatifçe aksinin iddia edilmediği ve buna ilişkin bir belge sunulmadan sadece 1581 sayılı Kanunun 19. maddesinde yer alan muafiyet hükmünden yararlanmak istemiyle dava açıldığı görülmektedir. Bu durumda, davacı kooperatifin emlak vergisine konu binadan kira geliri elde ettiği ve bu nedenle 1319 sayılı Kanunun 1610 sayılı Kanunla eklenen 4(p) maddesinden yararlanma imkanı bulunmadığı, ayrıca yukarıda açıklanan nedenlerle davacı kooperatifin arsalarının da emlak vergisinden muaf tutulmasının mümkün olmadığı anlaşıldığından temyize konu vergi mahkemesi kararı sonucu itibariyle yerinde bulunmuştur.
Davacı kooperatif aleyhine karar harcına hükmedilmesine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin incelenmesine gelince,
1581 sayılı Kanunun “Muafiyetler” başlıklı 19. maddesinin B-a bendinde, bu kanuna göre kurulacak ve kurulmuş sayılan kooperatifler, bölge ve merkez birliklerinin, kurumlar, gider, gayrimenkul kıymet artışı, intikal ve diğer vergilerden ve icra makamları, resmi daireler ve mahkemeler nezdinde yapacakları takip ve tahsillerle açacakları tazminat davaları ile ilgili her nevi talep, tebliğ ve kararların her türlü masraf, vergi, resim ve harçlardan muaf olacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Olayda, vergi mahkemesi kararında, davacı kooperatif adına … YTL karar harcına hükmedildiği anlaşıldığından, 1581 sayılı Kanunun 19/B-a maddesi karşısında davacı kooperatif adına karar harcına hükmedilmesinde yasal isabet bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,…Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının sonucu itibariyle onanmasına, davacı kooperatif aleyhine karar harcına hükmedilmesine ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına 17.11.2008 tarihinde oybirliği ile karar verildi.