9. Daire         2003/3151 E.  ,  2004/4876 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2003/3151
Karar No: 2004/4876

Temyiz İsteminde Bulunan : Halkalı Vergi Dairesi Başkanlığı-İSTANBUL

Karşı Taraf : …

Vekili : …

İstemin Özeti : Davacı şirket adına 2002/Eylül dönemi için tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin terkini istemiyle açılan davayı; 4481 sayılı Kanunun 4605 sayılı Kanunla değişik 8. maddesinde ve 19.3.2002 tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 85 seri nolu katma değer vergisi Genel Tebliğinin D bölümünde 31.12.2002 tarihine kadar uygulanmak üzere her tür cep telefonu işletmecileri tarafından verilen (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetlerinin özel iletişim vergisine tabi olduğu, bu verginin mükellefinin ise cep telefonu işletmecileri olduğu ve katma değer vergisinin matrahına dahil edilemeyeceğinin yer aldığı, dosyanın incelenmesinden 2002/Eylül dönemine ait ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi beyannamesinde matraha özel iletişim vergisinin de dahil edildiğinin anlaşıldığı, haberleşme hizmetinde kullanılan kartların satışını yapan davacı şirketin özel iletişim vergisini katma değer vergisi matrahından indirememesi halinde Kanunda öngörülen katma değer vergisi oranının üzerinde bir vergiye maruz kalmasının söz konusu olacağı, kaldı ki özel iletişim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği yolundaki üst hukuk nomunun alt idari tasarrufla (genel tebliğ ile) değiştirilemeyeceği, olayda aksi düşünceyle ihtirazi kayıt dikkate alınmaksızın yapılan fazla tahakkukta isabet görülmediği gerekçesiyle kabul eden … Vergi Mahkemesinin … tarih ve … sayılı kararının; dava konusu tahakkukun yasal olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

Danıştay Savcısı …’ün Düşüncesi : Uyuşmazlıkta, cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartların bayilere toptan satışını yapan yükümlü şirketin, GSM İşletmecisi şirkete ödediği özel iletişim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilmemesi gerektiğini belirterek ihtirazi kayıtla verdiği katma değer vergisi beyannamesine göre ihtirazi kayıt dikkate alınmaksızın fazladan tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin terkini ve iadesi istemiyle açılan davayı kabul eden vergi mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
4481 sayılı Kanunun 4605 sayılı Kanunla değişik 8.maddesinde, 31.12.2002 tarihine kadar uygulanmak üzere her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından verilen (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetlerinin (17.8.1999 ve 12.11.1999 tarihinde meydana gelen deprem nedeniyle mücbir sebep hali ilan edilen yerlerde, mücbir sebebin devam ettiği sürece abonelere verilecek ön ödemeli kart satışlar dışındaki hizmetler hariç) % 25 oranında özel iletişim vergisine tabi olduğu, bu vergiye ait matrahın katma değer vergisini oluşturan unsurlardan teşekkül edeceği, özel iletişim vergisinin izleyen ayın onbeşinci günü mesai saati sonuna kadar, katma değer vergisi beyannemesi ile beyan edilerek aynı süre içinde ödeneceği, bu maddede hüküm bulunmayan hallerde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından imtiyaz sözleşmeleri uyarınca hazineye ödenecek payın hesaplanmasında özel iletişim vergisinin dikkate alınmayacağı, her ay tahakkuk edecek özel iletişim vergisinin cep telefonu abonelerine ödenecek faturalarda ayrıca gösterileceği hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 19.3.2002 tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 85 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (D) Bölümünün son paragrafında, ancak cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartların satışını yapanların, özel iletişim vergisi mükellefi olmamaları nedeniyle cep telefonu işletmecilerinin hesapladığı özel ileşitim vergisini katma değer vergisi matrahından indirmelerinin söz konusu olamayacağı açıklanmıştır.
Yukarıda değinilen yasa hükmünün ve tebliğ ile yapılan açıklamanın incelenmesinden; özel ileşitim vergisinin her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından verilen (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetleri sırasında doğduğu ve bu aşamada ödendiği anlaşılmakta ve dolayısıyla bu verginin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği yolundaki yasal düzenlemenin, bu verginin mükellefi olan cep telefonu işletmecilerinin hesaplayacakları katma değer vergisi matrahları için geçerli olacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartları GSM İşletmecisinden satın alarak alt bayilere satan ve özel iletişim vergisi mükellefi olmayan yükümlü şirketin kartların alımı sırasında GSM İşletmecisine ödediği ve GSM İşletmecisi tarafından hesaplanan katma değer vergisine dahil edilmeyen özel iletişim vergisini, söz konusu kartların alt bayilere teslimi sırasında hesapladığı katma değer vergisi matrahından indirmesi kanunen mümkün olmadığından, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye göre yapılan katma değer vergisi tahakkukunun iptali ile fazladan ödendiği ileri sürülen katma değer vergisinin iadesi istemiyle açılan davanın mahkemece reddi gerekirken, yazılı gerekçeyle kabulünde isabet görülmemiştir.
Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile temyize konu mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …’in Düşüncesi : 4481 sayılı Kanunun 4605 sayılı Kanunla değişik 8.maddesi ile 19.3.2002 tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 85 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (D) Bölümünün son paragrafında, cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartların satışını yapanların, özel iletişim vergisi mükellefi olmamaları nedeniyle cep telefonu işletmecilerinin hesapladığı özel ileşitim vergisini katma değer vergisi matrahından indirmelerinin söz konusu olamayacağı açıklanmış olup, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye göre yapılan katma değer vergisi tahakkukunun iptali ile fazladan ödendiği ileri sürülen katma değer vergisinin iadesi istemiyle açılan davanın mahkemece yazılı gerekçeyle kabul edilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık; ihtilaf konusu dönem için tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin terkini istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkin bulunmaktadır.
4481 sayılı Kanunun 4605 sayılı Kanunla değişik 8.maddesinde, 31.12.2002 tarihine kadar uygulanmak üzere her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından verilen (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetlerinin (17.8.1999 ve 12.11.1999 tarihinde meydana gelen deprem nedeniyle mücbir sebep hali ilan edilen yerlerde, mücbir sebebin devam ettiği sürece abonelere verilecek ön ödemeli kart satışlar dışındaki hizmetler hariç) % 25 oranında özel iletişim vergisine tabi olduğu, bu vergiye ait matrahın katma değer vergisini oluşturan unsurlardan teşekkül edeceği, özel iletişim vergisinin izleyen ayın onbeşinci günü mesai saati sonuna kadar, katma değer vergisi beyannemesi ile beyan edilerek aynı süre içinde ödeneceği, bu maddede hüküm bulunmayan hallerde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından imtiyaz sözleşmeleri uyarınca hazineye ödenecek payın hesaplanmasında özel iletişim vergisinin dikkate alınmayacağı, her ay tahakkuk edecek özel iletişim vergisinin cep telefonu abonelerine ödenecek faturalarda ayrıca gösterileceği hükme bağlanmıştır.
Ayrıca, 19.3.2002 tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 85 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (D) Bölümünün son paragrafında, ancak cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartların satışını yapanların, özel iletişim vergisi mükellefi olmamaları nedeniyle cep telefonu işletmecilerinin hesapladığı özel ileşitim vergisini katma değer vergisi matrahından indirmelerinin söz konusu olamayacağı açıklanmıştır.

Açıklanan Kanun maddesi ve ve tebliğden; özel ileşitim vergisinin her nev’i cep telefonu işletmecileri tarafından verilen (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetleri sırasında doğduğu ve bu aşamada ödendiği anlaşılmakta olup bu verginin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği yolundaki yasal düzenlemenin, bu verginin mükellefi olan cep telefonu işletmecilerini bağlayacağı açıktır.
Sonuç itibarıyla cep telefonu işletmecilerinin verdiği haberleşme hizmetlerinde kullanılan kartları GSM İşletmecisinden satın alarak alt bayilere satan ve özel iletişim vergisinin mükellefi olmayan yükümlü şirketin kartların alımı sırasında GSM İşletmecisine ödediği ve GSM İşletmecisi tarafından hesaplanan katma değer vergisine dahil edilmeyen özel iletişim vergisini, söz konusu kartların alt bayilere teslimi sırasında hesapladığı katma değer vergisi matrahından indirmesi kanunen mümkün bulunmadığı için, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye göre yapılan katma değer vergisi tahakkukunun iptali ile fazladan ödendiği ileri sürülen katma değer vergisinin iadesi istemiyle açılan davanın mahkemece reddi gerekirken, yazılı gerekçeyle kabul edilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile … Vergi Mahkemesinin … tarih ve … sayılı kararının bozulmasına 12.10.2004 tarihinde oybirliği ile karar verildi.