Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/4487 E.  ,  2023/92 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/4487
Karar No : 2023/92

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Taşıt Yedekleri Madeni Yağlar Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü) – …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Madeni yağ imalatı faaliyetinde bulunan davacının hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporunda, üretilen balata spreyinin 38.14 pozisyonunda beyan edilmesi gerekirken 29.01 pozisyonunda, 34.03 pozisyonunda beyan edilen diğer müstahzarların ise 27.10 pozisyonunda beyan edilmesi gerektiğinden ve bu suretle vergi kaybına sebebiyet verildiğinin tespit edildiğinden bahisle, davacı adına 2012 yılı Şubat ayının (2.) dönemi için re’sen tarh edilen özel tüketim vergisinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine, uyuşmazlığın çözümünün 27.10 alt pozisyonunda yer alan baz yağlara çeşitli oranlarda katkı maddeleri katılması sonucu üretilen mamullerin tarife cetvelinin yine 27.10 veya 29.01 pozisyonlarında yer alan madeni yağlara ilişkin kısmında olup olmadığının tespitine bağlı olduğu, bu kapsamda ara kararı ile imal edilen ürünlerin numunesi olmadığından, üretim formülü ve reçetesinin ibrazının istenilmesine rağmen davacı tarafından söz konusu belgeler gönderilmediğinden, üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla bilirkişi incelemesi yaptırılmasının mümkün olmadığı, bu durumda davacı tarafından vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarında yer verilen tespitlerin aksini ispatlayıcı herhangi bir delil sunulmamış olup, üretilen ve satışı yapılan mamül maddelerin beyan edilen tarife pozisyonlarında değerlendirilemeyeceği sonucuna varıldığından re’sen tarh edilen özel tüketim vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmesi üzerine davacı tarafından yapılan temyiz başvurusuna istinaden Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 26/10/2022 tarih ve E:2022/1056, K:2022/1353 sayılı kararıyla temyiz isteminin bozma kararına uygunluk yönünden reddine, kararın bozma kapsamı dışında kalan hükümlerine ilişkin temyiz incelemesinin sonuçlandırılması için dosyanın Danıştay Yedinci Dairesine gönderilmesine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Üretim tasdik raporlarıyla kayıt altına alınan üretimlerinin mahiyetini idareye kanıtlamak zorunda olmadıkları, ispat yükü davalıda olduğundan üretim reçetelerinin kendilerinden istenemeyeceği, şirket tasfiye olduğundan yasal defter ve belgeleri dışında diğer belgelerinin bulunmadığı, üretim tasdik raporlarının ve yoklama kayıtlarının getirtilerek karar verilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’ÜN DÜŞÜNCESİ : Bilirkişi incelemesi yaptırılabilmesi için gerekli olan üretime ilişkin evrakların dosyada mevcut olduğunun görüldüğü, söz konusu bilgi ve belgeler ışığında yeniden bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle karar verilmesi gerektiğinden davayı reddeden kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Görülmekte olan uyuşmazlığın çözümü, 27.10 alt pozisyonunda yer alan baz yağlara çeşitli oranlarda katkı maddeleri katılması sonucu üretilen üretilen balata spreyinin 38.14 pozisyonunda beyan edilmesi gerekirken 29.01 pozisyonunda, 34.03 pozisyonunda beyan edilen diğer müstahzarların ise 27.10 pozisyonunda beyan edilmesinin mümkün olup olmadığının tespitine bağlıdır. Söz konusu tespitin, uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 24/05/2000 tarih ve 24058 (mükerrrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olan 1 Seri no’lu Gümrük Genel Tebliği eki “Tarife Cetveli İzahnamesi” ve 10/06/2006 tarih ve 26194 (mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olan 1 Seri no’lu Gümrük Genel Tebliği eki “Gümrük Tarife Açıklama Notları”nda yer alan açıklamalara göre yapılması gerekmektedir.
Konuya ilişkin olarak açıklama notlarında üç önemli kriter getirilmiştir. Buna göre, bir müstahzarın 27.10 alt tarife pozisyonunda sınıflandırılabilmesi için mamulün kimyasal analizi ile tespit edilen petrol yağı veya bitümenli mineral yağların oranının bileşiğin ağırlık itibarıyla %70 veya daha fazlasına tekabül etmesi, üretilen müstahzarın tarife cetvelinin başka bir yerinde belirtilmemiş veya yer almamış olması ve karışım halindeki bitümenli mineralden elde edilen yağlar ve petrol yağlarının, müstahzarın esas bileşenini teşkil etmesi, yani, müstahzarın kullanımı açısından esas bileşen olması zorunludur.
Mamûlün esas maddesinin ve ağırlık itibarıyla içerdiği petrol yağının tespit edilebilmesi için; üretimde kullanılan baz yağı ve katkı maddelerinin tür ve miktarlarının belirlenerek, bunların karışımı/bileşimi sonucunda baz yağının niteliğinin değişip değişmediği, üretimin taahhüde uygun olarak yapılıp yapılmadığı, belirlenen oranlar itibarıyla tüm bileşiğin yüzde kaçının petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan oluştuğu ve mâmule esas niteliğini verip vermediği hususlarının ortaya konulması gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; .. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 09/06/2021 tarih E:2020/567, K:2021/907 sayılı kararı ile, re’sen araştırma ilkesi uyarınca, imal edilen ürünlerin, numunesi olmadığından üretim formülü ve üretim reçetesinin temin edilerek, üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla, bu konuda uzman olan, tarafsız ve üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle inceleme yaptırılmak suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere bozulması üzerine Dairesince, yaptırılacak bilirkişi incelemesine esas olmak üzere davacıdan uyuşmazlık konusu ürünlerin üretim formülü ve üretim reçete örneklerinin istenildiği, ancak sözü edilen üretim formülü ve reçeteler ile vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin aksini ispatlayıcı herhangi bir delil sunulmadığından, uyuşmazlık konusu vergilendirmede hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verildiği ve bu kararın davacı tarafından temyiz edildiği görülmektedir.
Her ne kadar temyize konu kararda davacı tarafından üretim formülü ve reçetelerinin sunulamadığı gerekçesiyle davanın reddine hükmedilmiş ise de, dava konusu tarhiyatın dayanağı olan ve dosyada yer alan vergi tekniği ve vergi inceleme raporları incelendiğinde, davacının imalatına ilişkin ayrıntılı imalat çizelgesinin, üretim tasdik raporlarına ve fiili tüketimine ilişkin bilgilerin rapor içeriklerinde yer aldığı görülmüş olup, sözü edilen bilgiler çerçevesinde üretimde kullanılan baz yağ ve katkı maddelerinin miktarları ile taahhüt edilen müstahzarların üretilip üretilemeyeceğinin ve kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla bu konuda uzman ve tarafsız olan üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin tarife yorum kuralları kapsamında izahname ve açıklama notları çerçevesinde değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmek üzere, temyize konu kararın bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 26/01/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.