Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/3825 E.  ,  2023/1097 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2022/3825
Karar No : 2023/1097

TEMYİZ EDENLER: 1- (DAVACI) : … Madeni Yağ Petrol Ürünleri Kimya Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin, 2015 takvim yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin özel tüketim vergisi yönünden incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporu ile 62.654,21 kg “proses transfer yağı” cinsi eşyaya ilişkin alış faturalarının sahte olduğu, dolayısıyla liste içi üretimde kullanılmadığı tespit edildiğinden anılan eşyaya ilişkin özel tüketim vergisi indirimlerinin reddinin icap ettiğinden bahisle aynı yılın Ocak ayının 1. ve 2. dönemleri ile Şubat ayının 1. dönemine ilişkin olarak re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararıyla; davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … ,… sayılı vergi inceleme raporlarına dayanak alınan … Kimyasal Ürünleri Dış Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla, davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemlerde üretim faaliyetinin bulunmadığı, dolayısıyla (I) sayılı listede yer alan baz yağların, listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmadığı somut bir şekilde ortaya konulduğundan, üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı; 08/01/2014 tarihinde tebliğ edilmek suretiyle kesinleşen vergi ziyaı cezasının dava konusu vergi ziyaı cezası bakımından tekerrüre esas alınmasının yerinde olduğu gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 213 sayılı Vergi Usul Kanun’un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun’la değişik halinde tekerrür nedeniyle artırılan kısmın tekerrüre esas alınan, yani kesinleşen cezadan fazla olamayacağı, şayet kesinleşen ceza birden fazla ise en yükseğinin tekerrüre esas alınacağının düzenlediği, olayda, tekerrür uygulamasına esas alınan ceza tutarı 985,10 TL olduğundan, vergi ziyaı cezasının bu miktarı aşan kısmının iptalinin icap ettiği; ayrıca, karar tarihinde yürürlükte bulunan avukatlık asgari ücret tarifesine uygun olmayan tutarda davalı idare lehine vekalet ücretine hükmedilmesinin de hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen de kabulü ile vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının 985,10 TL’yi aşan bölümünün iptaline, davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulü ile karar tarihinde yürürlükte bulunan avukatlık asgari ücret tarifesine göre davalı idare lehine vekalet ücretine hükmedilmesine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : Davacı tarafından, üretimde kullanılan ve satılan madeni yağ miktarlarının doğru olarak beyan edildiği, vergi inceleme raporunda satış faturaları ile ÖTV beyanlarının uyumlu olduğunun kabul edildiği, randıman hesabının maddi hatalar içerdiği, elektrik tüketimine ilişkin olarak üretimin bir kısmının motorinle çalışan jeneratörler vasıtasıyla yapıldığının dikkate alınmadığı, adli yargıda görülen davada beraat kararı verildiği; davalı idarece, sevk irsaliyeleri üzerinde yapılan tespitlerin mal akışının olmadığını gösterdiği, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’İN DÜŞÜNCESİ: Davacı şirket tarafından yapılan üretim liste içi olmasına karşın ilgili dönemlerde üretim faaliyetinin bulunmadığı vergi inceleme elemanınca düzenlenen rapor ile somut bir şekilde ortaya konulduğundan, (I) sayılı listede yer alan baz yağların, listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmadığı gerekçesiyle, maddi olayın yanlış nitelendirilmesi sonucu verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı şirketin, 2015 takvim yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin özel tüketim vergisi yönünden incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporu ile 62.654,21 kg “proses transfer yağı” cinsi eşyaya ilişkin alış faturalarının sahte olduğu, dolayısıyla liste içi üretimde kullanılmadığı tespit edildiğinden anılan eşyaya ilişkin özel tüketim vergisi indirimlerinin reddinin icap ettiğinden bahisle aynı yılın Aralık ayının 2. dönemine ilişkin olarak re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde; re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış olup, aynı madde de, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tesbitine imkan vermiyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali ile tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; Kanun’a ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin özel tüketim vergisine tabi olduğu, 2. maddesinde; vergiye tâbi malların, vergiye tâbi olan malların imali dışında her ne suretle olursa olsun kullanılması, sarfı, işletmeden çekilmesi veya işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesinin teslim sayıldığı, 4. maddesinde; (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerin özel tüketim vergisinin mükellefi olduğu, 8. maddesinin 1. fıkrasında, Kanun’a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların; (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, 9. maddesinde ise; özel tüketim vergisine tâbi malların, yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, Maliye Bakanlığı’nca belirlenen esaslara göre ödenecek vergiden indirileceği düzenlemelerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda hükmüne yer verilen Kanun maddelerinin birlikte değerlendirilmesinden, vergiye tabi malların yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, ödenecek vergiden indirilmesi suretiyle özel tüketim vergisinin her mal için bir kez uygulanmasının öngörüldüğü anlaşılmaktadır.
Olayda, vergi inceleme raporundan anlaşıldığı üzere, dava konusu cezalı tarhiyatın, 4760 sayılı Kanun’un 9. maddesi uyarınca liste içi üretimde kullanılmak üzere … Kimyasal Ürünleri Dış Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi’nden yapılan alışların sahte olması nedeniyle ilgili dönemde liste içi üretim yapılmadığının tespit edildiğinden bahisle yapılmasına rağmen, Mahkemece davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemlerde üretim faaliyetinin bulunmadığı, dolayısıyla (I) sayılı listede yer alan baz yağların, listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmadığının somut bir şekilde ortaya konulduğu gerekçesiyle maddi ve hukuki durumun yanlış nitelendirilmesi suretiyle verilen kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Ayrıca, vergi ziyaı cezalarının ziyaa uğratılan vergilerin kaç katı üzerinden kesileceğinin, vergi kaybına yol açan eylemlerin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde sayılan eylemlerden olup olmadığına göre belirlenmesi gerekmekte olup, yeniden verilecek kararda davanın reddedilmesi gerektiği sonucuna ulaşılması halinde, üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesine ilişkin koşulların somut olayda bulunup bulunmadığı hususunda değerlendirme yapılması gerektiği de açıktır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz istemlarinin kabulüne,
2…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 28/02/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.