Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/2735 E.  ,  2023/636 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/2735
Karar No : 2023/636

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu uygulamaları kapsamında davacının 2016 yılının Ocak ilâ Ağustos dönemlerine ilişkin özel tüketim vergilerinin iadesi talebinin, Özel Tüketim Vergisi (I) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği kapsamında incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, ilgili dönem vergilerinin ödenmediği, süresinden sonra iade başvurusu yapıldığından bahisle reddi işleminin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunun incelenmesinden, davaya konu dönemlere ilişkin beyan ve tahakkuk eden özel tüketim vergilerinin ödenmemesi nedeniyle hazineye intikal eden bir verginin bulunmadığı, iade başvurusunun, Özel Tüketim Vergisi (I) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliğinde öngörülen 3 aylık süre zarfında yapılmadığından bahisle reddedildiği görülmekle birlikte, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nda iade talepleri konusunda herhangi bir süre sınırlamasının öngörülmediği, süreye ilişkin hakkın özüne dokunabilecek düzenlemelerin tebliğ ile yapılamayacağı, süre sınırlandırması getiren tebliğ uyarınca davacının iade talebinin yerine getirilmemesine ilişkin işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı, anılan raporda davacının, davaya konu dönemlere ilişkin beyan ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergilerini ödememesi nedeniyle hazineye intikal etmeyen özel tüketim vergilerinin iadesinin mümkün olmadığı belirtilmiş ise de, davacının …/…-… ve …/…-… dönemlerine ilişkin olarak toplamda 1.058.964,04-TL özel tüketim vergisi iade alacağının bulunduğu, bu alacağının vergi borçlarına mahsubunun talep edildiği, mahsup taleplerinin yerine getirilmemesi üzerine, işlemlerin iptali istemiyle …. Vergi Mahkemesi nezdinde E:… ve E:… sayılı dosyalarda açılan davaların kabulüne karar verildiği, buna göre mahsuben ödemenin Türk Vergi Sisteminde yer alan ödeme usullerinden biri olduğu dikkate alındığında, işbu dava ile ilintili bulunduğu anlaşıldığından, vergi inceleme raporunun ilgili dönemlerinde özel tüketim vergisine tabi mallara ilişkin beyan edilen ve tahakkuk eden verginin ödenmemesi nedeniyle iadesinin mümkün olmadığı yolundaki değerlendirmesine katılmanın da mümkün olmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Özel tüketim vergilerinin iadesi istemiyle süresi içerisinde idarelerine başvurulmadığı, davaya konu vergilerin beyan edilmesine karşın ödenmediği, vergi inceleme raporu uyarınca tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Beyan edilen ancak ödenmeyen özel tüketim vergileri için davalı idareye 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu çerçevesinde iade/mahsup talebinde bulunulduğu, talebin reddi üzerine açılan temyize konu olan davada, dava dilekçesinin incelenmesinden mahsup/iade yada iade taleplerinden hangisinde bulunulduğunun açık olmadığı, mahsuben ödeme imkanının tanınmaması ve başvuruların reddi üzerine açılan davaların sonucunun işbu davayla ilintili olduğu husununun açıkça ortaya konulamadığı görüldüğü, anılan gerekçeye katılmak mümkün olmadığından, uyuşmazlığın başvurunun niteliği ile hazineye intikal ettirilmeyen ancak iade/mahsup talebinde bulunulan kısım yönünde de yapılacak araştırma sonucuna göre karar verilmek üzere eksik incelemeye dayalı olarak verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davaya konu dönemlere ilişkin Özel Tüketim Vergisi (I) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği kapsamında özel tüketim vergisine tabi olan ve olmayan aerosol üretiminde ve fason olarak dolumunu yaptığı aerosol üretiminde LPG kullanımından kaynaklı satışları dolayısıyla, ilgili dönemlerde bu üretiminde kullandığı LPG’ye ilişkin özel tüketim vergisi iadesi talebine istinaden düzenlenen vergi incelemesi raporu uyarınca, ilgili dönem vergilerinin ödenmediği ve Tebliğde belirtilen süre içeresinde iade başvurusu yapılmadığından bahisle reddi işleminin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 12. maddesinin 1. fıkrasında özel tüketim vergisinin, Kanun’a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, 2. fıkrasının (a) bendinde Bakanlar Kurulunun topluca veya ayrı ayrı olmak üzere (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye yetkili olduğu, 4. fıkrasında da (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarının, bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca farklı tespit edilmesi halinde; Hazine ve Maliye Bakanlığının vergi farklılaştırmasını, verginin mükellefe veya vergiye tâbi işlemlere taraf olanlara iadesi yöntemi ile uygulamaya, teminat istemeye, bu teminatın türü, tutarı ve çözümüne ilişkin usul ve esaslar ile verginin iadesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.
İndirimli vergi uygulamalarından kaynaklanan vergi farklılaştırmalarının alıcılara nasıl iade edileceğine dair usul ve esaslar ise 4760 sayılı Kanun’un 12. maddesinin 4. fıkrasında Hazine ve rasında Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden 05/03/2015 tarih ve 29286 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan ve 16/03/2015 tarihinden itibaren yürürlüğe giren Özel Tüketim Vergisi (I) sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği, ” 6. Aerosol Üretiminde Kullanılmış LPG Teslimleri” ana başlığı altında, 6.6.1. İade Talep Edebilecekler- “Bu uygulama kapsamındaki ÖTV iadesini, sadece L.P.G.’yi imal edilen aerosolün bünyesinde girdi olarak kullanan aerosol üreticileri talep edebilir. Ancak L.P.G.’yi imal edilen ürünün bünyesine girmeksizin yardımcı madde veya sarf malzemesi olarak kullanan üreticiler, uygulama kapsamında iade talep edemez.”, 6.6.2. ÖTV İadesi Talep Edilecek L.P.G.’nin İmalatta Kullanılma Süresi- “Kararname kapsamında satın alınan L.P.G.’nin satın alma tarihini, ithal edilen L.P.G.’nin ise ithal tarihini takip eden ay başından itibaren 12 ay içinde aerosol üreticilerince imalatta kullanılması gerekir.”, 6.6.3. İadesi Talep Edilebilecek Vergi Tutarı- “Aerosol üreticileri, Kararname kapsamında imalatta kullandıkları L.P.G. için ödenen ÖTV tutarının iadesini talep edebilir “, 6.7. İade Uygulaması- “Bu uygulama kapsamındaki ÖTV iade talepleri aşağıda yapılan açıklamalar çerçevesinde yerine getirilir.”, 6.7.1. Mahsuben İade Talepleri- “Mahsuben iade, mükellefin kendisinin, ortaklık payı ile orantılı olmak üzere adi, kollektif ve komandit şirketlerde ortakların (komandit şirketlerde sadece komandite ortakların) ithalat sırasında uygulananlar dâhil, vergi borçları ve ferileri ile SGK’ya olan borçları (sosyal sigorta primi, işsizlik sigortası primi ve idari para cezası borçları ile bunların ferileri) için yapılabilir.
“, 6.7.1.3. Mahsup Taleplerinin Yerine Getirilmesi- “İade talepleri bu uygulamanın (6.7.1.2) bölümünde belirtilen belgeler tamamlanmadıkça hüküm ifade etmez. Mahsuben iade talepleri, vergi inceleme raporu dışında diğer belgelerin tamamlanması ve mahsuba konu ÖTV tutarının; dağıtıcılar tarafından ithal edilerek teslim edilen L.P.G. İçin dağıtıcı, rafinericilerden ÖTV ödenerek satın alınıp teslim edilen L.P.G. için rafinerici, üreticilerce doğrudan ithal edilerek ÖTV’ye tabi olmayan aerosol üretiminde kullanılan L.P.G. içinse üretici tarafından ödendiğinin tespiti üzerine yerine getirilir. Ayrıca bu taleplerin tamamı vergi incelemesine sevk edilir. Vergi inceleme raporunda iadeye engel bir durumun tespit edilmiş olması halinde rapora göre işlem tesis edilir.”, 6.7.2.1. Nakden İade Dilekçesi- “İade talebi, internet vergi dairesi üzerinden mükellefin KDV (KDV mükellefiyetinin bulunmaması halinde Gelir veya Kurumlar Vergisi) yönünden bağlı olduğu vergi dairesine verilecek standart iade talep dilekçesi ile elektronik ortamda yapılır.”, 6.7.2.2. Nakden İade Talebinin Yerine Getirilmesi-“Nakden iade taleplerinin tamamı vergi inceleme raporuna göre sonuçlandırılır.Ancak iade talep tutarı kadar teminat verilmesi halinde iade talebi, bu uygulamanın (6.7.1.2) bölümünde belirtilen belgelerin tamamlanması ve iadeye konu ÖTV tutarının; dağıtıcılar tarafından ithal edilerek teslim edilen L.P.G. için dağıtıcı, rafinericilerden ÖTV ödenerek satın alınıp teslim edilen L.P.G. için rafinerici, üreticilerce doğrudan ithal edilerek ÖTV’ye tabi olmayan aerosol üretiminde kullanılan L.P.G. içinse üretici tarafından ödendiğinin tespiti üzerine vergi inceleme raporunun sonucu beklenmeksizin beş iş günü içerisinde gerçekleştirilir.
” düzenlemelerine haizdir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Temyize konu kararın, iade başvurusunun Tebliğ’de belirtilen sürede yapılmadığından bahisle reddedilmesi gerektiği yönünde vergi inceleme raporunda yer alan konuya ilişkin olarak söz konusu başvuru için 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nda herhangi bir süre sınırlandırmasının olmaması nedeniyle başvurunun belirtilen nedenle reddedilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı yolundaki gerekçesi yerinde görülmekle birlikte temyiz isteminin diğer hususlar yönünden esasının incelenmesine geçildi.
Davacı şirketin dava konusu 2016 yılının Ocak ilâ Ağustos dönemi iade alacağına ilişkin başvurusu 2016 yılının Ocak döneminde vergiyi eksik ödediği, diğer dönemlerde de hiç ödemediği, bu nedenle hazineye intikal etmeyen özel tüketim vergilerinin iadesinin mümkün bulunmadığı gerekçesiyle de reddedilmiş bulunmakta olup, temyize konu kararda bu gerekçeyle ilgili olarak davacının 2014 yılının Ekim ilâ Aralık ve 2015 yılının Ocak ilâ Haziran dönemlerine ilişkin olarak 1.058.964.04 TL vergi iadesi alacağı bulunduğu, bu alacağının özel tüketim vergisi borçlarına mahsubunun talep edildiği, mahsup taleplerinin yerine getirilmemesi üzerine, işlemlerin iptali istemiyle açılan davalarda da iptal kararı verilmesi nedeniyle vergilerin mahsuben ödenmiş bulunduğu sonucuna varıldığı görülmektedir. Ancak, önceki dönemde var olan söz konusu iade alacağının dava konusu dönemlere ilişkin olarak ödenmediği belirtilen vergilere mahsubunun talep edildiğine yönelik herhangi bir bilgi ve belgenin dosya içeriklerinde yer almadığı, inceleme raporlarının ve açılan davalara ilişkin dilekçelerin hem nakden hem de mahsuben iadeye dönük ifadeler içerdiği, mahsuben iadeye ilişkin olarak sadece 2014 yılı için 95.655.10 TL, 2015 yılı için ise 100.018.32 TL tutarında sosyal güvenlik kurumuna olan borçlarla ilgili mahsup taleplerinin ve bunlarla ilgili değerlendirmelerin mevcut olduğu, ancak uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin ödenmeyen tutarlar için mahsup talebinde bulunulup bulunulmadığı ve akıbetinin ne olduğu hususlarının belirsiz bulunduğu anlaşılmış olup, nakden iade alacağının doğmuş olmasının mahsup talebinde bulunulmadığı sürece tek başına mükellefe ait borçların doğrudan tahsil edilmiş sayılması için yeterli görülemeyeceği açıktır.
Bu itibarla, temyize konu kararda atıf yapılan dosyalarda dava konusu edilen işleme dayanak olan veya müstakilen yapılan başvurulara ilişkin dilekçeler ve anılan başvurular üzerine idarece yapılan uygulamalar ile sonrasında yargı kararlarının yerine getirilmesi süreci içerisinde gerçekleştirilen iş ve işlemlerin niteliğinin açıkça ortaya konularak, davacının taleplerinin içeriği, hangi vergi türü ve dönemleri için mahsup taleplerinde bulunduğu ve bu taleplerin dava konusu dönem ve vergileri kapsayıp kapsamadığı hususları açıklığa kavuşturularak işbu davayla olan somut ilişkisi ortaya konulmalıdır.
Öte yandan; davaya konu işleme dayanak alınan vergi inceleme raporunda yer alan tespitlerden, davacının dökme kozmetik ürünleri aldığı … Kimya Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi’nin ürünlere ilişkin olarak özel tüketim vergisi beyannamelerini verdiği ancak, 2016 yılının Ocak döneminden itibaren tahakkuk eden özel tüketim vergilerini ödemediği dolayısıyla davacının fason dolum yaptığı özel tüketim vergisine tabi ürünlere ilişkin olarak hazineye intikal etmeyen vergiler nedeniyle iade talebinin uygun bulunmaması hususlarının da açıklığa kavuşturulması ve uyuşmazlığa etkisinin değerlendirilmesi icap etmektedir.
Bu durumda, yukarıda yer verilen tespitler çerçevesinde; yapılacak inceleme sonucu belirtilen hususlar da açıklığa kavuşturulduktan sonra yeniden hüküm kurulmak üzere eksik incelemeye dayalı temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 16/02/2023 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.