Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/1946 E.  ,  2022/5273 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2021/1946
Karar No : 2022/5273

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : … Kimya Ar-Ge İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının 2009 ila 2011 yılları hesap dönemlerinde hem indirimli özel tüketim vergisi uygulamasından hem de 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin 1. fıkrası kapsamında tecil-terkin uygulamasından faydalanmak suretiyle ithal ettiği veya yurt içinden temin ettiği hammaddeleri beyan ve taahhüt ettiği gibi kullanmadığı, gerçekte taahhüt edilen ürünlerin imal edilmediğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerle, vergi inceleme raporuna istinaden 2011 yılının Şubat ayının (2.) dönemine ilişkin olarak re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararına uymak suretiyle yeniden yapılan inceleme neticesinde, davacının 2009 ila 2011 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarında, ithal ettiği veya yurt içinden temin ettiği ham maddelerden 4760 sayılı Kanun’un 8. maddesinin 1. fıkrasındaki tecil terkin hükümlerine ve bağlantılı düzenlemelere uygun olarak sentetik tiner, akışkanlık düzenleyici müstahzar, döküm kalıplarına mahsus müstahzar, pas ve korozyon önleyici müstahzar üretmeyi taahhüt ettiği, hesap dönemindeki üretimlerini TOBB tarafından düzenlenen kapasite raporlarına göre gerçekleştirdiği, 2009 yılı için düzenlenen yeminli mali müşavir üretim tasdik raporlarından, anılan yılda ithal edilen veya yurt içinden temin edilen white spirit cinsi hammadde ile yurtiçinden temin edilen kimyasal katıkların karıştırılmasıyla sentetik tiner imalatının yapıldığı, 2010 yılının Ocak ila Nisan dönemlerine ilişkin olarak düzenlenen üretim tasdik raporlarından 2010/Ocak (1 ve 2.) dönemlerinde de sentetik tiner imalatı yaptığı, sonraki döneme devreden stok bulunmadığı ve fire uygulanmadığı, tüm sentetik tiner imalatlarında hammadde olan white spirit haricinde ihtiyaç maddesi olarak toluene ilişkin bir alımının bulunmadığı, raporlarda ihtiyaç maddesinin katık olarak nitelendirildiği, 2010 yılında ayrıca ithal ettiği spindle oil cinsi baz yağlarla temin edilen katıkları kullanarak dökümhane kalıplarını ayırmaya mahsus yağlama müstahzarı imalatı da yaptığı, imal edilen eşyanın tamamının … Taşıt Yedekleri Madeni Yağlar Sanayi Ticaret Limited Şirketine satıldığı ve sonraki döneme stok devrinin olmadığı, anılan dönemde katık faturası olarak …Petrol Ürünleri Geri Dönüşüm Kimya Nakliye Ticaret Anonim Şirketinden emiligatör alımı faturasına yer verildiği ancak içeriğine ilişkin açıklama yapılmadığı, 2011 yılında ise ithal ettiği veya satın aldığı baz yağları ve katıklar ile dökümhane kalıplarını ayırmaya mahsus yağlama müstahzarı, pas ve korozyonu önleyici müstahzar, akışkanlık düzenleyici müstahzar imalatı yaptığı, imal edilen dökümhane kalıplarını ayırmaya mahsus yağlama müstahzarı, pas ve korozyonu önleyici müstahzarının tamamının … Taşıt Yedekleri Madeni Yağlar firmasına, akışkanlık düzenleyici müstahzarın ise yurt içindeki muhtelif firmalara satıldığı, katık olarak … Petrokimya A.Ş. ve …A.Ş.’den alınan EXON POM 002, EXON DKMN 001, emiligatör ve yüzey aktif temizleyici, … Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden, … Petrokim Limited Şirketinden ve … Kimya Limited Şirketinden alınan akışkanlık düzenleyici katkı maddesi (… 40×50), aromatik sanayi yağı faturaları ile … Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan dokumaya elverişli maddeleri yağlama müstahzarı ile pas ve korozyonu önleyici müstahzar faturalarına yer verildiği, sonraki döneme stok devrinin olmadığı, ayrıca davacının 2011 yılında ek-2 taahhütname kapsamında … Kimya firmasından muhtelif tür ve miktarlarda satın aldığı müstahzardan imal edilen ürünün tamamının yurt içinde muhtelif firmalara satıldığı, bu üretimlerinde katık olarak … Petrokimya A.Ş.’den 34.03 GTİP’li EXON DKMM001 ve EXON POM002 maddesi alındığı, üretimde diğer yardımcı malzeme olarak ise … Madeni Yağ Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan pas ve korozyonu önleyici müstahzar ve dökümhane kalıplarını ayırmaya mahsus müstahzarın kullanıldığının belirtildiği, anılan dönemde yine ek-2 kapsamında … Kimyevi Madde Madeni Yağ Limited Şirketinden alınan civata ve somun gevşetici müstahzar ve dökümhane kalıplarını ayırmaya mahsus müstahzarın tamamının akışkanlık düzenleyici müstahzar üretiminde kullanıldığı ve ürünün tamamının yurt içinde muhtelif firmalara satıldığı, üretimde kullanılan kimyasal katık olarak akışkanlık düzenleyici kullanıldığı ve buna ilişkin … Kimya Madeni Yağlar Limited Şirketinden alınan faturalara yer verildiği; davacının üretimlerinin değerlendirilmesinden; 2009 ve 2010 yılında sentetik tiner imalatlarında toluen alışının olmadığı, … Boya ve Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Plastik Taşımacılık Solvent ve Petrol Ürünleri Limited Şirketi ve … Boya Kimya Sanayi Taahhüt Ticaret Limited Şirketinden endüstriyel tiner ve selülozik tiner alımlarının bulunduğu, … Boya firmasına ait defter ve belgeler Savcılık nezdinde bulunduğundan karşı inceleme yapılamadığı ancak anılan firma ile ilgili incelemenin devam ettiği, … firması hakkında yapılan sorgulamalarda mükellef kurumun sahte belge düzenlenme ve kullanma yönünden özel esaslara alındığı, hakkında 2005 ve 2006 yıllarına ilişkin vergi tekniği raporu düzenlenerek bazı faturalarının sahte olduğunun tespit edildiği, … Boya firması hakkında yapılan sorgulamalarda sahte belge düzenlenme ve kullanma yönünden özel esaslara alındığı, davacının 2009 ve 2010 hesap dönemlerindeki sentetik tiner üretimlerinde toluen yerine kullandığı selülozik tiner ve endüstriyel tineri kullanıp kullanamayacağı, kullanması halinde elde edilen sentetik tinerin kalitesinin toluen ile üretilmesi haline göre nasıl olacağı hususunda Ankara Ticaret Odasından istenilen görüşte, eksperlerce, TOBB’un yayınlamış olduğu kriterlere göre kapasite raporunda belirtilen ihtiyaç maddelerinin yerine ikame malların kullanılmasının mümkün olmadığı, kapasite raporundaki herhangi bir solvent verine bitmiş ürün(mamul) kullanılamayacağı, bir hammaddenin yerine başka bir hammaddenin kullanılabilmesi için ancak iki hammaddenin teknik özelliklerinin benzer olması gerektiğinin belirtildiği, yine üretimlerinde %95 oranında white spirit %5 oranında endüstriyel tiner ve selülozik tiner kullanılması durumunda ürünün GTİP’inin ne olacağının da sorulduğu, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı, Doğu Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü, Kocaeli Laboratuar Müdürlüğünden verilen cevapta, bağlayıcı olmamakla birlikte, ürünün GTİP’inin 27.10 olacağı yolunda görüş bildirildiği, bu nedenle davacının sentetik tiner imalatlarında, taahhütlerine uygun üretim yapmadığı, indirimli oranda özel tüketim vergisi ödeyerek temin ettiği solventlerden imal ettiği ürünün GTİP’nin taahhüt edilen ürün olmayacağı, değişeceği sonucuna varıldığı; davacının 2010 ve 2011 yıllarındaki müstahzar üretimine ilişkin olarak, kullanıldığı belirtilen katıkların alındığı firmalardan … Petrokimya Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında 2009 ila 2011 hesap dönemleri için vergi inceleme raporu düzenlenerek tarhiyat önerildiği, 2011 yılında düzenlediği satış faturalarının tamamının muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğunun kabul edildiği, … Kimya İthalat İhracat Limited Şirketi hakkında 2008 ve 2009 hesap dönemleri için vergi tekniği raporu düzenlendiği, … Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Kimya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında yapılan sorgulamalarda haklarında raporların bulunduğu; davacının imalatlarında kullandığı katıklara ilişkin olarak Gümrük ve Ticaret Bakanlığı, Doğu Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü, Kocaeli Laboratuar Müdürlüğünden görüş istendiği, davacının Ind.Oil I 20A ve Kern Solvat 150 türü bazyağ ithal ettiği, bahsi geçen baz yağları spindle oiI ve light neutral yerine kullandığı anlaşıldığından bunun üretime etkisinin sorulduğu, verilen cevabi yazı ve kimyagerler tarafından imzalı raporda, kullandığı iddia edilen katıkların müstahzar üretimine uygun olmadığı, ürünlerin GTİP’inin 27.10 pozisyonunda olacağı, yine spindle oil, light neutral cinsi yağların 1.grup adi baz yağlar olduğu, Kern Solvat Base Oil KS 150 ise kullanılmış yağların yeniden rafinasyonuyla elde edilen baz yağlar olduğu, viskoziteleri farklı olduğundan maksada göre istenen akışkanlık derecesine göre birbirleri yerine kullanılmalarının tercih edilen bir durum olmadığı, davacının üretiminin kapasite raporlarıyla örtüşmediğinin belirtildiği, davacı temsilcisinin ise bir standartın söz konusu olmadığı, olsa bile formüllerin ticaretin gizliliği gereği verilmediğini, üretimlerin siparişler doğrultusunda yapıldığını, ürünün kullanım yerine göre yoğunluğu göz önünde bulundurularak üretildiğini, bu nedenle farklı formülasyonların olmasının normal olduğunun beyan ve ifade ettiği anlaşılmış, aynı hususlarla ilgili olarak Ankara Ticaret Odasından istenilen görüşe verilen cevapta ise, madeni yağ kapasite raporları düzenlenirken, kapasite kriterlerine göre firmaların üretim reçetelerini kendilerinin beyan ettiği, ürün formülasyonları ile ilgili herhangi kriter bulunmadığını bildirdikleri görülmüştür. Raporlarda yer verilen tüm tespitlerden hareketle, gerçekte taahhüt ettiği ürünlerin üretilmediği, baz yağlar ile katıkların karıştırılması suretiyle ortaya çıkan ürünün yoğunluğunun değiştirildiği, döküm kalıplarının yağlama müstahzarı, pas ve korozyon önleyici müstahzar ve akışkanlık düzenleyici müstahzar adı altında mamul madde satıldığına dair muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlendiği, yanıltıcı belge düzenlenmesindeki amacın komisyon geliri elde etmek değil yapılan gayri yasal faaliyeti perdelemek olduğu sonucuna varılarak dava konusu işlemlerin tesis edildiği; dosya kapsamında Danıştay Yedince Dairesinin bozma kararına uymak suretiyle anılan kararda belirtilen teknik hususlarla ilgili olarak yaptırılan bilirkişi incelemesi neticesinde dosyaya ibraz edilen 21/01/2021 tarihli bilirkişi raporunda; sentetik tiner üretimine ilişkin olarak, tinerin kimyasal bir karışım olduğu, karışıma sentetik tiner denilebilmesi için %90-95 oranında baz yağı veya kokusuz solvent ile birlikte %5-10 oranında toluen veya ksilen karıştırılması gerektiği, davacı şirket yetkilisinin, toluen yerine katık olarak endüstriyel tiner ve selülozik tiner kullandıklarını belirttiği, oysaki önerilen reçetede toluen veya ksilen önerildiği, dolayısıyla sentetik tiner üretiminde kullanıldığı söylenen katkı maddelerinin üretim reçetesi ile örtüşmediği, toluen yerine selülozik tiner kullanıldığında sentetik tinerin reçetesine uygun olmayan kimyasal yapı ortaya çıkacağı, kimyasal bileşimleri bakımından yeni bir karışım oluşacağı ve neticesinde ortaya çıkan kimyasal ürünün sentetik tiner olamayacağı, gümrük tarife istatistik pozisyonunun da 27.10 kodlu kırılım altında yer alan yağlardan biri olarak tanımlanamayacağının belirtildiği; müstahzar üretimine ilişkin olarak, baz yağlarına belli oranlarda katkı maddesi eklenince kullanılan baz yağı ve katkı maddesinin cinslerine göre müstahzar elde edildiği, bu durumda baz yağ ve katkı maddelerinden üretildiği iddia edilen ürünlerden farklı kimyaya sahip yeni bir ürün ortaya çıkacağı, katık olarak kullanılan kimyasal ürünlerin %90-95 oranında baz yağ ve %5-10 oranında katıktan oluşan son ürünler olduğu, bu ürünlerin çok yüksek oranda baz yağ içerdiğinden belirli bir amaca yönelik olarak hazırlanmak istenen ve temel bileşeni baz yağ olan mamulü üretmek için kullanılsa dahi reçeteye uygun imalat olamayacağı, davacının %69 baz yağ ve %31 katık oranlarıyla ürettiğini iddia ettiği nihai mamulün, kimyasal ve fiziksel özellik olarak, akışkanlık düzenleyici müstahzar olmadığı, davacı tarafından üretilen ürünler ile beyannamelerde ve YMM üretim tasdik raporlarında imal edildiği belirtilen ürünlerin aynı kimyasal ürünler olmadığı, bu nedenle üretilen kimyasal ürünlerin 4760 sayılı Kanun, ilgili genel tebliğler ve sair mevzuat uyarınca indirimli özel tüketim vergisi ve tecil terkin kapsamında bulunan ürünlerden olmadığı sonucuna varıldığının belirtildiği; bilirkişi raporunun taraflara tebliğ edildiği, davalı idare tarafından imal edilerek ortaya çıkan kimyasal ürünlerin 27.10 GTİP’te tanımlanamayacağı tespitine, davacı tarafından ise taahhüt edilen ve imal edildiği belirtilen ürünlerin aynı kimyasal ürünler olmadığı, üretilen kimyasal ürünlerin indirimli özel tüketim vergisi ve tecil terkin kapsamında bulunan ürünlerden olmadığına dair tespitlere itiraz edildiği, düzenlenen raporun Mahkemece tespiti istenen teknik hususlara ilişkin yeterli açıklamayı içerdiği kanaatine varılarak itirazların raporu kusurlandıracak nitelikte görülmediği; diğer taraftan, davacının katık madde aldığını bildirdiği ve haklarında vergi tekniği raporları ve inceleme raporları bulunan firmalarla ilgili UYAP ortamında yapılan incelemeden, … Boya firmasının 2012 yılına ilişkin yapılan cezalı tarhiyatın iptali istemiyle açılan davada verilen iptal kararının Danıştay Yedinci Dairesinin kararıyla bozulması üzerine davanın reddine karar verildiği; … İnşaat firması hakkında düzenlenen raporlara istinaden yapılan tarhiyatları iptal eden kararların onandığı, … Boya Kimya firması hakkında düzenlenen rapora istinaden yapılan tarhiyatlara karşı açılan davada anılan şirketin ticari sicil kaydının silinmesi nedeniyle ehliyet yönünden davanın reddine karar verildiği, …Petrol Ürünleri firması hakkında 2011 ila 2014 yılına ilişkin yapılan katma değer vergisi, stopaj, kurumlar vergisi, geçici vergi tarhiyatlarının iptal edilerek kararların Danıştay Dokuzuncu Dairesince onandığı, … Petrokimya firmasının 2009 ve 2010 yıllarına ilişkin yapılan cezalı tarhiyatların iptali istemiyle açılan davalarda verilen ret kararlarının bozulduğu, … Kimya firmasının 2010 ve 2011 yyılarına ilişkin hesap dönemlerinin incelenmesi sonucu hakkında düzenlenen raporlara istinaden 2010 ve 2011 yılına ilişkin olarak yapılan cezalı tarhiyatların iptaline ilişkin kararların bozulması üzerine davaların reddine karar verildiği, … Petrokim firmasının 2009 ila 2011 yılı dönemlerine ilişkin olarak yapılan cezalı katma değer vergilerinin iptali istemli davalarda verilen iptal kararlarının bozulduğu, 2010 yılına ilişkin özel tüketim vergisi tarhiyatları için açılan davada vergi aslı ve ceza için davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarının onandığı, … Otomotiv firmasının 2010 yılı muhtelif dönemlerine ilişkin cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatlarının iptali istemiyle açılan davalarda verilen iptal kararlarının re’sen araştırma ilkesi uyarınca bilirkişi incelemesi yaptırılmak suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulduğu, … Kimya firması adına 2011 ve 2012 yılı muhtelif dönemleri için tarh edilen cezalı özel tüketim vergisinin iptali istemiyle açılan davanın reddi yolundaki kararların onandığı, … Kimyevi Madde Madeni Yağ firması adına 2010 ve 2011 yılı muhtelif dönemleri için re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin iptali için açılan davada kısmen kabule, kısmen de redde dair kararın iptale ilişkin hüküm fıkrasının bozulduğu, davanın reddine karar verildiği, … Kimya Madeni Yağ firması adına 2011 yılı için re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle açılan davada verilen ret kararının bozulduğu; davacının ürettiği emtiaları sattığını beyan ettiği … Taşıt Yedekleri firması adına 2010 yılına ilişkin re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle açılan davalarda verilen iptal kararlarının bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulduğunun tespit edildiği; bu durumda, hammadde girişleri sonucunda imal edilerek ortaya çıkan kimyasal ürünlerin gümrük tarife istatistik pozisyonlarının 27.10 kodlu kırılımı altında yer alan yağlardan tanımlanamasa da, davacı şirketin beyan ettiği mamuller ve üretim reçetelerine göre üretilen ürünler ile beyannamelerde ve YMM üretim tasdik raporlarında imal edildiği belirtilen ürünlerin aynı kimyasal ürünler olmadığı, üretildiği iddia edilen kimyasal ürünlerin indirimli özel tüketim vergisi ve tecil-terkin kapsamında bulunan ürünlerden olmadığı hususunun teknik inceleme neticesinde ortaya çıkması, katık madde alımı yapılan firmalar ile üretilen mamul maddelerin satıldığı belirtilen firmalar hakkında UYAP ortamında yapılan incelemede, firmaların çoğu hakkında taahhütlerine uygun imalatta bulunmadıklarından bahisle cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatları yapıldığının ve davalarda esasa ilişkin olarak verilen kabul kararlarının bozulduğunun anlaşılması karşısında, davacı şirketin, yurt dışından ithal ettiği veya yurt içinden temin ettiği ham maddeleri gerçekte taahhüt ettiği ürünlerin imalatında kullanmadığı, mamul madde satıldığına dair düzenlenen faturaların muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu sonucuna varıldığından tesis edilen işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İmal edilerek ortaya çıkan kimyasal ürünlerin GTİP’lerinin 27.10 kodlu kırılımı altında yer alamayacağının bilirkişi raporuyla sabit olduğu, müstahzar üretimi için kesin bir üretim reçetesinden bahsedilemeyeceği, bu ürünlerin TSE tarafından belirlenmiş kesin üretim reçetelerinin bulunmadığı, işyerinde herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmadan, olumsuz bir tespitte de bulunulmadan tesis edilen işlemlerde hukuka uygunluk bulunmadığı ileri ileri sürülmekte ve duruşma yapılması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, duruşma yapılmasında gerek görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL’den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, Mahkemece karara bağlanan harcın mahsubundan sonra, kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
4. Dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
5. 2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 21/12/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz başvurusu; vergi inceleme raporuna istinaden, ithal edilen veya yurt içinden temin edilen hammaddelerle imal edilen ürünlerin taahhüt edilen ürünler olmadığından bahisle re’sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanarak üç kat olarak kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle açılan davanın reddine dair mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükmü yer almıştır. Aynı Kanun’un 30. maddesinde öngörülen re’sen vergi tarhı ile ulaşılmak istenen amacın ise, ödenmesi gereken vergilerin gerçek veya gerçeğe en yakın hali ile tespit edilmesi olduğu; 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarıda anılan yasal hükümler karşısında kararın vergi aslı ve üç kat vergi ziyaı cezasına yönelik davayı reddeden mahkeme kararının, ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak koşullarını eksiksiz olarak yerine getiremediği anlaşılmaktadır. Zira davalı idarece imal edilen ürünlerin 27.10 GTİP’te olduğu kabul edilerek tesis edilen cezalı tarhiyatlarla ilgili olarak yapılan yargılamada, mahkemece karara dayanak alınan bilirkişi raporunda açıkça ortaya çıkan yeni kimyasal ürünün 27.10 GTİP kodu kodu kırılımlarında tanımlanamayacağının belirtildiği ancak hangi GTİP’te tanımlanabileceğine ilişkin bir açıklamaya yer verilmediği görülmektedir. Bu durumda bilirkişiden bu hususta ek rapor istenilerek oluşan yeni ürünün GTİP’inin ve dolayısıyla tabi olacağı özel tüketim vergisi oranının tespiti yapılmadan verilen kararda hukuka uyarlık görülmediğinden, mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.