Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2020/2742 E.  ,  2023/1264 K.

T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2020/2742
Karar No : 2023/1264

DAVACI : … Derneği
VEKİLİ : Av. …

DAVALI : … Bakanlığı
VEKİLİ : Av. …

DAVANIN KONUSU : Davalı Kurumun web sitesi olan www.tarimorman.gov.tr/TADB adresinde 13/07/2020 tarihinde duyuru olarak yayımlanan Alkollü İçki İthalatında Bandrol Talebinde Bulunulması, İncelenmesi ve Onaylanmasında Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Genelge’nin 2. maddesinin (2.3.) numaralı alt bendinde yer alan “Bandrol onayı talep edilen ürünlere ilişkin; Kapatılmış Gümrük Beyannamesi ve Gümrük Vergi Tahsil Alındısı örneği istenir” düzenlemesinin iptali istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI : Dernek Tüzüğü gereğince, davada taraf olma ehliyetinin bulunduğu, üyelerinin hak ve menfaatlerini korumak Derneğin kuruluş amaçlarından biri olduğu için hak ve menfaat ihlalinin Dernek açısından gerçekleştiği, dava konusu Genelgenin 2. maddesinin (2.3.) bendinde düzenlenen hüküm ile, ithal alkollü içki bandrollerinin firmalara verilmesi için mevcut yükümlülük ve belgelere ek olarak, ithalata konu alkollü içkilerin özel tüketim vergisi bedellerinin peşin ödenmesi şartının getirildiği, alkollü içki üreticileri ürünün satışından sonra özel tüketim vergisi ödemesine karşın, ithalatçı firmaların ürün millileşmeden yani daha iç piyasaya girmeden özel tüketim vergisini ödemeye mecbur bırakılmasının, Anayasa’da yer alan eşitlik ilkesine aykırı olduğu, Hazine ve Maliye Bakanlığınca yayımlanan 1 seri no.lu Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği ile, üretici ve ithalatçıların bandrol taleplerinin karşılanması için vergisel anlamda aranan tek şartın 5.000 Türk lirasının üzerinde özel tüketim vergisi borcunun olmaması şeklinde belirlendiği, yürürlükte olan Tebliğ’de bunun dışında özel tüketim vergisi ile ilgili herhangi bir şart veya yükümlülüğün öngörülmediği, Tebliğ’in (3.2.2.1) bölümünün (b) ve (c) bentlerinde, bandrol taleplerinin karşılanmasında aranacak ilave şartların sayıldığı, bunların firmaların mevcut bandrol stokları, önceki dönemlerde aldıkları bandrol miktarları, üretim kapasiteleri, aylık üretim miktarları, mamul ve yarı mamul stokları ve aylık satış miktarlarının kontrolü olarak ifade edildiği, dolayısıyla Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığınca yapılabilecek kontrollerin sınırlı olarak belirlendiği, ancak davalının Tebliğ ile verilen görevi aşarak, ithalatçı firmalar için ayrıca özel tüketim vergisini peşin ödeme şartı getirmesinin yetki yönünden hukuka aykırı olduğu, hangi şartlarda bandrol temin edilebileceğini belirleme yetkisinin Hazine ve Maliye Bakanlığına ait olduğu, bu yetkiye dayanılarak değinilen Tebliğin yayımlandığı, dava konusu Genelge ile getirilen yükümlülüğün, normlar hiyerarşisine de aykırı olduğu, Genelgenin “Amaç ve Tanımlar” başlıklı bölümünde dayanak olarak 1 seri no.lu Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği gösterilmişse de, Tebliğ ve Yönetmelikte yer almayan ilave yükümlülük getirildiği, Genelge hükmünün 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na da aykırı olduğu, zira alkollü içkilerde ithalat aşamasının tamamlanmasının, ürünlerin antrepoda bandrollenmesi ve elleçleme işlemleri bitirilerek, iç piyasaya verilmesi aşamasında gerçekleştiği, bu aşamaya gelindiğinde ithalata konu alkollü içkilerin özel tüketim vergisi ve diğer tüm vergileri ödenerek, gümrük beyannamesinin kapatıldığı ve ürünlerin antrepodan çıkarılarak iç piyasaya satıldığı, dolayısıyla özel tüketim vergisi ödeme yükümlülüğünün doğduğu anın, gümrük beyannamesi kapatılarak ürünlerin iç piyasaya verileceği an olduğu, dava konusu düzenleme ile ürünler henüz antrepoya yeni gelmişken, yani ithalat aşaması tamamlanmadan, elleçleme dahi yapılmadan bandrol alabilmek için beyannamenin kapatılması ve özel tüketim vergisinin ödenmesi şartı getirilmesinin, 4760 sayılı Kanuna da aykırı olduğu, ithal alkollü içkilerin bandrolsüz olarak iç piyasaya sürülmesi yasaklanmışken, Genelgedeki düzenleme ile ithalatçı firmaların özel tüketim vergisini ödeyerek gümrük beyannamesini kapatması halinde, eşya serbest dolaşıma girmiş olacağından, ürünlerin antrepoda kalması mümkün olmayıp, bandrolleme işleminin gümrük bölgesinde yer alan antrepoda değil, gümrük bölgesi dışında yapılması suretiyle ürünlerin iç piyasaya kontrolsüzce girmesine de olanak tanındığı, sadece ithalatçılar için özel tüketim vergisini peşin ödeme şartı getirilerek, üretici ve ithalatçı arasında ithalatçı aleyhine olacak şekilde piyasa koşullarının ağırlaştırıldığı ve eşitlik ilkesine aykırı hareket edildiği ileri sürülmektedir.

DAVALININ SAVUNMASI : Alkollü içki ithalatı için onay verilen bandrollerin özel tüketim vergisinin ödenmiş olması şartının aranmaması durumunda, teslim alınan bandrollerin bazı firmalar tarafından amacı dışında kullanılmasına, yurt içinde üretilen sahte içkilere uygulanmasına ve vergi kaybına sebep olunduğu, bandrol her ne kadar vergi güvenliğini sağlamak üzere getirilen bir uygulama olsa da, orijinal bandrollerin sahte üretimde kullanılmak suretiyle ürün güvenliğini ve dolayısıyla kamu sağlığını tehlikeye atması neticesinde alkollü içki piyasası güvenliğini de olumsuz etkilediği, özel tüketim vergisine konu alkollü içkilerin ithalatında kullanılacak bandrollerin kamu sağlığı, vergi güvenliği ve alkollü içki piyasa güvenliğini olumsuz etkileyen amacı dışında kullanılmasının ortadan kaldırılmasını teminen, Genelge ile ithalatçı firmaların bandrol onay başvurularında bandrol onayı verilecek ürünlere ait kapatılmış gümrük beyannamesi ve gümrük vergi tahsil alındısı örneğinin aranması şartı getirildiği, tamamlanmış bondrol onay başvurularının 3 (üç) iş günü içinde incelenip onaylandığı, belirtilen onaya istinaden yetkili firma tarafından bandrollerin en geç 5 (beş) iş günü içinde teslim edildiği, dolayısıyla vergisi ödenmiş ithal alkollü içkilerin bandrollerinin en geç 8 (sekiz) iş günü içinde ithalatçıya verildiği ve herhangi bir mağduriyete neden olunmadığı savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ: Alkollü içkinin üretilmesinde ve ithalinde, vergiyi doğuran olay, verginin beyanı ve ödenme zamanı Özel Tüketim Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca farklı belirlenmiş, ithalatçılar gümrük mevzuatına göre ithalatta vergi öderken, imalatçılar ürünü sattıktan sonra beyan usulüne göre vergi ödemektedirler. Diğer yandan, vergiye tabi mala satışından önce bandrol tatbiki zorunlu olmakla birlikte, ithal ürüne ilişkin bandrol temininin en erken ne zaman yapılacağına ilişkin olarak bağlayıcı bir düzenleme mevcut değildir. Dava konusu düzenleme ile, alkollü içki ithalatçılarının bandrol onay başvurularında, gümrük vergisinin ödenmiş olması kurala bağlanarak; üst hukuk normu olan kanun, yönetmelik ve tebliğlerde sayılmayan ilave bir yükümlülük getirildiği görülmektedir. Genelge ile ihdas edilmiş olan bu ilave yükümlülükte, üst hukuk normlarına ve hukuka uygunluk bulunmadığından, dava konusu işlemin iptali gerektiği düşünülmektedir.

DANIŞTAY SAVCISI …’İN DÜŞÜNCESİ: Dava; davalı Kurumun Web Sitesi olan www.tarimorman.gov.tr/TADB adresinde 13/07/2020 tarihinde duyuru olarak yayımlanan Alkollü İçki İthalatında Bandrol Talebinde Bulunulması İncelenmesi ve Onaylanmasında Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Genelgenin 2. maddesinin (2.3.) numaralı alt bendinde yer alan “Bandrol onayı talep edilen ürünlere ilişkin, Kapatılmış Gümrük Beyannamesi ve Gümrük Vergisi Tahsil Alındısı örneği istenir” hükmünün iptali istemiyle açılmıştır.
Davacı kurumun, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşu olarak dava açma ehliyetinin bulunması, dava konusu işlemin davacının hakkını ihlal eden ve ülke çapında uygulanacak genel düzenleyici nitelikle idari bir işlem olması nedeniyle davalı idarenin usule ilişkin aksi yöndeki iddiaları yerinde görülmeyerek işin esasına geçildi.
Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin 6. bendinde, Hazine ve Maliye Bakanlığının vergi güvenliğini sağlamak amacıyla niteliklerini belirleyip onayladığı elektrikli, elektronik, manyetik ve benzeri cihazlar ve sistemleri kullandırmaya, bu cihaz ve sistemler vasıtasıyla bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin kullanılmasına ilişkin zorunluluk getirmeye, mükelleflere bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin verilmesinde, mükelleflerin Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine vadesi geçmiş borcu bulunmadığına ilişkin belge arama zorunluluğu getirmeye, bu zorunluluk kapsamına girecek amme alacaklarını tür ve tutar itibarıyla tespit etmeye ve hangi hâllerde bu zorunluluğun aranılmayacağına, bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin basımı, dağıtımı ile sistemin kurulması ve işletilmesi hizmetlerinin, 10/12/2003 tarihli ve 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununa tabi olmaksızın, süresi 5 yılı geçmemek üzere ve 4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu (5 inci maddesinin beşinci fıkrası hariç) hükümleri çerçevesinde; yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişiler tarafından yerine getirilmesine, bu hizmetlerde ve yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerde bulunması gereken özellikleri, yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerin faaliyetlerinin yönlendirilmesi, izlenmesi, denetlenmesi, yetkilendirmenin sonlandırılması ve bunların uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu hükmü yer almaktadır.
Alkol ve Alkollü İçkilerin İç ve Dış Ticaretine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliği’nin 13. maddesinin 6. fıkrasında ise; piyasaya arz ambalajı 20 santilitre ve daha büyük olan alkollü içkilerin, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kurulan Ürün İzleme Sistemi kapsamında iç ambalajına uygulanan bandrol veya kod ile piyasaya arz edileceği, bunların dışında kalan alkollü içkilerin, ambalajlı ve dökme olarak piyasaya arz edilen etil alkol ve alkollü karışımların, satışa verilen miktarlarına göre satış belgesi düzenlenerek dolaşıma sunulacağı ifade edilmiştir.
Bu kapsamda Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği’nde Değişiklik Yapılmasına Dair 8 Seri Nolu Tebliğin 2. maddesinin (2.5.) numaralı bendinde; “Bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmalar, talep ettikleri bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket miktarını yetkili firmaya yazılı olarak bildireceklerdir. Söz konusu talepler, yetkili firma tarafından Gelir İdaresi Başkanlığının onayına sunulacaktır.
Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından, bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmaların bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri, aşağıda yer alan esaslar çerçevesinde değerlendirilecektir.
a) Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin (6) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden firmaların bandrol taleplerinin yerine getirilebilmesi için talep tarihi itibarıyla Bakanlığımıza bağlı vergi dairelerine vadesi geçmiş borçlarının bulunmaması şarttır.
Bu kapsamda, “vadesi geçmiş borç” olarak değerlendirilmek üzere madde kapsamına giren amme alacakları;
i) Tür olarak; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun III sayılı Listesinin (A) ve (B) Cetvellerinde yer alan ürünlere ilişkin özel tüketim vergisi ile bu vergi türüne ilişkin vergi ziyaı cezası, gecikme zammı, gecikme faizi ve bu vergiye ait beyannameden doğan damga vergisi,
ii) Tutar olarak; kapsama giren amme alacaklarının toplam 5.000 (beşbin) Türk Lirasını aşan tutarı şeklinde belirlenmiştir.
Gelir İdaresi Başkanlığınca, bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talebinde bulunan firmaların belirlenmiş alacak türlerinden talep tarihi itibarıyla vadesi geldiği halde ödenmemiş bir borcu bulunup bulunmadığı araştırılacak ve vadesi geçtiği halde ödenmemiş borç bulunmadığı takdirde talep değerlendirmeye alınacaktır.
Vadesi geçtiği halde ödenmemiş borç bulunmakla birlikte bu borçlar;
– Yargı mercilerince amme alacağının takibinin durdurulmasına karar verilmesi veya takibin kanunen durdurulması gereken diğer hallerde,
– Muhtelif kanunlarda yer alan düzenlemeler gereğince tecil edilmiş amme alacakları, tecil şartlarına uygun olarak ödendiği müddetçe vadesi geçmiş borç olarak dikkate alınmayacaktır.
Bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmaların vadesi geçmiş borcu olup olmadığına ilişkin tespit, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yapılacaktır.
Sisteme kayıtlı firmaların bandrol taleplerinin karşılanması ve borç sorgulamasında, Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu (TAPDK) tarafından bu firmaların akdi üreticisi olarak kabul edilen firmalar da sisteme kayıtlı firma gibi değerlendirilecektir.
Bu çerçevede, tür olarak belirlenen amme alacaklarından toplamda 5.000 TL’nin üzerinde vadesi geçmiş borcu bulunan firmaların, bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanmayacaktır.
b) Firmaların, (20) Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği ile getirilen zorunluluk kapsamında, bildirmeleri gereken bandrol bilgileri ile bandrollü ürün/kodlu ürün bilgilerinin doğruluğu kontrol edilecek olup, bu zorunluluğu doğru yerine getirmeyen firmaların bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanmayacaktır.
c) Firmaların, mevcut bandrol stokları, önceki dönemlerde aldıkları bandrol miktarları, üretim kapasiteleri, aylık üretim miktarları, mamul ve yarı mamul stokları ve aylık satış miktarları kontrol edilecek olup, Gelir İdaresi Başkanlığınca onaylanan miktarla sınırlı olacak şekilde bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanacaktır.” hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Tebliğin 3. maddesiyle; alkollü içki ithalatçılarının bandrol talebinde; yetkili firmaca, “bandrol talep edilen ürün” ve “talep edilen bandrol miktarı”na ilişkin olarak TAPDK’dan alınacak uygunluk onayının aranacağı, uygunluk onayına ilişkin başvurunun, alkollü içki ithalatçıları tarafından TAPDK’ya bir dilekçe ekinde “EK-I İthalatçılar İçin Alkollü İçki Bandrol Talep Formu” ile yapılacağı, alkollü içki üretimi ve ithalatını birlikte yapan firmaların, ithalatı yapılacak alkollü içki ürünleri için bandrol talepleri esnasında Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun III sayılı Listesinin (A) ve (B) Cetvellerinde yer alan ürünlere ilişkin özel tüketim vergisi ile bu vergi türüne ilişkin vergi ziyaı cezası, gecikme zammı, gecikme faizi ve bu vergiye ait beyannameden doğan damga vergisinden toplamda 5.000 (beşbin) Türk Lirasını aşan tutarda vadesi geçmiş borcu olmadığına dair aldığı belgeyi de söz konusu talep formuyla beraber TAPDK’ya ibraz etmek zorunda olduğu kabul edilmiştir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümlerinde belirtildiği üzere, tütün mamulü ve alkollü içkilerde bandrol uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi Hazine ve Maliye Bakanlığının görevinde olup, bu esaslar anılan Tebliğ hükümleri ile belirlenmiştir. Dava konusu genelge ile anılan Kanun, Yönetmelik ve Tebliğ hükümlerinde bulunmayan bir yükümlülük getirilmesi normlar hiyerarşine aykırılık teşkil edeceğinden ihtilaf konusu Genelgenin 2. maddesinin (2.3.) numaralı alt bendinde yer alan; “Bandrol onayı talep edilen ürünlere ilişkin, Kapatılmış Gümrük Beyannamesi ve Gümrük Vergisi Tahsil Alındısı örneği istenir” hükmünde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklananan nedenlerle davanın kabulü ile dava konusu işlemin iptali gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin 6. fıkrasına göre; vergi güvenliğini sağlamak amacıyla, tütün mamulü ve alkollü içkilerde bandrol uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirleme görev ve yetkisi Hazine ve Maliye Bakanlığı’na aittir. Düzenlemenin esasları mezkur Bakanlıkça yayınlanan Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliğleri ile belirlenmiş bulunmaktadır.
5 seri no.lu Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği’ne göre alkollü içki ithalatçılarının bandrol taleplerinin karşılanmasında talep edilen ürün ve miktar yönü ile Tarım ve Orman Bakanlığı Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığı’nın uygunluk onayı aranmaktadır. Belirtilen onay sonrasında, Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca yetkilendirilen firma bandrolleri hazırlayarak, ithalatçı firmaya teslim etmekte, ithalatçı firma teslim aldığı bandrolleri antrepoda ürünlere yapıştırdıktan sonra ithalatı gerçekleştirmektedir. Dava konusu düzenlemeden önce, alkollü içki ithalatı için onay verilen bandrollerin özel tüketim vergisinin ödenmiş olması şartı aranmamaktadır. Bu durumun, teslim alınan bandrollerin bazı firmalar tarafından amacı dışında kullanılmasına ve üretilen sahte içkilere uygulanması sureti ile vergi kaybına neden olduğu ifade edilerek, kamu sağlığının da tehlikeye atılması neticesinde olumsuz etkilendiği sonucuna varılan alkollü içki piyasası güvenliğini sağlamak amacı ile alkollü içki ithalatında verilecek bandrol onaylarının belirlenmesine ilişkin usul ve esasların yazılı olarak kurala bağlanması yönünde, Bakanlık Makamından alınan talimata istinaden dava konusu Genelge hazırlanmıştır.
Genelge’de özetle; alkollü içki ithalatçısı firmaların bandrol onay başvurularında, bandrol onayı verilecek ürünlerin kapatılmış gümrük beyannamesi ve gümrük vergi tahsil alındısı örneğinin aranması, ilk kez distile alkollü içki ithalatı yapacak firmalara, ilk başvurularında en fazla toplam 15.000 (onbeş bin) adet bandrol onayı verilmesi, alkollü içki ithalatında verilecek bandrol onaylarının belirlenmesinde usul ve esasların yazılı olarak kurala bağlanması hususlarına yer verilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin 6. bendinde, Hazine ve Maliye Bakanlığının vergi güvenliğini sağlamak amacıyla niteliklerini belirleyip onayladığı elektrikli, elektronik, manyetik ve benzeri cihazlar ve sistemleri kullandırmaya, bu cihaz ve sistemler vasıtasıyla bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin kullanılmasına ilişkin zorunluluk getirmeye, mükelleflere bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin verilmesinde, mükelleflerin Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı vergi dairelerine vadesi geçmiş borcu bulunmadığına ilişkin belge arama zorunluluğu getirmeye, bu zorunluluk kapsamına girecek amme alacaklarını tür ve tutar itibarıyla tespit etmeye ve hangi hâllerde bu zorunluluğun aranılmayacağına, bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin basımı, dağıtımı ile sistemin kurulması ve işletilmesi hizmetlerinin, 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununa tabi olmaksızın, süresi 5 yılı geçmemek üzere ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu (5. maddesinin 5. fıkrası hariç) hükümleri çerçevesinde; yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişiler tarafından yerine getirilmesine, bu hizmetlerde ve yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerde bulunması gereken özellikleri, yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerin faaliyetlerinin yönlendirilmesi, izlenmesi, denetlenmesi, yetkilendirmenin sonlandırılması ve bunların uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu hükmü yer almaktadır.
Alkol tüketiminden kaynaklanan kamusal, toplumsal ve tıbbi nitelikteki her türlü zararları önleyecek düzenlemeleri yapmak amacı ile hazırlanan Alkol ve Alkollü İçkilerin İç ve Dış Ticaretine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 13. maddesinin 6. fıkrasında ise; piyasaya arz ambalajı 20 santilitre ve daha büyük olan alkollü içkilerin, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kurulan Ürün İzleme Sistemi kapsamında iç ambalajına uygulanan bandrol veya kod ile piyasaya arz edileceği, bunların dışında kalan alkollü içkilerin, ambalajlı ve dökme olarak piyasaya arz edilen etil alkol ve alkollü karışımların, satışa verilen miktarlarına göre satış belgesi düzenlenerek dolaşıma sunulacağı ifade edilmiştir.
213 sayılı Kanun’un mükerrer 257. maddesinde verilen yetkiye istinaden Hazine ve Maliye Bakanlığınca yayımlanan (Sıra No:1) Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ’in (Seri No:8) 2. maddesinin (2.5.) numaralı bendinde; “Bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmalar, talep ettikleri bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket miktarını yetkili firmaya yazılı olarak bildireceklerdir. Söz konusu talepler, yetkili firma tarafından Gelir İdaresi Başkanlığının onayına sunulacaktır.
Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından, bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmaların bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri, aşağıda yer alan esaslar çerçevesinde değerlendirilecektir.
a) Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 inci maddesinin (6) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden firmaların bandrol taleplerinin yerine getirilebilmesi için talep tarihi itibarıyla Bakanlığımıza bağlı vergi dairelerine vadesi geçmiş borçlarının bulunmaması şarttır.
Bu kapsamda, “vadesi geçmiş borç” olarak değerlendirilmek üzere madde kapsamına giren amme alacakları;
i) Tür olarak; 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun III sayılı Listesinin (A) ve (B) Cetvellerinde yer alan ürünlere ilişkin özel tüketim vergisi ile bu vergi türüne ilişkin vergi ziyaı cezası, gecikme zammı, gecikme faizi ve bu vergiye ait beyannameden doğan damga vergisi,
ii) Tutar olarak; kapsama giren amme alacaklarının toplam 5.000 (beşbin) Türk Lirasını aşan tutarı şeklinde belirlenmiştir.
Gelir İdaresi Başkanlığınca, bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talebinde bulunan firmaların belirlenmiş alacak türlerinden talep tarihi itibarıyla vadesi geldiği halde ödenmemiş bir borcu bulunup bulunmadığı araştırılacak ve vadesi geçtiği halde ödenmemiş borç bulunmadığı takdirde talep değerlendirmeye alınacaktır.
Vadesi geçtiği halde ödenmemiş borç bulunmakla birlikte bu borçlar;
– Yargı mercilerince amme alacağının takibinin durdurulmasına karar verilmesi veya takibin kanunen durdurulması gereken diğer hallerde,
– Muhtelif kanunlarda yer alan düzenlemeler gereğince tecil edilmiş amme alacakları, tecil şartlarına uygun olarak ödendiği müddetçe vadesi geçmiş borç olarak dikkate alınmayacaktır.
Bandrollü ürün izleme sistemine kayıtlı firmaların vadesi geçmiş borcu olup olmadığına ilişkin tespit, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yapılacaktır.
Sisteme kayıtlı firmaların bandrol taleplerinin karşılanması ve borç sorgulamasında, Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu (TAPDK) tarafından bu firmaların akdi üreticisi olarak kabul edilen firmalar da sisteme kayıtlı firma gibi değerlendirilecektir.
Bu çerçevede, tür olarak belirlenen amme alacaklarından toplamda 5.000 TL’nin üzerinde vadesi geçmiş borcu bulunan firmaların, bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanmayacaktır.
b) Firmaların, (20) Seri No.lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği ile getirilen zorunluluk kapsamında, bildirmeleri gereken bandrol bilgileri ile bandrollü ürün/kodlu ürün bilgilerinin doğruluğu kontrol edilecek olup, bu zorunluluğu doğru yerine getirmeyen firmaların bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanmayacaktır.
c) Firmaların, mevcut bandrol stokları, önceki dönemlerde aldıkları bandrol miktarları, üretim kapasiteleri, aylık üretim miktarları, mamul ve yarı mamul stokları ve aylık satış miktarları kontrol edilecek olup, Gelir İdaresi Başkanlığınca onaylanan miktarla sınırlı olacak şekilde bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket talepleri karşılanacaktır.” düzenlemesi ile firmaların bandrol, güvenlikli mürekkep ve/veya kodlanmış etiket taleplerinin değerlendirilmesinde uyulacak esaslar ve taleplerin ne şekilde karşılanacağı kurala bağlanmıştır.
Diğer yandan, söz konusu Tebliğ’in 3. maddesiyle, alkollü içki ithalatçılarının bandrol talebinde; yetkili firmaca, “bandrol talep edilen ürün” ve “talep edilen bandrol miktarı”na ilişkin olarak TAPDK’dan alınacak uygunluk onayının aranacağı, uygunluk onayına ilişkin başvurunun, alkollü içki ithalatçıları tarafından TAPDK’ya bir dilekçe ekinde “EK-I İthalatçılar İçin Alkollü İçki Bandrol Talep Formu” ile yapılacağı, alkollü içki üretimi ve ithalatını birlikte yapan firmaların, ithalatı yapılacak alkollü içki ürünleri için bandrol talepleri esnasında Özel Tüketim Vergisi Kanunu’na ekli (III) sayılı Listenin (A) ve (B) Cetvellerinde yer alan ürünlere ilişkin özel tüketim vergisi ile bu vergi türüne ilişkin vergi ziyaı cezası, gecikme zammı, gecikme faizi ve bu vergiye ait beyannameden doğan damga vergisinden toplamda 5.000 (beşbin) Türk lirasını aşan tutarda vadesi geçmiş borcu olmadığına dair aldığı belgeyi de söz konusu talep formuyla beraber TAPDK’ya ibraz etmek zorunda olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bakanlıklar ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarının, görev alanlarına ilişkin olarak Yönetmelik dışında kılavuz, yönerge, tebliğ, genelge gibi çeşitli adlar altında düzenleme yapma yetkisi bulunmakla birlikte, bu düzenlemeler arasında uyulması gereken normlar hiyerarşisine göre her norm geçerliliğini bir üst basamakta yer alan normdan almaktadır. Bu nitelikleri gereği her düzenleyici işlemin dayandığı üst hukuk normuna aykırı hüküm ihtiva etmemesi gerekmektedir. Dolayısıyla kanundan sonra gelen düzenlemelerin ancak kanunda verilmiş olan yetkinin kullanılması ile ilgili olacağı, ilgili metinlerde kanunla verilmiş olan yetkiyi genişletici veya daraltıcı mahiyette hükümlere yer verilemeyeceği hukukun genel ilkelerindendir. Yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesi gereği, ikincil nitelikte kural koyma yetkisine haiz olan idarelerin yetkisini kanunun çizdiği sınırlar içinde kalarak ve kanuna uygun olarak kullanması zorunludur. Kanunun öngördüğü düzenleme yetkisinin yine kanunda belirtildiği gibi kullanılması, kanun hükmü bir konunun nasıl düzenlenmesini öngörüyorsa, yapılacak işlemlerin buna uygun şekilde ve çizilen sınırı aşmadan bir üst norma uygun olarak tesis edilmesi gerekmektedir.
Dava konusu Genelgeye dayanak alınan, Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği’nde yer aldığı üzere, tütün mamulü ve alkollü içkilerde bandrol uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirleme, mükelleflere bandrol verilmesinde vergi dairelerine vadesi geçmiş borcu bulunmadığına ilişkin belge arama zorunluluğu getirme görev ve yetkisi Hazine ve Maliye Bakanlığı’na aittir. Düzenlemenin esasları anılan Bakanlıkça, Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliğleri ile belirlenmiştir. Genelge’nin duyurulduğu tarihte yürürlükte olan Bandrollü Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliği’nde Kanunda tanınan yetkiye istinaden alkollü içki ithal eden firmalar için aranan uygunluk onayına ilişkin başvuru ekinde, ithalatı yapılacak alkollü içki ürünleri için bandrol talepleri esnasında, 4760 sayılı Kanun’a ekli (III) sayılı Listenin (A) ve (B) cetvellerinde yer alan ürünlere ilişkin özel tüketim vergisi ile bu vergi türüne ait vergi ziyaı cezası, gecikme zammı, gecikme faizi ve bu vergiye ait beyannameden doğan damga vergisinden toplamda 5.000 (Beş Bin) TL’yi aşan tutarda vadesi geçmiş borcu olmadığına dair aldığı belgeyi de talep formu ile beraber ibraz etmesi gerektiği belirlenmiştir.
Davada iptali istenen düzenleme ile alkollü içki ithalatçısı firmaların bandrol onay başvurularında, bandrol onayı verilecek ürünlerin kapatılmış gümrük beyannamesi ve gümrük vergi tahsil alındısı örneğinin aranacağı kurala bağlanarak; üst hukuk normu olan kanun, yönetmelik ve tebliğlerde sayılmayan ilave bir yükümlülük getirildiği görülmektedir. Genelge ile ihdas edilmiş olan bu ilave yükümlülükte, üst hukuk normlarına uygunluk bulunmadığı gibi alkollü içki ithalatçıları açısından bandrol taleplerinin karşılanması noktasında kısıtlayıcı mahiyette bulunması nedeniyle de hukuka uyarlık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalı Kurumun web sitesi olan www.tarimorman.gov.tr/TADB adresinde 13/07/2020 tarihinde duyuru olarak yayımlanan Alkollü İçki İthalatında Bandrol Talebinde Bulunulması, İncelenmesi ve Onaylanmasında Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Genelge’nin 2. maddesinin (2.3.) numaralı alt bendinde yer alan “Bandrol onayı talep edilen ürünlere ilişkin; Kapatılmış Gümrük Beyannamesi ve Gümrük Vergi Tahsil Alındısı örneği istenir” hükmünün İPTALİNE,
2.Ayrıntısı aşağıda gösterilen toplam … Türk Lirası yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine,
3. Karar tarihinde yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca … Türk Lirası vekâlet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine,
4. Bu kararın tebliğ tarihini izleyen otuz gün içerisinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna temyiz yolu açık olmak üzere, 06/03/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.