Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/5795 E.  ,  2022/5196 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/5795
Karar No : 2022/5196

TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Bakanlığı adına … Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ: Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI): … Anonim Şirketi
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına 2016 yılında tescilli 441 adet muhtelif tarih ve sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında ithal edilen otomotiv parçalarının kullanılması suretiyle üretilen kamyonların satış hasılatı üzerinden ödenen lisans tutarının ithal eşyasının gümrük kıymetine dahil edilmemesi gerektiği yolundaki ihtirazi kayıtla verilen tamamlayıcı beyana istinaden tahakkuk ettirilen gümrük, ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergileri, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve TRT bandrol ücreti ile bunlar üzerinden karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin TRT bandrol ücreti dışında kalan kısımlarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, olayda, davacı şirket ile … arasında imzalanan lisans sözleşmesinden, lisans kapsamının, belirlenen lisanslı araçların davacı şirketin kendi tesisinde, belirlenen lisanslı parçaların ise kendi tesislerinde veya diğer imalatçılara ait tesislerde üretilmesi veya üreticilerden temin edilmesi, bu lisanslı araç ve parçaların davacı şirketin sözleşmede belirlenen bölge dahilinde yetkili bayilerine veya …’nin onayladığı diğer şahıs veya şirketlere satılması olarak belirlendiği, lisanslı araç ücretinin, davacı şirket tarafından ilgili alıcıya faturalanan net satış fiyatlarının %3’ü, lisanslı parça ücretinin ise, yedek parça olarak yapılan satışları üzerinden araç ücretinin yüzde %10’u olarak hesaplandığı, olayda, lisans ücretinin ithal edilen eşya dikkate alınarak değil, Türkiye’de üretilip satışa konu edilen araçların net satış bedelleri dikkate alınarak belirlendiği, üretim tamamlandıktan sonra ithal edilen eşyaların artık eski halleri ile tekrar ayrıştırılmasına imkan bulunmadığı, bir başka ifadeyle, ayniyetlerini yitirdikleri, yönetmelikte belirlenen şartların olayda gerçekleşmediği, lisans royalti ücretinin sadece nesnel ve somut verilere dayanılarak eşya ile ilgisinin kurulup hesaplanamayacağı anlaşıldığından, ihtirazi kayıtla beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere vaki itirazın reddine ilişkin işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle işlemin dava konusu edilen kısmının iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Ödenen lisans ücretinin ithal eşyasının gümrük kıymetine dahil edilmesi gerektiği, bu nedenle tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 15/12/2022 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı şirket adına 2016 yılında tescilli 441 adet muhtelif tarih ve sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında ithal edilen otomotiv parçalarının kullanılması suretiyle üretilen kamyonların satış hasılatı üzerinden ödenen lisans tutarının ithal eşyasının gümrük kıymetine dahil edilmemesi gerektiği yolundaki ihtirazi kayıtla verilen tamamlayıcı beyana istinaden tahakkuk ettirilen gümrük, ilave gümrük, özel tüketim ve katma değer vergileri, kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve TRT bandrol ücreti ile bunlar üzerinden karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin dava konusu edilen kısmının iptaline karar veren mahkeme kararına yönelik istinaf talebini reddeden vergi dava dairesi kararının temyizen incelenmesi istenilmektedir.
Dava konusun olayda Röyalti ve lisans ücretinin Türkiye’de üretimi gerçekleştirilecek araçların Türkiye’de satışının yapılabilmesi hakları ile ilgili olduğu dava dilekçesinde belirtilmiştir, davacı tarafından ithal edilen parçalar Türkiye’de üretilen Mercedes marka motorlu araçlarda kullanılması şartı ile ihraç edilen eşyaların üretilen iş bu lisanslı araçların net satış fiyatının % 3 ünün lisans ücreti olarak ödeneceği hususunda anlaşma olduğu hususu taraflarca ihtilafsızdır. İhtilaf konusu bu lisans ücretinin ithal edilen eşyanın gümrük kıymetine dahil edilip edilmeyeceği, “eşya ile ilgili olma ” koşulunun sağlanıp sağlanmadığı noktasındadır.
4458 sayılı Gümrük kanununda gümrük kıymetine dahil edilecek unsurlar belirlenmiş olup,
Madde 24 – 1. İthal eşyasının gümrük kıymeti, eşyanın satış bedelidir. Satış bedeli, Türkiye’ye ihraç amacıyla yapılan satışta 27 ve 28 inci maddelere göre gerekli düzeltmelerin de yapıldığı, fiilen ödenen veya ödenecek fiyattır.
Kanunu’nun 27 nci maddesinin 1-c fıkrasında ise , ithal eşyasının gümrük kıymeti belirlenirken, ithal eşyasının fiilen ödenen veya ödenecek fiyatına, kıymeti belirlenecek eşyanın satış koşulu gereği, alıcının doğrudan veya dolaylı olarak ödemesi gereken, fiilen ödenen veya ödenecek fiyata dahil edilmemiş olan royalti ve lisans ücretlerinin ilave edileceğine hükmedilmiştir.
2 seri nolu gümrük kıymetinin belirlenmesi ile ilğili tebliğin 3.maddesin de tanımlandığı üzere;
Royalti veya Lisans Ücreti: İthal eşyasının imalatı, ihraç edilmek üzere satışı veya kullanımı ya da yeniden satışı ile ilgili hakların kullanımı nedeniyle patent, dizayn, know-how, model, marka, tescilli tasarım, telif hakkı ve imalat süreçleri gibi adlar adı altında yapılan ödemeleri
İmalat kavramı; maddeleri makina, cihaz, tezgah, alet, el emeği vasıtasıyla kısmen veya tamamen değiştirmek, işlemek ya da maddeye ürünün bünyesinde bir fonksiyon yüklemek suretiyle yeni ürün elde edilmesi, olarak tanımlanmıştır.
Gümrük Yönetmeliğinin 56.maddesi ve 2 Seri No.lu Gümrük Genel Tebliği ile ithal eşyasının imalatı, ihraç edilmek üzere satışı veya kullanımı ya da yeniden satışı ile ilgili hakların kullanımı nedeniyle patent, dizayn, know-how, model, marka, tescilli tasarım, telif hakkı ve imalat prosesleri gibi adlar adı altında yapılan royalti veya lisans ödemelerinin ne şekilde gümrük kıymetine ilave edileceği açıklanmıştır. Buna göre;..
“royalti veya lisans ücreti ödemeleri fiilen ödenen veya ödenecek fiyata aşağıdaki koşullarla ilave edilir.
a) Ödeme kıymeti belirlenecek eşya ile ilgili olmalıdır.
b) Ödeme bu eşyanın satış koşulu olarak yapılmalıdır.
İthal eşyasının sadece Türkiye’de imal edilen eşyanın karışımındaki maddelerden biri veya bir parçası olması durumunda, ithal edilen eşya için fiilen ödenen veya ödenecek fiyatta düzeltme sadece royalti veya lisans ücreti bu eşya ile ilgili ise yapılabilir. Eşyanın monte edilmemiş bir şekilde ithal edilmesi ya da yeniden satılmadan önce sulandırma ya da paketleme gibi önemsiz işlemlerden geçmesi durumunda, bu, bir royalti veya lisans ücretinin ithal edilen eşya ile ilgili kabul edilmesini engellemez. Eğer royalti veya lisans ücretleri kısmen ithal edilen eşya ile kısmen de ithal edilmelerinden sonra eşyaya eklenen unsur ya da parçalarla veya ithalat sonrası faaliyetler veya hizmetler ile ilgiliyse, uygun bir paylaştırma sadece nesnel ve ölçülebilir verilere dayalı olarak ve ek-8’de yer alan açıklayıcı notlar çerçevesinde yapılabileceği, bir royalti veya lisans ücretinin miktarı ithal edilen eşyanın fiyatına bakılmaksızın belirleniyor ise, bu royalti veya lisans ücreti ödenmesinin de kıymeti belirlenecek eşya ile ilgili olduğu kabul edilebileceği “ şeklinde düzenlenmiştir.
Esasen “ithal eşyasının satış koşulu olma” şartı “eşya ile ilgili olma” şartınıda beraberinde taşımaktadır. Nitekim kanunda eşya ile ilgili olma şartı bulunmamaktadır.
Somut olay ile dosyadaki bilgi ve belgelerin mevzuat ile değerlendirilmesinden görüldüğü üzere,
Dava dilekçesinde royati ödemesinin cezalı tarhiyata muhatap olmamak için davalı idarenin daha önce belirlediği yöntemle hesap edilerek ihtirazı kayıtla tamamlayıcı beyan ile ödendiği ifade edilmekle, gümrük kıymetine dahil edilecek meblağın objektif olarak belirlenebilecek nitelikte olduğu(ithal girdi hesabının rapor 17.sayfa yapıldığı) görülmektedir.
Sözleşme şartlarından olan İthal eşyasının davacı şirketin lisas sözlemesi yapılan(ihracatçı) şirketten veya onun belirlediği şirketlerden yapılacağından satış koşulunun gerçekleştiği davacının da ihracatçı gurup şirketlerin bir parçası olduğu yani alıcı ile satıcı arasında ilişki olduğu hususu da ihtilafsız olmakla ve ithal edilen bu parçaların ithalatçının fabrikasında marka adı altında ürettiği kamyon ve otobüs üretiminde kullanılması ve üretilen bu motorlu araçların net satışı üzerinden belirlenen oranda (%3 ) röyalti lisans ödemesi yapılması gerektiği sözleşme ile düzenlenmiş dava dilekçesinde bu yönde ifade edilmiştir.
Yönetmelik ve tebliğ ve açıklama notları ile gümrük kıymetinin tesbiti ilkeleri belirlenmiş olup, ithal eşyasının ister mamul ister hammadde olarak kullanılmak suretiyle satışı yapılan eşyada kullanılmış olsun her iki halde de gümrük kıymetine dahil edileceği zira objektif ve nesnel olarak ölçülebilir nitelikte olduğu anlaşılmaktadır. Karara gerekçe olan “ayniyatın kaybedilmesi” ifadesi kanunda ve tebliğde belirtilmeyen olgudur.
Sözleşme şartlarına göre Röyalti ödemesi sadece marka kullanımı sebebiyle ödenmemekte ithal edilen eşyanın belirlenen marka altıda üretiminde kullanılması ve satılması sebebiyle ödenmektedir.
Bu bağlamda röyalti ve lisans ödemesinin iptaline gerekçe gösterilen olgular hukuka uygun bulunmamaktadır.
Mahkemece yönetmelik ve tebliğ hükümlerine göre maddi olayın sözleşme hükümleri ile ve ödenen lisans ücretinin ne için ödendiğinin tespitinin yapılmak suretiyle değerlendirilerek karar verilmek üzere bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.