Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2019/1550 E.  ,  2023/1680 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2019/1550
Karar No : 2023/1680

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Yeminli mali müşavir olan davacı adına, … Nakliyat İnşaat Dış Ticaret Limited Şirketinin 2011 ve 2012 yıllarının muhtelif dönemlerine ait vergi borçlarının müşterek ve müteselsil borçlu sıfatıyla tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:2018/7…44 sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, ödeme emrine konu dönemlerde Sincan Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi olan … Sanayi Ticaret Limited Şirketinin 2010 ila 2012 dönemlerinin tiner üretimi ile ilgili sınırlı incelenmesi neticesi düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerle şirketin ilgili dönem kayıt, defter ve belgelerindeki veriler ile şirket yetkilisi beyanlarından, sentetik tiner üretimi için yardımcı ham madde alışının bulunmadığı ve üretim tasdik raporlarında tiner üretiminin bu doğrultuda incelenmediği, üretimde gerekli olan yardımcı ham maddeye ilişkin herhangi bir kayda yer verilmediği gibi yerine ikame bir maddeden de bahsedilmediği, bu nedenle davacının düzenlediği üretim tasdik raporlarının, dikkat ve özen yükümlülüğü içerisinde hazırlandığından söz edilemeyeceği ve üretimin gerçekliğini ortaya koymaktan uzak olduğu, bu durumda yeminli mali müşavirlerin kasten veya mesleğin gerektirdiği dikkat ve özeni göstermemesi sonucu vergi ziyaı doğması halinde, ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezaların miktar ve mahiyetinin kesinleşmesinden sonra, mükellefe yönelik olarak ödeme emri tebliğ ve takip aşamalarının tüketilmesine gerek bulunmaksızın bu vergi ve cezalardan dolayı mükellefle birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla ödeme emriyle takip edilebileceğine ilişkin düzenlemeler dikkate alındığında davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden, dava konusu ödeme emrinin dayanağı olan ve asıl borçlu şirket adına düzenlenen ihbarnamelerin, şirketin ticaret sicilinde kayıtlı bilinen adreslerine posta yoluyla tebliği denenmeden şirket müdürünün ikametgah adresinde tebliğ edilmeye çalışıldığı, bu adreste de tebligat yapılamadığından bahisle ilanen tebliğ yoluna gidildiği anlaşılmış olup, yeminli mali müşavir olan davacının kasten veya mesleğin gerektirdiği dikkat ve özeni göstermemesi sonucu ziyaa uğratılan vergi ve kesilen cezaların miktar ve mahiyetinin kesinleşmesinden sonra mükellefle birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla ödeme emriyle takip edilebileceği dikkate alındığında, takibe konu vergi alacağına ilişkin ihbarnamelerin şirkete usulüne uygun tebliğ edilememesi nedeniyle salınan vergi ve kesilen cezaların kesinleştiğinden söz edilemeyeceğinden davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf isteminin kabulü ile mahkeme kararının kaldırılmasından sonra dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Ödeme emri içeriğinde yer alan vergi borçlarına ilişkin ihbarnamelerin asıl borçlu şirketin 31/03/2012 tarihinde mükellefiyetinin terk olması sebebiyle bilinen adresinde tebliğ edilemediği, şirket temsilcisinin ikametgah adresinde tebliğ edildiği, kesinleşmiş kamu alacağına ilişkin davacı adına müşterek ve müteselsil sıfatla düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …’IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü ve Yedinci Dairelerince 2575 sayılı Danıştay Kanunu’na, 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Yeminli mali müşavir olan davacı adına, … Nakliyat İnşaat Dış Ticaret Limited Şirketinin 2011 ve 2012 yıllarının muhtelif dönemlerine ait vergi borçlarının müşterek ve müteselsil borçlu sıfatıyla tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinde, Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun’a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş; aynı maddede, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulmuştur.
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesinin 1. fıkrasında yeminli mali müşavirlerin, gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik edecekleri; 2. fıkrasında tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esasların; gerçek ve tüzel kişilerin mükellefiyet şekilleri, iş kolları ve ciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımın miktarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği merciiler esas alınmak suretiyle Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceği; 4. fıkrasında ise yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtecekleri hüküm altına alınmıştır.
3568 sayılı Kanun’un 12. maddesi hükmüne dayanılarak hazırlanan Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 7. maddesinin son fıkrasında, tasdik işlemi yapılırken aranacak asgari bilgi, şekil şartları ile tasdike ilişkin diğer usul ve esasların Bakanlıkça çıkartılacak tebliğlerle belirleneceği, yukarıda belirtilen konuların ve belgelerin tasdikine ilişkin olarak Bakanlıkça tebliğ çıkartılmadıkça, yeminli mali müşavirlerin bu konu ve belgelerle ilgili olarak tasdik işlemi yapamayacakları; 8. maddesinde yeminli mali müşavirlerin, tasdik konuları ile ilgili olarak karşıt incelemeler yapabilecekleri; 20. maddesinin 2. fıkrasında inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması halinde, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan Vergi Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanunu’nun “Tam Teselsül” hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.
Mezkur Yönetmeliğin 7. maddesinin son fıkrasıyla verilen yetkiye dayanarak çıkarılan ve yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri ile bunlara ekli mali tablolar ve bildirimlerin yeminli mali müşavirlerce tasdikine ilişkin usul ve esasların belirlendiği 30/07/1995 tarih ve 22359 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 18 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği’nin müşterek ve müteselsil sorumluluğun tespitine ilişkin bölümünde ise, sorumluluğu tespit edilen yeminli mali müşavirle ilgili takibatın, yeminli mali müşavirin bağlı bulunduğu vergi dairesince yerine getirileceği kurala bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı adına düzenlenen ödeme emrine konu kamu alacağının ait olduğu dönem itibarıyla, davacının Maltepe Vergi Dairesi Müdürlüğüne bağlı olduğu anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer alan düzenlemeler birlikte incelendiğinde; yeminli mali müşavir olan davacının vergilerin ödenmesinden asıl borçlu şirketle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğunun iddia edilmesi halinde, kamu alacağının ait olduğu dönem itibarıyla davacının bağlı bulunduğu Maltepe Vergi Dairesi Müdürlüğünce işlem tesisi olanaklı olup, asıl borçlu şirketin bağlı olduğu Sincan Vergi Dairesi Müdürlüğünce ödeme emri düzenlenmesinde açıklanan mevzuat hükümlerine uyarlık bulunmadığından, yukarıda değinilen gerekçeyle işlemin iptali yolundaki temyize konu kararda sonucu itibarıyla isabetsizlik bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 22/03/2023 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Müteselsil sorumlu sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emrinin davacının veya asıl borçlunun bağlı bulunduğu vergi dairesi müdürlüğü tarafından düzenlenip düzenlenmemesi esasa müessir bir hata olmadığından, temyiz isteminin esasının incelenmesi suretiyle bir karar verilmesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.

(XX) KARŞI OY :
Yeminli mali müşavir olan davacı adına, hakkında üretim tasdik raporu düzenlediği Sincan Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi asıl borçlu … Nakliyat İnşaat Dış Ticaret Limited Şirketinin vergi borçlarının tahsili amacıyla müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kabul ederek dava konusu ödeme emrini iptal eden Vergi Dava Dairesi kararı davalı idare tarafından temyize konu edilmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “Takibata Selahiyetli Tahsil Dairesi” başlıklı 5. maddesinde, ”Takibat, alacaklı amme idaresinin mahalli tahsil dairesince yapılır. Borçlu veya malları başka mahallerde bulunduğu takdirde, tahsil dairesi borçlunun veya malların bulunduğu mahalde yapılacak takipleri, o mahaldeki aynı neviden amme idaresinin tahsil dairelerine niyabeten yaptırır.” denilmiş; 213 sayılı Kanununun, “Vergi Uygulamasında Yetki” bölümünde, ”Vergi Dairesi” başlıklı 4. maddesinin birinci fıkrasında, vergi dairesi, ”mükellefi tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire” şeklinde tanımlanmış; aynı maddenin ikinci fıkrasında, mükelleflerin, vergi uygulaması bakımından hangi vergi dairesine bağlı olduklarının vergi yasalarıyla belirleneceği kurala bağlanmıştır. Maddenin ikinci fıkrasının ikinci tümcesinde, Maliye Bakanlığı’na, vergi dairelerinin yetki alanları ile mükelleflerin bağlı olacakları vergi dairesini belirleme konusunda yetki verilmiştir. Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 43. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, katma değer vergisinin, mükellefin işyerinin bulunduğu yer vergi dairesince tarh olunacağı belirtilmiştir.
Sözü edilen kurallar uyarınca, 213 sayılı Kanun kapsamına giren vergi, resim ve harç ve benzeri mali yükümlülükler ile bunların zam ve cezalarında vergi mükellefinin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından tarh, tahakkuk, tebliğ ve tahsil işlemleri yapılmaktadır.
213 sayılı Kanununun Ceza Kesme Yetkisi başlıklı 365. maddesinde, “Vergi cezaları olayların ilgili bulunduğu vergi bakımından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesilir.” denilmek suretiyle, mükelleflerin vergi ziyaını oluşturan kimi fiillerine iştirak edenlere Kanunun 344. maddesi uyarınca kesilmesi gereken vergi ziyaı cezaları, mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesilmekte ve tahsil edilmektedir. Ayrıca, mirasçıların veya asıl borçlu tüzelkişiden tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacaklar, vergisel yükümlülüğünü yerine getirmeyen kanuni temsilcisi ve/veya ortakların takibi de yine asıl borçlu yükümlünün bağlı bulunduğu vergi dairesi tarafından yapılmaktadır.
Buna göre, ilgili yasa kurallarının, yetki konusunda adına işlem yapılacak mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesini değil, vergiyi doğuran olayların ilgili olduğu vergi dairesini esas aldığı ve işlemlerin bu vergi dairesince yürütülmesinin kabul edildiği sonucuna varılmaktadır. Diğer bir deyişle, yetki kuralı, takip edilmesi gereken kişiye değil, takibin konusu olan verginin mükellefine göre belirlenmiş; verginin mükellefi olmayan kişinin bağlı olduğu vergi idaresinin yetkisi ise, niyabeten yapabileceği işlerle sınırlı tutulmuştur.

Bakılmakta olan davada, ödeme emri ile istenen vergi borçlarının asıl borçlusu, … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketidir. Söz konusu vergi borcunun asıl borçludan ya da müştereken ve müteselsilsen borçtan sorumlu sıfatıyla davacıdan takip ve tahsiline, … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin bağlı olduğu … Vergi Dairesi Müdürlüğü yetkili bulunduğundan, davalı idarece ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, işin esası hakkında inceleme yapılarak, bir karar verilmesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.