Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2018/5482 E.  ,  2020/3245 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2018/5482
Karar No : 2020/3245

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av…

İSTEMİN KONUSU: …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava Konusu İstem: Yeminli mali müşavir olan davacının … Petrol Ürünleri Nakliyat İnşaat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlemiş olduğu üretim tasdik raporlarına istinaden özel tüketim vergisi kaybına neden olduğundan bahisle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla, 2011 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin özel tüketim ve damga vergilerinin tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen 16 adet ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, bizzat mükellefler hakkında ya da tam tasdik raporu düzenlenen mükellefler hakkında düzenlenmiş olan vergi raporlarının, mükelleflerin kendilerine ya da tam tasdik sözleşmesi nedeniyle sorumlu tutulanlara sunulmamasının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Vergi Mahremiyeti” başlıklı 5. maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceği, diğer yandan mükelleflerin ve müteselsil sorumlu tutulanların düzenlenen bu raporlara dava yoluna başvurmadan önce erişebilmelerinin ve bu raporların düzenlenilmesi esnasında bu kişilerden savunma istenilmesinin, adli makamlara başvurma hakkının veya dava hakkı kullanılmaksızın idari yollara başvurma haklarının kullanılmasında, kısaca hak arama özgürlüğü kapsamında zorunlu bulunduğu ve vergi ödevlerinin yerine getirilmesini sağlamak açısından da donelerin mükellefe sunulması anlamında gerekli olduğu, bu durumda davacının tüm hesaplarını inceleyerek tam tasdik raporu düzenlediği mükellefe ait olup müteselsil sorumlu tutulduğu hususlara ilişkin bilgilerin verilmemesi durumu, 213 sayılı Kanun’un “Vergi Mahremiyeti” başlıklı 5. maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceğinden, davacının 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesi gereği savunması alınmadan ve vergi tekniği raporu tebliğ edilmeden müteselsil sorumluluk nedeniyle düzenlenen ödeme emirlerinde yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …NİN DÜŞÜNCESİ: 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesi uyarınca davacıdan yazılı savunma alınmadığı ve mükellef hakkındaki vergi tekniği raporu tebliğ edilmediğinden davacının savunma hakkınının kısıtlandığı gerekçesiyle dava konusu işlemleri iptal eden mahkeme kararının, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediğinden savunma hakkının kısıtlandığı gerekçesi yerinde değilse de, yeminli mali müşavirin yazılı savunması alınmadan sorumluluk raporu düzenlenemeyeceğinden, kararda sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiş olup, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Yeminli mali müşavir olan davacının … Petrol Ürünleri Nakliyat İnşaat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlemiş olduğu üretim tasdik raporlarına istinaden özel tüketim vergisi kaybına neden olduğundan bahisle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla, 2011 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin özel tüketim ve damga vergilerinin tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen 16 adet ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 227. maddesinde; Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun’a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.
3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun ”Tasdik ve Tasdikten Doğan Sorumluluk” başlıklı 12. maddesinin 1. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediklerini tasdik edecekleri, 4. fıkrasında; yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumlu oldukları, yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacakları, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtmeleri gerektiği, aynı maddeye 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun’un 107. maddesiyle eklenen 5. fıkrada ise; yeminli mali müşavirlerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumluluklarının ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edileceği, bu kapsamda yeminli mali müşavir hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının isteneceği, savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili yeminli mali müşavirin savunma hakkından vazgeçmiş sayılacağı hükmü yer almaktadır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Yukarıda anılan yasal düzenlemeler çerçevesinde yeminli mali müşavirlerin düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı, mali sorumluluğun müstakil bir rapor ile tespit edileceği, bu kapsamda hakkında sorumluluk raporu düzenlenebilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının isteneceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Olayda, her ne kadar yeminli mali müşavir sorumluluk raporunun düzenlendiği 10/04/2014 tarihinden sonra, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesine 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun ile eklenen 5. fıkra ile, sorumluluk raporu düzenlenebilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının alınacağı kurala bağlanmış ise de, davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak vergi ve cezaların tahsili amacıyla 01/08/2017 tarihinde uyuşmazlık konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği ve bu tarih itibarıyla davacının sorumluluğu yoluna gidilmesi için yasal olarak aranılan yazılı savunma alınması koşulunun sağlanmadığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda temyize konu mahkeme kararının, asıl mükellef hakkındaki vergi tekniği raporu tebliğ edilmediğinden davacının savunma hakkınının kısıtlandığı yolundaki gerekçesi yerinde değil ise de; 3568 sayılı Kanun’un amir hükmüne aykırı olarak yazılı savunması alınmadan, düzenlediği üretim tasdik raporunun gerçeği yansıtmadığından bahisle asıl sorumlu şirket ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olduğundan bahisle davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmamış olup, dava konusu işlemlerin iptali yolundaki kararda sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1…. Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 10/09/2020 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :

Tarh nedeninin, matrahın bulunuş yönteminin ve tarhiyatın dayanağına ilişkin bilgi ve belgelerin gösterildiği vergi tekniği raporunun tebliğ edilmemesi, davacının savunma hakkını kısıtladığından, mahkeme kararının onanması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.

(XX) KARŞI OY :
Yeminli mali müşavir olan davacının …Petrol Ürünleri Nakliyat İnşaat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlemiş olduğu üretim tasdik raporlarına istinaden özel tüketim vergisi kaybına neden olduğundan bahisle müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla, 2011 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin özel tüketim ve damga vergilerinin tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen 16 adet ödeme emrini iptal eden mahkeme kararına yönelik istinaf istemini reddeden Daire kararı temyiz edilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, yeminli mali müşavir olan davacıya üretim raporlarını düzenlediği asıl mükellef şirketin 2010 ve 2011 yıllarındaki üretim faaliyetleri hakkında Maliye Bakanlığı Vergi Denetim Kurulu (… Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığının) 24/03/2014 tarih ve AGB-A-1934/49-26 sayılı bilgi isteme yazısının gönderildiği, 10/04/2014 tarihinde yeminli mali müşavir sorumluluk raporunun düzenlendiği, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesine 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun ile eklenen 5. fıkra ile, sorumluluk raporu düzenlenebilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının alınacağı kurala bağlandığı ve davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutularak vergilerin tahsili amacıyla 01/08/2017 tarihinde uyuşmazlık konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Olayda, 10/04/2014 tarih ve 1943-26 sayılı yeminli mali müşavir sorumluluk raporunun düzenlendiği, bu tarihinden sonra, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesine 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun ile eklenen 5. fıkra ile, sorumluluk raporu düzenlenebilmesi için yeminli mali müşavirin yazılı savunmasının alınacağı kurala bağlanmış, anılan Kanun hükmünün daha önce ortaya çıkan hukuki durumlara uygulanma imkanı bulunmasada sorumluluk raporunun bu hükmün yürürlükte olmadığı dönemde dahi yeminli mali müşavire sorumluluğu altında bulunan tasdik raporları ile ilgili 15 gün içinde bilgi verilmesi talep edilmesine rağmen bir cevap verilmediği tespit edilmekle savunmasıda istenilmiştir.
Davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile Daire kararının bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.