7. Daire         1998/154 E.  ,  1999/1936 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1998/154
Karar No: 1999/1936

Temyiz İsteminde Bulunan : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : … Havalimanı Uluslararası Terminal İşletmeciliği A.Ş.
Vekilleri : Av. …
İstemin Özeti : Davacı şirket ile Alman …
firması arasında imzalanan danışmanlık anlaşmasına ilişkin olarak damga vergisi tahsil edilmesi yolunda tesis edilen işlemi; olayda, Ulaştırma Bakanlığı Devlet Hava Meydanları İşletmesi Genel Müdürlüğü tarafından “yap-işlet-devret modeli” çerçevesinde ihaleye çıkarılan … Havalimanı yeni dış hatlar terminal binası yapımı ve işletimi işinin …İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi A.Ş. tarafından kazanıldığının, hazırlanan imtiyaz sözleşmesinin Danıştay İdari İşler Kurulunca onaylanarak yürürlüğe girdiğinin, sözleşmenin 3’üncü maddesinde sözleşmenin imzalanmasını izleyen bir ay içinde görevli şirketin katılımıyla yeni bir şirket kurulacağının ve kurulacak olan bu şirketin, tescil ve ilanından sonra görevli şirketin bu sözleşme ile üstlendiği tüm hak ve yükümlülükleri devralmış sayılacağının belirtildiğinin, bu hüküm uyarınca kurulan (davacı) şirketin, yine imtiyaz sözleşmesinde öngörülen danışmanlık anlaşmasını imzaladığının anlaşıldığı, 3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunun 12’nci maddesinde, yap-işlet-devret modeli çerçevesinde idare ile sermaye şirketi veya yabancı şirketin yapacağı bütün iş ve işlemlerin damga vergisi ve harçtan muaf olduğunun; 3996 sayılı Kanunun uygulanma usul ve esaslarına ilişkin 1994/5907 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 6’ncı maddesinin 3’üncü fıkrasında ise, her yap-işlet-devret projesi için ayrı bir şirket kurulacağının, bu şirketin ana sözleşmesinde, gerçekleştireceği yap-işlet-devret projesinin faaliyet konusu olarak belirtileceğinin; 41’inci maddesinin d bendinde de, yatırım döneminde kullanılmak üzere görevli şirket tarafından yatırım kredisi temini ile mal ve hizmet alımlarının damga vergisi ve harçtan istisna edildiğinin hükme bağlandığı, bu itibarla, davacı şirketin, anılan mevzuat hükümleri uyarınca, ihaleyi kazanan …İnşaat Turizm ve Sanayi A.Ş.’nin imtiyaz sözleşmesi ile üstlendiği tüm hak ve yükümlülükleri devralmış sayılması nedeniyle, 3996 sayılı Kanunun 12’nci maddesinde öngörülen istisnadan yararlandırılması icap ettiği gerekçesiyle iptal eden …. Vergi Mahkemesinin …gün ve E:…; K:…sayılı kararının; söz konusu istisnadan ancak ihaleyi kazanan şirketin yararlanabileceği, yeni kurulan şirketlerin de istisnadan yararlanacağı yolunda gerek 3996 sayılı Kanunda, gerekse 1994-5907 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında herhangi bir hükme yer verilmediği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi …’in Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49’uncu maddesinin 1’inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz istemi reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …’ın Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden … Havalimanı yeni dışhatlar terminal binası inşaatı ve işletmesi ihalesini kazanan …İnşaat Turizm ve Sanayi A.Ş.’nin katılımı ile kurulan … … Havalimanı Uluslararası Terminal İşletmeciliği A.Ş.’nin gerek 1994-5907 sayılı Bakanlar Kurulu kararı uyarınca ve gerekse akdedilen imtiyaz sözleşmesinin 3’üncü maddesi gereğince, ihaleyi kazanan şirketin imtiyaz sözleşmesi ile üstlendiği tüm hak ve yükümlülükleri devralmış olduğu anlaşıldığından, 3996 sayılı Yasanın 12’nci maddesinde belirtilen muafiyetten faydalanması gerekeceğinden tahsil edilen damga vergisinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle, gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan mahkeme kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine; kararın onanmasına, 6.5.1999 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

AYRIŞIK OY
Temyiz başvurusu; davacı şirketin Devlet Hava Meydanları İşletmesi Genel Müdürlüğüyle yapmış olduğu imtiyaz sözleşmesine dayanarak bir yabancı firma ile akdettiği danışmanlık sözleşmesi üzerinden yapılan damga vergisi tahsilatına dair işlemi, anılan sözleşmenin, 3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunun 12’nci maddesi uyarınca damga vergisinden müstesna olduğu gerekçesiyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
Yukarıda sözü edilen 3996 sayılı Kanunun 12’nci maddesinde, “2’nci maddede belirtilen konularda ve yap-işlet-devret modeli çerçevesinde idare ile sermaye şirketi veya yabancı şirketin yapacağı bütün iş ve işlemler 1.7.1964 tarihli ve 488 sayılı Kanuna göre alınan damga vergisi ile 2.7.1964 tarihli ve 492 sayılı Kanun uyarınca alınan harçlardan muaftır.” düzenlemesi yer almıştır. Düzenlemede, her ne kadar “muaf” sözcüğü kullanılmışsa da, getirilen hüküm gerçekte bir istisna hükmüdür. Dolayısıyla, bu çerçevede değerlendirilmesi gerekir. Buna göre; idarenin, sermaye şirketinin ve yabancı şirketin yapacağı bütün iş ve işlemlerin damga vergisinden müstesna tutulabilmesi için iki koşulun gerçekleşmesi gerekmektedir:
Bu koşullardan ilki; yapılan iş veya işlemin Kanunun 2’nci maddesinde belirtilen konularda ve yap-işlet-devret modeli çerçevesinde gerçekleştirilmiş bulunmasıdır. İkincisi ise, iş veya işlemin, idare ile sermaye şirketi veya idare ile yabancı şirket arasında yapılması; yani iki taraflı ve taraflarından birinin de mutlaka “idare” olmasıdır. Başka anlatımla, sermaye şirketi veya yabancı şirketin tek başına veya bir başka şirketle yapacağı iş ve işlemler istisna kapsamında değildir. Esasen; dava konusu işlem de, bu gerekçe ile tesis edilmiştir.
Düzenlemeye bu anlamı veren “idare” sözcüğünden sonra kullanılan “ile” bağlacı ve bu bağlacı izleyen “sermaye şirketi” sözcüklerinden sonra yer alan “veya” bağlacıdır. İlk bağlaç, iş ve işlemlerin idare ile sermaye şirketi tarafından birlikte yapılması gerektiği anlamını vermektedir. İkinci bağlaç ise, sermaye şirketi yerine yabancı şirketin geçebileceğini ortaya koymaktadır. O halde, bir iş ve işlemin bu maddeye göre damga vergisinden müstesna olabilmesi, ilk koşul yanında, idare ile sermaye şirketi veya idare ile yabancı şirket arasında yapılmış bulunmasına bağlıdır.
Her ne kadar, anılan Kanunun 4’üncü maddesi hükmüne dayanılarak yürürlüğe konulan 94/5907 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının “Muafiyetler” başlıklı 41’inci maddesinde, yasa metnindeki “ile” bağlacı, “ve” olarak değiştirilmişse de; bu, Anayasanın “Vergi ödevi” başlıklı 73’üncü maddesine aykırıdır. Zira; sözkonusu 73’üncü maddenin son fıkrası, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapma yetkisinin Bakanlar Kurulu’na verilebileceğini öngörmüştür. Bu hükme göre; Bakanlar Kurulu’na yetki verilebilmesi için, öncelikle, muaflık, istina ve indirimler için kanunda yukarı ve aşağı sınırlar tespit edilmiş olması gereklidir. İkincisi, yetki kanunla verilmelidir.
3996 sayılı Kanunun 12’nci maddesinde, damga vergisi ve istisna için yukarı ve aşağı sınır tespit edilmişdeğildir. Bakanlar Kurulu Kararında “ile” bağlacı yerine “ve” bağlacı kullanılması, Anayasanın 73’üncü madesinde öngörülen anlamda bir değişiklik değil, istisna kapsamının yasanın öngörmediği biçimde genişletilmesidir.
Dahası, 3996 sayılı Kanunun “Yetki” başlığını taşıyan 4’üncü maddesinden Bakanlar Kurulu’na verilen yetkinin kapsamında, vergi muafiyeti ya da istisnası yoktur.
Bütün bu açıklamalar karşısında; Bakanlar Kurulu Kararının 41’inci maddesine, muafiyet ve istisna hükümlerinin uygulanmasında hukuk kaynağı olarak değer atfı olanaksızdır. Bu maddeye, ancak, bağlayıcılığı olmayan bir açıklama olarak bakılabilir. Bu açıklama, ayrıca yasal düzenlemedeki “ile” bağlacının, davacı şirketin anladığı şekilde anlaşılamayacağının da kanıtıdır.
Açıklanan bu nedenlerle, imtiyaz sözleşmesinde imzası bulunan idarenin taraf olmadığı danışmanlık sözleşmesinin, damga vergisi istisnasından yararlandırılmasına yasal olanak bulunmadığından; temyiz isteminin kabulü ve aksi yolda verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile karara karşıyım.