5. Daire         1993/5749 E.  ,  1996/3528 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
BEŞİNCİ DAİRE
Esas No: 1993/5749
Karar No: 1996/3528

Davacı: …
Davalı: 1- Maliye Bakanlığı
2- … Valiliği

Davanın Özeti: Vergi memuru olan davacı, özel yoklama yetki belgesinin iptal edilmesine ilişkin işlem ile … Defterdarlığınca yeniden özel yoklama yetki belgesi verilecek kişilerin belirlenmesi amacıyla açılan sınavın ve bu işlemlerin dayanağı olan Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 18.5.1993 günlü, 32025 sayılı ve 23.6.1993 günlü, 39446 sayılı genel yazılarının iptali istemiyle dava açmıştır.
Maliye Bakanlığının Savunmasının Özeti: Davada sözkonusu edilen yoklama belgelerinin denetime çıkıldığı zaman ilgililere verildiği ve görevin bitmesinden sonra birim amirlerince geri alındığı; bu nedenle yoklama yetki belgelerinin devamlı verilen bir hak olarak değerlendirilemeyeceği ve idare tarafından her zaman iptal edilebileceği; öte yandan davacı hakkında tesis edilen işlemin Defterdarlıkça tesis edilmiş olması nedeniyle husumetin Valiliğe yöneltilmesi gerektiği; ayrıca davacının düzenleyici işlemi değil, düzenleyici işlem sonucu ortaya çıkan durumu dava konusu ettiğinden davanın İdare Mahkemesinde açılması gerektiği yolundadır.
… Valiliğinin Savunmasının Özeti : Davacıya 1996/1 sıra nolu iç genelgeye göre ilk yapılan seminer sonucunda özel yoklama yetki belgesinin verildiği ve denetimlere katıldığı; ancak …’ta da vergi denetimlerinden beklenen sonuç alınamadığından denetimler sonucunda vergi kayıp ve kaçakçılığı önlenemediği gibi belge düzeninin yerleştirilmesinin de istenilen düzeyde gerçekleştirilemediği; Valilikçe yapılan işlemlerin Maliye Bakanlığının yazıları doğrultusunda gerçekleştirildiği; öte yandan davacının 11.9.1995 tarihli dilekçesine istinaden istifası kabul edildiğinden dava konusunun ortadan kalktığı; bu nedenle yasal dayanaktan yoksun bulunan davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.

Danıştay Tetkik Hakimi: …
Düşüncesi: Maliye Bakanlığınca vergi denetiminin istenilen etkinlikte gerçekleştirilmesi için gerekli düzenleme yapılabileceği gibi davacının … Valiliğince yeniden özel yoklama yetki belgelerinin verileceği kişilerin belirlenmesi için açılan sınava çağrılmaması hususunda da idarece subjektif davranıldığının kanıtlanamaması karşısında, tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık görülmediğinden, davanın reddi gerektiği düşünülmüştür.

Danıştay Savcısı: …
Düşüncesi: Vergi memuru olan davacı, özel yoklama yetki belgesinin iptal edilmesi ile … Deftarlığınca açılan sınavın ve bu işlemlerin dayanağı olan Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 18.5.1993 ve 23.6.1993 günlü genel emirlerinin iptali istemiyle dava açmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 127 nci maddesinde; bentler halinde sayılmış bulunan yetkilerin hangilerinin ne şekilde ve hangi hallerde kullanılacağını belirlemeye, yoklamaya yetkili olanların bu husustaki görev ve yetkilerini sınırlamaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğu vurgulanmıştır.
Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı maliye politikasının sosyal amacı olup, bu amaca ulaşabilmek için vergi denetiminin yeterli düzeyde ve etkinlikte yapılabilmesi gereği ortadadır. Buna bağlı olarak denetimde görevli elemanların da yeterli bilgi, eğitim ve deneyime sahip olmaları gerekmektedir. Maliye Bakanlığının, bu hususun sağlanması için gerekli önlemleri almak ve vergi denetiminde görevli elemanların sayısı ve nitelikleri konusunda düzenleme yapmak üzere yasayla verilen yetkiye sahip olduğu açıktır.
Öte yandan; anılan yasanın 128 inci maddesinde; yoklamaya yetkili olanlar ayrı ayrı sayılmış olup, bu maddenin 1,2 ve 4 üncü fıkralarında unvan belirtilmesi nedeniyle sınırlamaya gidilmesi mümkün görülmemekte ise de, 3 üncü fıkrasında “yetkili makamlar tarafından yoklama işi ile görevlendirilenler” ibaresine yer verildiğinden sözüedilen fıkra kapsamında Bakanlıkça gerekli sınırlama yapılabileceği kuşkusuzdur.
Dava konusu genel nitelikteki yazılı emirlerle, yasanın verdiği yetkiye dayanılarak, vergi denetiminde görevlendirilecek personelin, gelir idaresine mensup personelin % 10’unu geçmeyecek şekilde ve en az 2 yıllık hizmeti bulunan, temsil yeteneği olup eğitimden geçmiş, yeterli bilgi ve beceriye sahip olan memurlar arasından seçileceği belirtilmek suretiyle mevzuata uygun olarak düzenlemeye gidilmiştir.
Maliye Bakanlığınca yapılan düzenlemeye uygun olarak, vergi denetiminde görevlendirilecek personelin … Valiliğince saptandığı, bu kişilerin eğitimden geçirildiği ve eğitim dönemi sonunda yapılan sınavda başarılı olanlara özel yoklama yetki belgesi verildiği anlaşılmakta olup, yoklama ile görevli personel seçimi veya sınav sırasında yanlı davranıldığı yolunda dava dosyasında herhangi bir kanıt bulunmadığından, davacının bu yöndeki iddiası yerinde görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, yasal dayanaktan yoksun bulunan davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Beşinci Dairesince işin gereği düşünüldü:
Davacının Anayasaya aykırılık itirazı ile Maliye Bakanlığının usule ilişkin itirazları yerinde görülmediği gibi davanın açıldığı tarihte dava konusu işlemle davacının menfaatinin ihlal edilmiş bulunması iptal davası açılabilmesi için yeterli bulunduğundan, dava açıldıktan sonra davacının kendi isteği ile memuriyetten ayrıldığından bahisle davanın konusunun kalmadığı yolundaki …Valiliği iddiası da yerinde görülmeyerek işin esasına geçildi:
Dava, vergi memuru olan davacının özel yoklama yetki belgesinin iptal edilmesine ilişkin işlemin ve … Defterdarlığınca yeniden özel yoklama yetki belgesi verilecek kişilerin belirlenmesi amacıyla açılan sınavın ve bu işlemlerin dayanağı olan Maliye Bakanlığının 18.5.1993 ve 23.6.1993 günlü genel yazılarının; Maliye Bakanlığının 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 127. maddesi hükmü gereğince özel yoklama yetki belgelerini iptal etme yetkisinin bulunmadığı, ancak yetkilere sınırlama getirebileceği, sözüedilen Bakanlık emirlerinde ayrım yapılmadan denetime çıkanların bilgisiz ve yetersiz olduğu belirtilerek tüm yetki belgelerinin iptal edildiği ve yeniden özel yoklama yetki belgesi verilecek kişilerin tesbiti için açılan sınava bazılarının çağrılmadığı, öte yandan eğitime çağrılacak personel sayısında bir sınırlama getirilmediği halde sınırlı sayıda kişinin eğitime çağrıldığı ve çağrılanların tesbitinde de objektif davranılmadığı, bu nedenle uygulamanın Anayasanın 10. maddesine aykırı olduğu ileri sürülerek iptali istemiyle açılmıştır.
Anayasanın 11. maddesinin 2. fıkrasında Kanunların Anayasaya aykırı olamayacakları, 115. maddesinin 1. fıkrasında, Bakanlar Kurulunun, kanunun uygulanmasını göstermek veya emrettiği işleri belirtmek üzere, kanunlara aykırı olmamak şartıyla tüzükler çıkarabileceği, 124. maddesinin 1. fıkrasında ise, Başbakanlık, bakanlıklar ve kamu tüzel kişilerinin kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla yönetmelikler çıkarabilecekleri hükme bağlanmak suretiyle Anayasa, kanun, tüzük ve daha alt hukuk kuralları arasındaki hiyerarşi ortaya konulmaktadır. Buna göre, alt hukuk kuralları olan genelge ve yönetmeliklerin tüzük, kanun ve Anayasaya aykırı hükümler taşımaması gerekmektedir. Aksi takdirde üst norma aykırılığı sözkonusu olan alt normun hukuksal dayanağı bulunduğundan sözedilemez.
Dava dosyasının incelenmesinden, 31.12.1985 günlü, 18970 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 168 sıra Nolu VUK Genel Tebliğinde Bakanlıkça özel yoklama yetki belgesi ve yoklama yetki belgesi verilecek olan yoklama memurları ile yoklama işi ile görevlendirilenlerin hangi konularda yetkili olduklarının belirlendiği; Gelirler Genel Müdürlüğünün 6.2.1986 günlü, … sıra Nolu İç Genelgesi ile de, yoklama yetki belgesi ve özel yoklama yetki belgesi verilecek memurların seçimi ve görevlendirilmeleri hususundaki yöntemin açıklandığı; Bakanlığın bu talimatları doğrultusunda Vergi Dairesi Müdürleri ve Malmüdürleri tarafından seçilerek Defterdarlıklara bildirilen memurların 15 günlük eğitime tabi tutularak başarılı olanlara özel yoklama yetki belgelerinin verildiği; bu arada … Vergi Dairesi Müdürlüğünde vergi memuru olan davacıya da 1986/1 sayılı VUK İç Genelgesine göre ilk yapılan seminer sonucunda başarılı olması üzerine özel yoklama yetki belgesinin verildiği ve denetimlere katıldığı; ancak yaygın ve yoğun vergi denetimi sonuçlarını gösterir istatistiki bilgilerden, denetimlerin istenilen düzeyde ve etkinlikte olmadığı ve bu denetimlerde görevli personelin bilgi, beceri ve vergi uygulaması yönünden yetersiz olduğunun anlaşılması üzerine, yaygın ve yoğun vergi denetimlerinin daha bilgili, etkin ve devamlı bir şekilde yürütülmesi için bu denetimlere katılacak personelin yeniden seçilmesi ve görevlendirilmesi hususundaki 18.5.1993 günlü, 32025 sayılı genel yazının hazırlanarak valiliklere bildirildiği; bu talimattan hareketle Bakanlıkça hazırlanan ve yine valiliklere gönderilen 23.6.1993 günlü, 39446 sayılı yazı üzerine … Defterdarlığınca Vergi Dairesi Müdürlüğü ve Malmüdürlüklerinden, yazıda belirtilen nitelikleri taşıyan ve … sıra nolu iç genelge esaslarına uygun personelin bildirilmesi ve Defterdarlıkça açılan seminere katılmalarının istenildiği; seminer ve sınav sonucunda başarılı olan personel için özel yoklama yetki belgelerinin düzenlenerek ilgili müdürlüklere teslim edildiği, daha önceden verilen yetki belgelerinin ise iptal edilerek vergi dairelerince ilgililerden geri alındığı; bu arada davacının … Defterdarlığınca açılan eğitim ve eğitim sonucu yapılan sınava çağrılmadığı ve bu nedenle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 127. maddesinde; yoklamadan maksadın, mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tesbit etmek olduğu belirtilerek, maddede beş bent halinde sayılan yetkilerin hangilerinin ne şekilde ve hangi hallerde kullanılacağını belirlemeye, yoklamaya yetkili olanların bu husustaki görev ve yetkilerini sınırlamaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğu vurgulanmıştır.
Vergi yükünün adeletli ve dengeli dağılımı maliye politikasının sosyal bir amacı olup, bu amacın gerçekleştirilebilmesi, vergi denetiminin yeterli düzeyde ve etkinlikte yapılmasına bağlıdır. Bu bakımdan yukarıda anılan hükümle Maliye Bakanlığına maddede belirtilen yetkilerin kullanılması ve yoklamaya yetkili olanların bu husustaki görev ve yetkilerinin sınırlandırılması konusunda takdir yetkisi tanınmıştır. Her ne kadar yoklamaya yetkili olanların eğitilmesi ve özel yoklama yetkisi belgesi verilecek kişilerin belirlenmesi konusunda maddede açıklama bulunmamakta ise de; bu yetkiyi kullanacak olanların Maliye Bakanlığında görevli olmalarının gerekli bulunması nedeniyle, maddede belirlenen görev ve yetkilerin kullanılabilmesi için ilgili kişilerin seçimi ve eğitilmesi hususundaki yetkinin de Maliye Bakanlığının yetkileri içinde bulunduğunun kabulü zorunludur.
Bu durumda, Maliye Bakanlığının, yaygın ve yoğun vergi denetimi sonuçlarını gösterir istatistiki bilgilerden hareketle daha önce yaptığı eğitim programına göre belirlediği personelin bilgi, beceri ve vergi uygulaması yönünden yetersiz olduğunun anlaşılması sonucu, bu davaya konu edilen genelgeleri çıkarmak suretiyle mevcut yetki belgelerini iptal etmesinde ve yeni bir eğitim programı düzenleyip bu eğitimde başarılı olanları vergi yoklamasında görevlendirmesinde yasaya aykırılık bulunmamaktadır.
Davanın davacının eğitime çağrılmamasına ilişkin kısmına gelince; her ne kadar davacı kendisinin eğitime çağrılmadığından hareketle … Valiliğince bu eğitim sonucunda yapılan sınavların iptalini istemiş ise de, davacının kendisinin eğitime ve bunun sonucu olarak da sınava çağrılmasını amaçladığı sonucuna varılarak bu hususun incelenmesi zorunlu görülmüştür.
Olayda Maliye Bakanlığınca yapılan düzenlemeye dayanılarak, vergi denetiminde görevlendirilecek personel … Valiliğince saptanmış ve bu kişilerin eğitimden geçirilerek eğitim dönemi sonunda yapılan sınavda başarılı olanlara özel yoklama yetki belgesi verilmiş ise de, eğitime kimlerin katılacağı hususunda objektif kıstasların bulunmadığı hususu da gözönünde bulundurulduğunda, davacının eğitime çağrılmamasının nedenlerinin idarelerce somut bilgi ve belgeyle açıklanamadığı anlaşıldığından, davanın davacının eğitime çağrılmamasına ilişkin kısmında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın davacının özel yoklama yetki belgesinin iptali yolundaki işlem ile … Defterdarlığınca açılan sınavın ve bu işlemlerin dayanağı olan 18.5.1993 ve 23.6.1993 günlü genel yazıların iptali isteminin reddine, davanın davacının eğitime çağrılmaması yolundaki işleme ilişkin kısmının ise iptaline, dava kısmen ret kısmen iptal ile sonuçlandığından aşağıda dökümü gösterilen …- lira yargılama giderinin yarısı olan …- liranın davalı … Valiliğinden alınarak davacıya verilmesine, diğer yarısının davacı üzerinde bırakılmasına, noksan yatırılan …- lira posta pulu ücretinin davacıya tamamlattırılmasına, 19.11.1996 tarihinde oybirliği ile karar verildi.