Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2022/7 E.  ,  2023/1442 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/7
Karar No : 2023/1442

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …

2- …Vergi Dairesi Başkanlığı
(…Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, tasfiye memuru olduğu tasfiyesi tamamlanmış …Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş.’nin 26/11/2014 tarihinde yaptığı sermaye azaltımı işlemi nedeniyle ilgili dönem beyannamesinin gerçeği yansıtmadığından ve 19/09/2016 tarihinde tasfiyesi sonucunda sermayesinin tamamını ortaklarına dağıttığı, ancak, gelir vergisi kesintisi yapılması gereken sermaye kalemlerine ilişkin 2016/9 döneminde beyanname vermediğinden bahisle tanzim edilen vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarına istinaden re’sen tarh edilen 2016/9 dönemi vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: …Vergi Mahkemesince verilen …tarih ve E:…, K:…sayılı kararda; ilgili Kanun maddelerinde sermaye azaltılması yoluna gidilmesi halinde sermayeden çekilecek tutarın öncelik sırasının ne olacağına ilişkin herhangi bir bağlayıcı hüküm bulunmadığı, davacının temsilcisi olduğu şirket her ne kadar sermaye azaltılması esnasında işletmeden çekilen tutarların sermayenin hangi kalemlerinden oluştuğuna ilişkin detaylı bir açıklamayı ortaklar kurulu kararında ve yasal kayıtlarında belirtmemiş ise de, şirketin iradesi esas alınarak sermayeden çekilen tutarın iradesi doğrultusunda beyan ettiği kalemlerden oluştuğunun kabulü gerektiği, davacı şirket yetkilisinin, inceleme aşamasında inceleme elemanına verdiği ifade de ve dava dilekçesinde 2014 yılında işletmeden çekilen 14.000.000,00 TL sermayenin birinci kaleminin ortakların şirkete koyduğu nakdi sermaye ikinci kaleminin enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan olumlu farklar, üçüncü kaleminin ise yeniden değerleme artış fonundan oluştuğunu ifade ettiği, şirketin yasal kayıtları ile uyumlu olan bu beyan dikkate alındığında, 2014 yılında sermayeden çekilen tutarın ortakların şirkete ayni olarak koydukları sermayeden kaynaklanan kısmı, kurumun ticari faaliyetinden elde edilen bir kazanç olmadığından bu tutarın işletmeden çekilmesinin de vergiye tabi olmayacağı, yine kurum yetkilisinin beyanı doğrultusunda sermayeden çekilen tutarın enflasyon düzeltmesi olumlu farkları ve yeniden değerleme artış fonundan kaynaklanan kısmının ise 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun enflasyon düzeltmesi ve yeniden değerleme başlıklı mükerrer 298. maddesinin 5. fıkrasında; pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi tutulacağı düzenlemesine yer verildiği, bu maddeye göre enflasyon düzeltmesi ve yeniden değerleme oranlarına tabi tutulan pasif kalemlerden kaynaklanan farkların işletmeden çekilmesinin kurumlar vergisine tabi olduğu belirtilmesine rağmen, enflasyon düzeltmesi ve yeniden değerlemeye tabi tutulan pasif olmayan kalemlerden kaynaklanan farkların işletmeden çekilmesi veya başka bir hesaba aktarılması halinde vergiye tâbi tutulacağına ilişkin herhangi bir hüküm bulunmadığı, bu durumda 2014 yılında sermaye azaltılması sonucu sermayeden çekildiği belirtilen ikinci ve üçüncü kalemde yer alan sermaye düzeltmesi enflasyon farkından kaynaklanan kısım ile yeniden değerleme artış fonundan kaynaklanan kısımların da kurumlar vergisine tabi tutulamayacağı, buna göre davacının temsilcisi olduğu şirketin 2014 yılında sermaye azaltılması yolu ile işletmeden çektiği; ortakların ayni olarak koyduğu sermaye tutarı, sermaye düzelltilmesi enflasyon olumlu farkı ve yeniden değerleme değer artış fonu kalemleri kurumlar vergisine tabi tutulması gereken unsurlar olmadığından, bu tutarların kurumlar vergisi matrahına ilavesi sureti ile bulunan matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; Bölge İdare Mahkemesince; istinafa konu kararın; şirket sermayesinden azaltılarak ortaklara dağıtılan 14.000.000,00 TL’lik tutarın, şirket kararı doğrultusunda, ortaklar tarafından daha önce şirkete konulan nakit sermayeden kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmına ilişkin davalı idarenin istinaf talebinin reddi gerektiği, istinafa konu kararın yerinde görülmeyen sermaye azaltımının sermaye düzeltmesi olumlu farkından ve yeniden değerleme artış fonlarından kaynaklanan kısmına gelince; şirket bilançolarının pasif (sermaye) kalemlerinde yer alan ve enflasyon düzeltmesi/değerleme sonucu meydana gelmiş farkların işletmeden çekilmesi veya başka bir hesaba nakledilmesi halinde vergiye tabi tutulacağı, bu sebeple, işletmelerin ticari faaliyeti neticesinde meydana gelerek ticari kazancın unsurunu oluşturan enflasyon düzeltme farkları, maliyet artış fonu, yeniden değerleme fonu, taşınmaz satış kazancı istisnası fonu ve olağanüstü yedeklerin sermayeye ilave edilmesi vergiden istisna tutulmuş olsa da, sermayeden çekilmesi halinde vergiye tabi tutulması gerektiği açık olduğundan dava konusu cezalı tarhiyatın, sermaye azaltımının ortaklar tarafından daha önce şirkete konulan ve 2014 yılında işletmeden çekilen nakit sermaye sonrası kalan ve sermaye düzeltilmesi olumlu farkı ile yeniden değerleme artış fonlarından oluşan matraha isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kısmen kaldırılması ile cezalı tarhiyatın sermaye azaltımının sermaye düzeltmesi olumlu farkından ve yeniden değerleme artış fonlarından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, ileri sürülen itiraz nedenlerinin Vergi Dava Dairesince dikkate alınmadığı, sermayeye eklenen değer artışlarının, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edildiği, bu işlemlerin kâr dağıtımı sayılamayacağı, kanun koyucunun amacı ve iradesi dikkate alınmadan ilgili kanun hükümlerinin yorumlandığı, mevzuatta gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri arasında ayrıma gidildiği, kıyas yoluyla vergilendirme yapılamayacağı, söz konusu hususun Anayasanın 73. maddesine aykırılık teşkil ettiği belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, sermayenin; ortaklar tarafından şirkete nakden veya aynen konulan tutarlardan müteşekkil olması hâlinde, sermayenin azaltılması sırasında herhangi bir vergisel yükümlülüğün doğmayacağı, ancak sermayenin; daha önceki dönemlerde sermayeye eklenmiş bulunan enflasyon düzeltmesi farkları, yeniden değerleme değer artış fonu, maddi duran varlıklar yeniden değerleme artış fonu, iştirâkler yeniden değerleme artış fonu, maliyet artış fonundan oluşan kısmının öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması, vergi sonrası dağıtılan kazanç üzerinden de kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılması gerektiği, sermaye azaltımının yedekler ve geçmiş yıl kârlarından oluşması hâlinde ise, sadece kâr dağıtımına bağlı olarak vergi kesintisi yapılması gerektiği, dava konusu olayda … Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş.’nin tasfiyesinin 19/09/2016 tarihinde gerçekleşmesi nedeniyle kâr dağıtımının 2016/9 döneminde gerçekleştirildiğinin kabulü gerektiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Uyuşmazlıkta, cezalı tarhiyatın dayanağı olan ve …Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş. hakkında tanzim edilen raporlara istinaden 2014 yılı kurumlar vergisine ve gelir (stopaj) vergisine karşı açılan davada temyiz incelemesi neticesinde cezalı tarhiyatlar kaldırıldığından, anılan şirketin 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin gerçeği yansıttığının kabulü gerektiği, bu haliyle yasal kayıtlara göre 2016 yılında da tasfiye sonucunda ortaklarına dağıtılan herhangi bir sermaye unsurunun veya kârın mevcut olmadığı, diğer bir ifadeyle olayda ”re’sen takdir nedeni”nin bulunmadığı anlaşılmakla dava konusu cezalı tarhiyatta da hukuka uyarlık bulunmadığından Vergi Dava Dairesi kararının redde ilişkin kısmının bozulması, kabule ilişkin kısmının ise belirtilen gerekçelerle onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 30. maddesinde, re’sen vergi tarhı tanımlanarak 30. maddesinin 2. fıkrasının 1. bendinde; vergi beyannamesinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi halinde verginin re’sen tarh olunacağı öngörülmüştür.
Dosyanın incelenmesinden, davacının yönetim kurulu üyesi ve ortağı olduğu tasfiyesi tamamlanarak tüzel kişiliği sona eren …Mat. Amb. San. Tic. A.Ş. hakkında tanzim edilen …tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nun incelenmesinden; …Mat. Amb. San. Tic. A.Ş.’nin sermaye artışına ilişkin Türkiye Ticaret Sicil Gazeteleri incelendiğinde, 11/07/1995 ve 26/12/2001 tarihlerinde yeniden değerleme artış fonu olarak toplam 3.057.995,41 TL’nin şirket sermayesine ilave edilmesine karar verildiği, 17/01/2008 tarihinde de 9.000.000,00 TL olan şirket sermayesinin 7.100.711,77 TL sermaye düzeltmesi olumlu farklarının, 5.103.898,63 TL gayrimenkul satış kazançlarının, 1.795.389,60 TL olağanüstü yedeklerden gelen tutarların ilavesi sureti ile 14.000.000,00 TL artırılarak 23.000.000,00 TL’ye çıkarıldığı, daha sonra 02/12/2014 tarihli Ticaret Sicil Gazetesi ile 23.000.000,00 TL olan bu sermayenin 14.000.000,00 TL azaltılarak 9.000.000,00 TL’ye indirildiği, şirket kararına göre bu azaltımın ortaklar tarafından daha önce şirkete konulan nakit sermaye, 17/01/2008 tarihinde sermayeye ilave edilen sermaye düzeltmesi olumlu farkları, 11/07/1995 ve 26/12/2001 tarihlerinde sermayeye ilave edilen yeniden değerleme artış fonu kalemlerinden sağlandığının belirtilmesine karşın vergi müfettişince söz konusu azaltıma konu olan ve işletmeden çekilen 14.000.000,00 TL’lik toplam tutarın sırasıyla 3.057.995,41-TL tutarındaki yeniden değerleme artışları, 7.100.711,77 TL tutarındaki sermaye düzeltmesi olumlu farkları ve bunların toplamından sonra kalan kısım olan 3.841.292,82 TL tutarındaki gayrimenkul satış kazançları kaleminden sağlandığının kabul edilmesi gerektiği, bu kalemlerden yeniden değerleme artışlarına ve sermaye düzeltmesi olumlu farklarına konu toplam 10.158.707,18 TL tutarın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesi uyarınca kurumlar vergisine tabi tutulması gerektiği halde şirketin 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde beyanda bulunmadığı, aynı zamanda bu iki kalemin ve gayrimenkul satış kazançları kaleminin toplamı olan 14.000.000,00 TL’lik tutarın brüte iblağ edilmesi sonucu bulunan 16.470.588,24 TL tutarın 2014/12 dönemi için gelir vergisi tevkifat matrahı olarak kabul edilerek 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/6-b-i. maddesi uyarınca gelir vergisi kesintisine tabi tutulması gerektiği halde şirketin bu tutar için tevkifat yapıp muhtasar beyanname ile beyan etmediği hususları belirtildikten sonra, buna göre bulunan fark vergiler için tarhiyat yapıldığı, akabinde dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı …tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu’nda yukarıda aktarılan vergi tekniği raporundaki tespitlerden hareketle şirketin tasfiyesi sonrasında ortaklarına dağıttığı sermayeyi oluşturan kalemlerde yer alan olağanüstü yedekler ile bilançoda yer alan yedekler ve olağanüstü yedeklerin brüte iblağ edilmiş tutarların toplamının (4.393.978,51 TL) 2016/9 dönemine ilişkin gelir vergisi kesintisi matrahı olarak kabul edilmesi gerektiğinden dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

…tarih ve …sayılı Vergi İnceleme Raporu’nun ”Re’sen Takdir Nedeni” başlıklı bölümünde; ”davacının yönetim kurulu üyesi ve ortağı olduğu tasfiyesi tamamlanmış …Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş.’nin 19/09/2016 tarihinde tasfiyesi sonucunda sermayesinin tamamını ortaklarına dağıttığı, ancak, gelir vergisi kesintisi yapılması gereken sermaye kalemlerine ilişkin 2016/9 döneminde gelir vergisi kesintisi beyannamesini vermediği, ilgili dönem beyannamesinin verilmemesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin 2. fıkrasının 1. bendi uyarınca ilgili dönem matrahının resen takdirini gerektirdiği” belirtilmiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı olan ve …Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş.’nin 26/11/2014 tarihinde yaptığı sermaye azaltımı işlemi nedeniyle ilgili dönem beyannamesinin gerçeği yansıtmadığından bahisle tanzim olunan vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarına istinaden re’sen tarh edilen 2014 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile gelir (stopaj) vergisine karşı açılan davada temyiz incelemesi sonucunda Danıştay Dördüncü Dairesinin 15/03/2023 tarih ve E:2021/15, K:2023/1441 sayılı kararıyla cezalı tarhiyatların hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle bozulmasına karar verilmiştir.
Buna göre, cezalı tarhiyatın dayanağı olan ve …Matbaacılık Ambalaj San. Tic. A.Ş. hakkında tanzim edilen raporlara istinaden 2014 yılı kurumlar vergisine ve gelir (stopaj) vergisine karşı açılan davada temyiz incelemesi neticesinde cezalı tarhiyatlar kaldırıldığından, anılan şirketin 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin gerçeği yansıttığının kabulü gerektiği, bu haliyle yasal kayıtlara göre 2016 yılında da tasfiye sonucunda ortaklarına dağıtılan herhangi bir sermaye unsurunun veya kârın mevcut olmadığı, diğer bir ifadeyle olayda ”re’sen takdir nedeni”nin bulunmadığı anlaşılmakla, bu haliyle dava konusu cezalı tarhiyatta da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin yukarıda belirtilen gerekçelerle reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:…, K:…sayılı kararının, kabule ilişkin kısmının yukarıda belirtilen gerekçe ile ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının redde ilişkin kısmının ise BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/03/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından taraflar temyiz istemlerinin reddi gerektiği görüşüyle davacı temyiz isteminin kabulü yolundaki Dairemiz kararına katılmıyoruz.