Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2022/4327 E. , 2023/2276 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/4327
Karar No : 2023/2276
TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
2- … Petrokimya Kimya Petrol ve Petrol
Ürünleri Makina İnşaat Taahhüt İthalat İhracat
Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarhedilen 2012/12 dönemi tekerrür hükümleri uygulanarak bir buçuk kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi, 2012/3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 dönemi tekerrür hükümleri uygulanarak dört buçuk kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Vergi Dava Dairesince verilen 30/12/2021 tarih ve E:2020/519, K:2021/4201 sayılı kararda; davanın 2012 yılında ortaklara sunulan finansman hizmeti karşılığı hesaplanan faiz gelirine istinaden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmı bakımından; ortaklarına borç para kullandırmak suretiyle sağlanan finansman temininin, bir hizmet türü olarak katma değer vergisinin konusuna girdiği anlaşıldığından, yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın sahte veya muhteviyatı itibari ile yanıltıcı belge kullandığından bahisle üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı bakımından, ilgili yılda davacı adına fatura düzenleyen Boyabat Vergi Dairesi mükellefi … Petrol Ür. ve Mak. Ltd. Şti., Tuzla Vergi Dairesi mükellefi … Otomotiv ve End. Madeni Yağlar Ltd. Şti, Anadolu Kurumlar Vergi Dairesi mükellefi … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti., hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının ve … Petrol San. Ltd. Şti. hakkındaki tespitlerin incelenmesinden bu mükelleflerden alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı, Yozgat Vergi Dairesi mükellefi … Petrol Ür. Ltd. Şti, Hitit Vergi Dairesi mükellefi … Madeni Yağ Ltd. Şti., Kemalpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti, Hitit Vergi Dairesi mükellefi … Madeni Yağ. İm. Ltd. Şti., Liman Vergi Dairesi mükellefi … Mad. Yağ. Tic. Ltd. Şti., Kemalpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Kimya Petrokimya Petrol Ür. Ltd. Şti., Beylikdüzü Vergi Dairesi mükellefi … ve Babaeski Vergi Dairesi mükellefi … Petrol ve Petrol ve Petrol Ürün. Petro Kimya Mak. İnş.Taah. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının incelenmesinden bu mükelleflerden alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısımları bakımından,vergi ziyaı cezalarının tekerrür fiili nedeniyle arttırılan kısmı ile ilgili olarak dayanak alınan 2010/1 dönemine ilişkin cezanın 11/03/2011 tarihinde tebliğ edilerek kesinleştiğinden uyuşmazlık konusu dönem vergileri üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının arttırılmasına dayanak alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, ancak 7338 sayılı Kanunla yapılan değişikle “arttırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olamayacağı” kurala bağlandığından ve lehe olan kanun hükmünün geçmişe yürüyeceği yönündeki ceza hukuku genel ilkesi karşısında, tekerrür fiili nedeniyle her dönem için arttırım tutarının kesinleşen 1.266,85-TL’ ye isabet eden kısımlarında hukuka aykırılık, fazlaya ilişkin kısımlarında hukuka uyarlık görülmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, emtia alınan kişiler ile ilişkili kişi şartının gerçekleşmediği, bu nedenle finans hizmeti sağlanarak örtülü kazanç dağıtıldığından bahisle yapılan cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu, ayrıca faiz gelirinin kdv’ye tabi olmayacağı, sahte fatura kullanıldığı iddialarının da gerçeği yansıtmadığı, bu sebeple yapılan cezalı tarhiyatda hukuka uyarlık bulunmadığı, kararın redde ilişkin kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, kararın kabule ilişkin kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davalının temyiz isteminin davanın … Otomotiv ve End. Madeni Yağlar Ltd. Şti., … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin kısmı ile davacının temyiz isteminin faiz gelirine avans faizi işletilmesine ilişkin kısmının kararda belirtilen gerekçelerle bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde kararın … Petrol San. Ltd. Şti. ve … Petrol Ür. ve Mak. Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan 1266,85 TL’nin üstü bakımından ileri sürülen sebepler ve davacının, finansman hizmeti için hesaplanmayan faiz üzerinden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının reeskont faizi oranına isabet eden kısımları ile davanın, … Petrol Ür. Ltd. Şti, … Madeni Yağ Ltd. Şti., … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti, … Madeni Yağ. İm. Ltd. Şti., … Mad. Yağ. Tic. Ltd. Şti., … Kimya Petrokimya Petrol Ür. Ltd. Şti., … ve … Petrol ve Petrol ve Petrol Ürün. Petro Kimya Mak. İnş.Taah. Ltd. Şti.den alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan 1.266,85 TL’ye kadar kısmı bakımından ileri sürülen sebepler, kararın bu kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Davalının temyiz isteminin kararın … Otomotiv ve End. Madeni Yağlar Ltd. Şti, … Mak. Pet. Ür. Ltd Şti.’den alınan faturalara isabet eden katma değer vergisi indirimlerinin reddi ile yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacının fatura aldığı mükelleflar tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmaktadır. Bu tespitin yapılabilmesi ve söz konusu faturaların hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından da, bu faturaları düzenleyen mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin dava konusu dönemde mal ve hizmet alımında bulunduğu firmalardan … Otomotiv ve Endüstriyel Madeni Yağlar San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarihli ve … sayılı vergi tekniği raporunda özetle; şirketin madeni yağ imalatı/satışı faaliyetiyle iştigal ettiği,söz konusu şirketin … Kimya Organize Sanayi Bölgesi …. … NO: … /İSTANBUL adresinde madeni yağ imalatı/satışı faaliyetiyle iştigal ettiği; kurumun 2011 hesap yılı defter vebelgelerinin incelenmesi neticesinde imalat defteri tutulmadığı, yevmiye defteri ve defteri kebirde üretim faaliyetine ilişkin kayıtların bulunmadığı, defteri kebirde 700 lü hesapların ayrıntılı miktar dökümlerinin yer almadığı ve dolayısıyla kurumun defter ve belgelerinin ihticaca salih olmadığı; 2011 yılı yasal defter ve belgelerinden 2011 yılının tamamı için ürün üretim reçetelerinin bulunmadığı; kurumun 2011 hesap yolunda talep-taahhütte bulunmak suretiyle ithal ettiği toplam 975.453 kg baz yağın (light neutral SN 150) tamamının 2011 yılı şubat döneminde aldığı, yurt içindeki firmalardan yarı mamül olarak satın aldığı 3403… Gtip numaralı ürünler içerisine çok küçük oranlarda (%1-2 arasında) katkı maddesi eklenmek suretiyle adını değiştirerek ÖTV listesi dışında olan yeni bir ürün üretilmiş gibi işlem yapılarak yine firmanın bağlantılı olduğu firmalara satış yaptığı, kurumun ayrıca satın alınan baz yağlardan öncelikle katkı maddesi olarak “detarjan dispanser katkı” isimli ürün ürettiği (bu ürünün içerisindeki baz yağ oranının ortalama %96,12 olduğu, kalan %3,88 in ise madeni yağ katığı olduğu ve bu katığın içeriğine ilişkin herhangi bir reçete bilgisi olmadığı), daha sonra elde edilen detarjan dispanser katkının diğer ürünlere %31 oranında katkı maddesi olarak karıştırılarak aslında içeriği %100’e yakını baz yağ olan liste dışında bir Gtip belirlenen yeni ürünün %69’a %31 gibi bir oran üzerinden yapılmış bir ürün gibi gösterildiği ve bu hususun 2011 hesap dönemi için reçeteleri bulunan dönemleri itibariyle üretim reçetelerinde yer alan girdi bilgilerinden yararlanılarak tablolaştırıldığı; kurumun 14/12/2012 tarihine kadar geçerli 03/12/2009 tarihli ve 3082 sayılı kapasite raporu dayanak gösterilmek suretiyle üretildiği iddia edilen ürünlere ilişkin raporda yer alan özet reçete bilgilerine göre Mak. Cih. Ve Taş. Yağ. Mah. Müstahzarların ürtiminde %98,3; %98,5 ve %98 oranlarında baz yağ; %0,017 ve %0,015 oranlarına katık oranının gösterildiği ve fiili üretim verileri ile kapasite raporlarının uyumlu olduğu; inceleme yılları 2010, 2011 ve 2012 yıllarında şirketin kanuni temsilcisinin % 99 hisseye sahip … olduğu, …’in hakkında sahte fatura düzenlemekten VTR düzenlenen … Petrol Ür. ve Mak. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin kurucularından biri ve %75 hisseli eski ortağı olduğu, bu şirketin diğer kurucusu ve % 25 ortağı …’nun ifadesinde; “2009 yılında …ş’ın himayesi ile bizden alınan vekaletler ile … isimli bir şirketin kurulduğu, bu şirketin aslında piyasada 10 numara yağ olarak tabir edilen malı piyasaya sürdüğü, yine bizim gibi şahıslar kullanılmak suretiyle piyasada …, …, …, …, …, …, … gibi firmalar kurdurularak bu malı piyasada dolaşıyormuş gibi birbirlerine fatura etmek suretiyle hem takibini zorlaştırmakta hem de yüksek cirolar gösterildiği… bu mal gerçekten madeni baz yağdır ve hiçbir katkı maddesi içermez…sanki farklı bir mal üretilip madeni yağ imalatı yapılıyormuş görüntüsü verilir…satılan mal akaryakıt olarak kullanılmak üzere piyasaya satılır, satarken birbirlerine fatura ve irsaliye düzenlerler… bu şirketi bana şimdi … isimli firmanın müdürü olarak görünen …’ın kaynı …’le birlikte 2007 yılında kurdurdular”, yönünde beyanda bulunduğu, … ile … isimli firmada ortaklık yapan …’in ifadesinde; “… firmasında ticaret faaliyetimizle birlikte … isimli firmada hem müstahzar hem de piyasada 10 numara yağ olarak bilinen tenekeli madeni yağ satışı yapıldığı,…bu müstahzarın içerisindeki madeni baz yağ oranı %98’lere gelirdi ve bunu satın alanlar akaryakıt olarak kullanıyordu, bu arada 2009 yılıyla birlikte 10 numara yağ olan asıl işi de öğrenen …, farklı isimlerle çeşitli kişilerin üzerine fabrikalar ve şirketler kurmaya başladığı… ancak bu işin yapıldığı ana firmanın … olduğu…yapılan tamamen madeni yağın akaryakıt olarak pazarlanmasıdır ve bunun başındaki isim Korkmaz Bektaş’tır”, yönünde beyanda bulunduğu, mükellef kurumun %20 ortağı … ifadesinde; “…2009 yılında … ve onun bütün işlerini takip eden … benden kimliğimi istediler, ben de verdim, daha sonra öğrendim ki beni … şirketine %20 ortak yapmışlar, daha sonra bu hissenin %19 ‘unu üzerimden almışlar ama o %1’lik hisseyi bir türlü almadılar, bizde 2010 yılında bu durumu mahkemeye taşıdık, halen bu mahkeme devam ediyor… bu şirket tamamen … isimli kişinin gizli yönetiminde çalışanların ortak ve sorumlu yapıldığı paravan bir şirkettir” yönünde beyanda bulunduğu, … isimli şahsın ifadesinde; “..şirketin imza yetkilisi … olmasına karşın bu şirketin gerçek sahibinin … olduğu ben dahil herkes tarafından bilinmektedir”, yöünde beyanda bulunduğu, … isimli şahsın ifadesinde; “Ben … firmasının finans işlerinden sorumlu sigortalı çalışanıyım, patronumuz …’tır. …’ın talimatıyla paranın kontrolünü sağlamamız ve parasal konularda herhangi bir risk yaşanmaması için finansal konularda bu firmalara yardımcı olmak amacıyla bu işlemler benim tarafımdan … firmasına kayıtlı bilgisayarımdan yapıldı. Bu firmalar internet bankacılığı şifrelerini bize vermişlerdir. Bizde bu şifreler ile işlemleri yapmışızdır. … firması …’un binasına taşındığı için bizde bu binada finansman yönünden çalışmaya devam ediyoruz”, yönünde beyanda bulunulduğu, …’ın bila tarihli ifadesinde; “sektöre 1994 yılında … ünvanlı şirketle girdiği, 3 yıl …’in motor yağlarının dağıtım işini yaptığnı, daha sonra …’e transfer olduğunu, çeşitli markların distribütörlüğünü yaptığını, 2007 de kayın biraderi …’in …’a ortak olduğunu, yöneticisi olduğu … firmasını 2009 da kurduğunu, ekonomik kriz nedeniyle … firmasının mali olarak zor duruma düşmesi nedeniyle kayın biraderi …’e bu dönemde danışmanlık yaptığını, bu süreçte daha önce ticaret yaptığı … ve eski ortağı … ile aralarında husumet doğduğunu, ve bu kişilerin kendilerini tehdit ettiğini ve hakkında asılsız iftira ve şikayetlerde bulunduğu”nu belirttiği; alınan ifadelerden … tarafından … firması dahil olmak üzere çeşitli firmalar kurulduğu ve bunların birbiriyle bağlantılı firmalar olduğu hatta bankacılık işlemlerinin dahi tek bir elden yürütüldüğünün net olarak anlaşıldığı, rapordaki ifadeler ve tüm bilgi ve belgeler değerlendirildiğinde; … Ltd. Şti.’nin ortağı olarak görünen …’ın şirketle hiçbir ilgisinin bulunmadığı, …’in şirket hisselerinin üzerinde toplandığı ve kendisine imza yetkisi verilen kişi olduğu, şirketin inceleme yılları itibariyle fiili olarak … tarafından sevk ve idare edildiği, vergileme ile ilgili işlemlerde …’ın şirketin yöneticisi (sorumlu müdür) değerlendirilmesi gerektiği, ifadelerde adı geçen firmaların tamamı hakkında yapılan vergi incelemeleri neticesinde SMİYB düzenlediklerine dair vergi tekniği raporu düzenlendiği ve bu firmalar için yazılan vergi tekniği raporlarında da aynı organizasyonun tespit edildiği, bu firmaların birbiriyle bağlantılı firmalar oldukları net bir şekilde ortaya konduğu; 2008 yılından 2012 yılına kadar müklellef kurumun bütün bu yıllardaki üretim sürecinde dikkati çeken en önemli hususun, çeşitli dönemler için kapasite raporları çıkarılmak suretiyle ÖTV listelerine göre belirlenmiş olan ve ÖTV avantajı sağlayan liste dışı ürünler için aynı isimlerle fakat faklı üretim reçeteleri uygulanıyormuş gibi üretim süreçleri takip edildiği ve sonuç olarak yurt içinden veya yurtdışından temin edilen baz yağların aynen karışımsız olarak ve/veya %1,2 gibi küçük bir karışımla satışlarına konu edildiği ve bu yolla düşük oranda ÖTV ödenerek ve/veya başka firmaların düşük oranda ÖTV ödeyerek satın aldıkları baz yağ ve türevi ürünlerinin sanayi ürünü üretiminde kullanmayarak amacı dışında piyasaya sürülmek suretiyle vergi kayıp ve kaçağına yol açıldığı, bu firmalar için yazılan vergi tekniği raporlarında da aynı organizasyonun tespit edildiği, bu firmaların birbiriyle bağlantılı firmalar oldukları net bir şekilde ortaya konduğu, mükellef kurumun haklarında SMİYB kullandıkları ve düzenledikleri yönünde raporlar bulunan özel esaslara tabi ve organizasyona dahil olan firmalardan büyük tutarlarda hem alışları hem de satışları olduğu, 2010 yılı için 69.944.542,00-TL tutarında sahte fatura alışı, 125.975.135,00-TL tutarında satış; 2011 yılında hemen hemen faaliyetin tamamına tekabül eden 121.222.867,00-TL tutarlı sahte fatura alışı, 169.456.881,00-TL tutarında satış; 2012 yılı için 13.935.761,00-TL tutarlı sahte fatura alışı, 76.364.573,00-TL tutarında satış yapıldığı, 2011 yılında EPDK ve Cumhuriyet Savcılığı Soruşturma dosyaları arasında yer alan … nolu dosya da yer alan bilgi ve belgelerden, 29/06/2011 tarihinde … Kimya Petrokimya San. Tic. Ltd. Şti ünvanlı firmaya ait 1.916.000 kg baz yağ cinsi eşyanın söz konusu … Oto ve End. Mad. Yağ Sn. Tic. Ltd. Şt’ine boşaltıldığının ve yine 07/07/2011 tarihinde … Makine Pet. Ür. San. Tic. Ltd. Şti’ne ait 2.076,460 kg baz yağ cinsi eşyanın … Oto. Ve End. Mad. Yağ. San. Tic. Ltd. Şti’ne boşaltıldığının fiziki takip ile tespit edilerek tutanağa bağlandığı; yakalanan bu ürünlerden alınan numunelerin TUBİTAK MAM tarafından incelenmesi sonucu, söz konusu numenin %100 mineral yağ esaslı SN-300 türü baz yağ ile benzer özellikte olduğuna dair 14/06/2011 tarih ve 1889/10637 sayılı raporun düzenlendiği tespitlerine yer verilmiştir.
… Oto ve End. Mad. Yağ Sn. Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen ve yukarıda özetlenen vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden; şirketin finans işlerinden sorumlu olarak çalıştığını ifade eden …’in ifadesinden, ifadelerde geçen ve birbiriyle bağlantılı firmaların bankacılık işlemlerinin dahi tek elden yürütüldüğünün anlaşıldığı, birbiriyle bağlantılı olan firmalar hakkında olumsuz tespitler olduğu ve haklarında vergi tekniği raporları düzenlendiği, düzenlenen bu vergi tekniği raporlarında da aynı organizasyonun tespit edildiği, mükellefin organizasyona dahil olan firmalardan büyük oranda alış ve satışlarının olduğu, 2011 yılında başka firmalardan söz konusu şirkete baz yağ boşaltma yapıldığına dair fiziki takip sonucu sonucu tutulan tutanaklar ile bu numunelerden alınan örnekle ilgili olarak verilen TUBİTAK MAM’ın numenin %100 mineral yağ esaslı SN-300 türü baz yağ ile benzer özellikte olduğuna dair analiz raporunun yukarıda yer alan ve “malın gerçekte madeni baz yağı olduğu ve hiçbir katkı maddesi içermediği, sanki farklı bir mal üretilip madeni yağ imalatı yapılıyormuş görüntüsü verildiği, satılan malın akaryakıt olarak kullanılmak üzere piyasaya satıldığı” yönündeki ifadeleri doğruladığı, şirkete ait 14/12/2012 tarihine kadar geçerli 03/12/2009 tarihli ve 3082 Sayılı Kapasite Raporu dayanak gösterilmek suretiyle üretildiği iddia edilen ürünlere ilişkin raporda yer alan özet reçete bilgilerine göre Mak. Cih. Ve Taş. Yağ. Mah. Müstahzarların üretiminde yer alan %98,3; %98,5 ve %98 oranlarında baz yağ; %0,017 ve %0,015 oranlarına katık oranı ile satılan ürünlerin üretilmesinin 2 Seri No’lu Gürük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi)ne göre mümkün olmadığı da dikkate alındığında söz konusu şirket tarafından, davacı şirkete düzenlenen fatura içeriklerinin, üretilmediği ve davacıya tesliminin de söz konusu olmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Davacıya fatura düzenleyen firmalardan Anadolu Kurumlar Vergi Dairesi mükellefi … Mak. Pet,Ür. Ltd Şti. hakkında düzenlenen … tarihli ve … sayılı vergi tekniği raporunun 14 ve 15. sayfasında; “mükellef kurumun 2012 hesap döneminde döküm kalıp ayırmaya mahsus müstahzarlardan üretmiş gibi gösterdiği hidrolik yağ ve akışkanlık düzenleyici müstahzarlar üretiminin mümkün olmadığı tesit edilmiştir. Mükellef kurumun, 2012 hesap döneminde madeni yağ imalatı taahhüdüyle satın aldığı baz yağı çeşitlerinden %90 üzerinde baz yağı kullanılarak madeni yağ veya yağlama müstahzarları çeşitleri üretilmiş ve üretilen ürünler ÖTV 1 sayılı liste dışında bulunan 38… GTİP numarasında değerlendirilip ÖTV hesaplanmamıştır. Bunun için mükellef kurum adına ÖTV ve KDV tarhiyatlarının yapılması gerektiği” belirtilmiştir. Buna göre, adı geçen mükellef tarafından davacı adına düzenlenen faturaların içeriğinin, ÖTV tecil-terkininden yararlanmak için üreteceğini beyan ettiği müstahzar dışında farklı bir ürünü içermesi halinde bu faturanında sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olarak kabul edilmesi mümkün olacak ve bu faturalara isabet eden katma değer vergilerinin reddi gerekecektir. Mahkeme kararında davacı adına … Mak. Ltd. Şti. tarafından düzenlenen fatura içeriği araştırılmadan, şirketin sahte fatura düzenleyicisi olmadığı yolunda verilen kabul kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Davacının temyiz talebinin, faiz gelirine avans faizi işletilmesine ilişkin kısmı bakımından; davacı şirketin ilişkili kişilere borç para vererek finansman hizmeti sunduğu, bunun karşılığında herhangi bir hizmet geliri, faiz veya veya başka bir ad altında menfaat temin etmediğinden bahisle finansman hizmeti için hesaplanmayan faiz üzerinden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına yönelik yapılan incelemede, davacı hakkında düzenlenen Vergi İnceleme Raporunda, davacı şirketin ilişkili kişilere sağlanan finans hizmeti için faiz geliri hesaplamayarak ortaklarına örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu gerekçesiyle borç verilen tutarlar üzerinden T.C. Merkez Bankasının ilgili dönemdeki avans işlemlerinde uyguladığı faiz oranı dikkate alınarak hesaplanan faiz tutarının dönem matrahlarına ilave edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmesi üzerine dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, davacı şirket tarafından, ilişkili kişilere sunulan finans hizmeti karşılığında herhangi bir faiz tahakkuk ettirilmediği hususu gerek mükellef kurumun defter ve belgeleri gerekse mükellef kurum temsilcisinin açık beyanı ile sabit olduğu ve örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu sonucuna varıldığından, bu kısma ilişkin yapılan tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı, ancak, Danıştay kararlarıyla öteden beri istikrar kazandığı üzere, adat hesaplarında uygulanması gereken faiz oranının Merkez Bankası reeskont faiz oranı olduğu gözönüne alındığında, Vergi Dava Dairesince adat hesaplamalarında “reeskont faiz” oranı dikkate alınarak bir karar verilmesi gerekirken, aksi yönde verilen kararda hukuka uyarlık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, … Petrol Ürünleri Kimya Nakliyat İnşaat Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Petrol Ür. ve Mak. Ltd. Şti., … Petrol Ür. Ltd. Şti, … Madeni Yağ Ltd. Şti., … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti, … Madeni Yağ. İm. Ltd. Şti., … Mad. Yağ. Tic. Ltd. Şti., … Kimya Petrokimya Petrol Ür. Ltd. Şti., … ve … Petrol ve Petrol ve Petrol Ürün. Petro Kimya Mak. İnş.Taah. Ltd. Şti.’den kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyata ilişkin kısmının, finansman hizmeti için hesaplanan faiz üzerinden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin reeskont faizi oranına isabet eden kısımlarının, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan … TL’ye kadar kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … Otomotiv ve End. Madeni Yağlar Ltd. Şti. ve … Mak. Pet. Ür. Ltd. Şti.’den alınan faturalara isabet eden üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının, finansman hizmeti için hesaplanan faiz üzerinden bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin “reeskont faizi” oranını aşan kısımlarının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 24/04/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.