Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2022/4002 E.  ,  2023/55 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/4002
Karar No : 2023/55

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …
2- … Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, idarenin yazısı üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden 2016 ve 2017 yılları için düzenlenen muhtelif tahakkuk fişleri ve vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay bozma kararı üzerine Bölge İdare Mahkemesince; davalı idarenin istinaf başvurusu üzerine davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerledirildiğinde; çok sayıda olumsuzluk ve uyumsuzluk tespit edilmiş olmasına rağmen adı geçen mükellef tarafından ilgili dönem beyannamelerinin verildiği, yapılan yoklamalarda faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, adına tahakkuk eden vergileri kısmen ödediği, işçi çalıştırdığı, aynı iş yerini ortak olarak kullandığı …’nin ifadesinde, anılan şirketin iş makinalarına yedek parça imalatı yaptığını, ilk önce 4 makinalarının bulunduğunu, makina kapasite ve ebatlarının oldukça küçük imalata yönelik olduğunu, üretim kapasitelerinin çok fazla olmasının mümkün olmadığını beyan ettiği, bu ifade dikkate alındığında bahsi geçen şirketin kapasitesi çok yüksek olmasa da imalata yönelik gerçek faaliyetinin de olduğu sonucunun ortaya çıktığı, inceleme elemanınca bu konuda hiçbir araştırma yapılmadığı, … isimli kişinin söz konusu ifadesinin gerçeği yansıtmadığının ortaya konulmadığı, buna göre mevcut tespit ve delillerin adı geçen mükellefin faaliyetlerinin tamamen sahte fatura ticaretine dayandığının ve dolayısıyla davacıya düzenlediği faturaların da sahte olduğunu kabule yeterli olmadığı sonucuna varıldığından belirtilen şirketten alınan faturalara isabet eden kısmında hukuka uyarlık, Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi …, Etimesgut Vergi Dairesi mükellefi … ve Ulus Vergi Dairesi mükellefi … İnşaat Metal Elektrik Nakliyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirildiğinde; belirtilen firmalardan alınan faturalar nedeniyle ihtirazı kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine adına yapılan uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin katma değer vergisi, damga vergisi ve hesaplanan gecikme faizine ait tahakkuk işlemleri ile kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davalı idarenin istinaf başvurusu kısmen kabulüyle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler kararın redde ilişkin hüküm fıkrası kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak açıklanmış; 229. maddesinde de, fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika şeklinde tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef, üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımakta, bu bağlamda, Kanunda ve Kanunla verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan yasa altı düzenleyici işlemlerde öngörülen şekil şartları ile kayıt ve belge nizamına sıkı sıkıya bağlılık sözkonusu olmaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmet ifasına ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Davacıya uyuşmazlık konusu dönemde fatura düzenleyen Ulus Vergi Dairesi mükellefi … Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda özetle; makine, mobilya, kaporta, el aletleri ve benzerlerinin plastikten bağlantı parçaları, plastikten taşıyıcı bantların ve konveyör bantlarının imalatı faaliyetinde bulunmak üzere 09/04/2015 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği ve halen mükellefiyetinin devam ettiği, 06/11/2017 tarihli yazının elden tebliğ edilmesi üzerine defter ve belgelerin incelemeye ibraz edildiği; 2016 hesap dönemi için 6736 sayılı Kanun’dan yararlanmak suretiyle matrah artırımında bulunduğu; ilk ünvanı … Sanayi Tic. Ltd. Şti. olan firmanın ortağı …’nun şirketteki hisselerini …’e devrettiği ve Cengizgan Gürz’ün 10 yıl süreyle şirket müdürü olarak yetkilendirildiğinin 09/04/2015 tarihli Ticaret Sicil Gazetesi’nde belirtildiği, 23/12/2015 tarihinde şirket ünvanının … Oto. Yedek İmalatı ve İş Mak. San Tic. Ltd. Şti. olarak değiştirildiği, …’ün ayrıca … Malz. Ltd. Şti.’nin 04/01/2010 tarihinden itibaren ortak ve yöneticisi olduğu, anılan şirket hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, 21/12/2015 tarihli yoklamada, ödevlinin nakil olarak geldiği adreste … isimli mükellefin de faaliyette bulunduğu, faaliyet konusunun makine ve oto yedek parça imalatı olduğu, iş yerinde bir adet torna, bir adet matkap sütunu, 1 adet ofis takımının bulunduğu, işçi çalışmadığı, 25/08/2016 tarihli yoklamada, elektrik aboneliğinin …’e, su aboneliğinin de … Tic. Ltd. Şti.’ye ait olduğu, kendi hisseleri oranında faturaları ödedikleri, adresin zemin katında faaliyet gösterildiği, iş yerinde ayrıca …’nin de faaliyette bulunduğu, iş yerinde 1 adet CNC, 2 sütunlu matkap, 1 adet dişli taşlama makinesi olduğu, emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamesinde 11 çalışan beyan edilmesine rağmen 6 asgari ücretle çalışan olduğu, ancak çalışanların iş yerinde bulunmadığı, iş yeri sahibinin … olduğu, 09/09/2016 tarihinde yapılan yoklamada, mülk sahibinin … olduğu, iş yerinin faal olduğu, iş yerinde 2 adet CNC torna, 2 adet azdırma dişli tezgahı, 1 adet universal torna, 1 adet pres 40 tonluk, 1 adet fello makinesi, 3 adet kaynak makinesi, 2 sütunlu matkap olduğu, emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamesinde 11 çalışan beyan edilmesine rağmen 6 asgari ücretle çalışan olduğu, 17/01/2017 tarihli yoklamada, mülk sahibinin … olduğu, iş yerinin 1 katlı ve 250 m2 büyüklüğünde imalathane olduğu, 2 adet CNC torna, 2 adet fello makinesi, 1 adet azdırma dişli tezgahı, 3 adet kaynak makinesi, 1 adet torna tezgahı olduğu, emtiasının olmadığı, 29/05/2017 tarihli yoklamada, mükellefin adreste faaliyette olduğu, 26/07/2017 tarihli yoklamada, mükellefin faaliyette olduğu, makinaların çalışmadığı, bakımlarının yapıldığı,12/09/2017 tarihli şirket temsilcisi … nezdinde yapılan yoklamada, iş yerinde 1 adet universal torna, 1 adet taşlama tezgahı, 1 adet CNC takım makinası, 2 adet kaynak makinası, 30 adet el aleti olduğu, iş yerinde emtia bulunmadığı, muhtasar beyannamede 5 çalışan beyan edilmesine rağmen 3 asgari ücretli çalışan bulunduğunun tespit edildiği, aynı adreste faaliyette bulunan diğer firma sahibi … nezdinde 06/02/2018 tarihinde yapılan yoklamada, … Oto Ltd. Şti.’nin 2017/11 aydan itibaren adresten ayrıldığının beyan edildiği, mükellefin 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi, geçici vergi ve katma değer vergisi beyannamelerini verdiği, KDV matrahlarının 2016 yılında 27.993.167,72 TL, 2017 yılında 20.384.004,69 TL olduğu, 2016 yılında 28.277.888,00 TL tutarında alım yapıldığı bildirilen firmaların %99’u hakkında özel esaslar, %50’si hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, karşı firmaların bildiriminin 13.957.755,00 TL olduğu, satış yapılan firmalara ilişkin %98 e tekabül eden 11 firma hakkında sahte fatura düzenleme yönünden incelemenin devam ettiği, 2017 yılında 19.329.509,00 TL tutarında alım yapıldığı bildirilen firmaların %99’u hakkında sahte fatura düzenlediği gerekçesiyle incelemeye alındığı karşı firmaların bildiriminin 13.051.233,00 TL, olduğu 3.516.479,00 TL alım yaptığı … hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, satış yapılan firmaların %98’ine tekabül eden firmalar hakkında sahte fatura düzenleme yönünden inceleme yapıldığı ve özel esaslara alındığı,19.508,08 TL vergi aslı borcu ödediği, 109.381,67 TL ödenmesi gereken vergi aslı borcu bulunduğu, mükellef kurum adına kayıtlı aracın olmadığı, 2016 yılında ortalama 15, 2017 yılında 6 işçi çalıştırıldığı, şirket çalışanlarından …, …, …, …, …’ın bilgisine başvurmak için tebligat gönderildiği, …’e tebligat bizzat yapılmasına rağmen müfettişlik adresine gelmediği; …’nin eşine tebligat yapılmasına rağmen bilgi vermek için müfettişlik adresine gelmediği; …’ın adresinde başka bir şahsın ikamet ettiğinin tespit edildiği; …’ın ikametgah adresi kapalı olduğundan görüşme mektubu bırakıldığı, ancak görüşmeye icabet edilmediği; mükellef kurum çalışanı …’ın müfettişlik adresine gelerek ifade verdiği, ifadesinde, firmada 7-8 ay çalıştığını, boya işlerini yaptığını, 2015 yılının sonu veya 2016 yılının başında çalışmaya başladığını, bir ayda en fazla 3-5 gün çalıştığını, firmanın adresine hiç gitmediğini, arkadaşı vasıtasıyla boya işlerine gidip geldiğini, iş yeri adresini bilmediğini, SGK kaydının yapılıp yapılmadığını kontrol etmediğini, maaşını elden aldığını, alacağı bulunmadığını, firma yetkilisi …’ü tanımadığını, orada çalıştığını beyan eden … ile muhatap olduğunu ve maaşını elden onun ödediğini beyan ettiği; mükellef kurumun 2016 yılında banka hesabına toplam 28.950,00 TL tutarında 2 Eft geldiği, 2017 yılında ise 1.000,00 TL tutarında 1 Eft geldiği, 1.900,00 TL de havale girişi olduğu, mükellef ile aynı iş yerinde faaliyet gösteren …’nin 24/10/2017 tarihli ifadesinde, dişli, redüktör ve baraj ekipmanlarının imalatı faaliyeti ile iştigal ettiği, 2 çalışanın olduğu, 2,5 yıldır iş yerinde faaliyette bulunduğu, iş yeri sahibi … ile aylık 1.000,00 TL’ye kira kontratı imzaladığı, … Oto Ltd. Şti. ile de aylık 400,00 TL’den kira kontratı imzalandığı, … Oto Ltd. Şti.’nin iş makinalarına yedek parça imalatı yaptığı, …’ü tanıdığını, ilk önce 4 makinalarının bulunduğunu, makina kapasite ve ebatlarının oldukça küçük imalata yönelik olduğunu, üretim kapasitelerinin çok fazla olmasının mümkün olmadığını, kendilerine ait makinaları … Oto Ltd. Şti.’nin kullanmadığını, yaptıkları işlerin kalıplarının birbirleri ile uyuşmadığını, adı geçen firmanın yaklaşık bir buçuk yıldır gayri faal olduğunu beyan ettiği, mükellef kurum tarafından 2016 yılı içerisinde 18 ayrı nakliye hizmeti, 2017 yılı içerisinde ise 7 ayrı nakliye hizmeti aldığının tespit edildiği, nakliye hizmeti alınan 3 mükelleften 2’si hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, 2016 yılında nakliye hizmeti alınan 1 mükellefin genel esaslara tabi olduğu, mükellefin muhasebe işlemlerini gerçekleştiren … ifadesinde, kurumun muhasebe hizmetlerini yürütmek için … ile sözleşme yapıldığını, yaklaşık 2 yıldır defterlerini tuttuğunu, iş yerinin atölye tarzı bir yer olduğunu, metal ürünler üretildiğini, evrakların … tarafından getirildiğini, satış ve alışlarının çok yüksek olmasının dikkatini çektiğini, müşterilere yaptığı ödemelerin düzgün olmadığını, bu yüzden bu yıl sonunda kurumun muhasebe işlerini sonlandıracağını, mükellefin yüksek alış ve satış yapabilecek bir kapasitede olup olmadığına yönelik kanaatinin bulunmadığını beyan ettiği, mükellefin iş yeri sahibi … ifadesinde, …’ü tanımadığını, iş yerini …’ye kiraladığını, iş yerinin 200 m2 olduğunu, deposu veya herhangi bir eklentisinin bulunmadığını beyan ettiği, şirket temsilcisi …’ün 01/08/2018 tarihli ifadesinde, şirketi 2015 yılında aldığını, faaliyetine devam etmediğini, söz konusu hesap döneminde iş makinası yedek parça imalatı yaptığını, imalatta 15’e yakın makina kullanıldığını, şehir dışında olması ve muhasebecisiyle sıkıntı yaşaması sebebiyle defter ve belgelerini geç teslim ettiğini, ticari işlemlerde genelde vadeli ve senetle alış veriş yaptığını, faturalarda yer alan malları gerçekten aldığını, nakliyelerinin karşı firmalarca gerçekleştirildiğini beyan ettiği, 2015 yılı için 6736 sayılı Kanun’dan yararlanıldığı, tüm bu tespitlerden hareketle mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı ve düzenlenen belgelerin sahte olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde her ne kadar yoklamalarda faaliyette olduğu görülse de, şirketin 2015/4. ayında el değiştirdiği ve …’ün şirketin yeni sahibi ve yetkilisi olduğu, …’ün 2010 tarihinden itibaren ortak ve yöneticisi olduğu firma hakkında da sahte fatura düzenleme sebebiyle raporlar düzenlendiği, yoklamalarda elektrik ve su aboneliğin başka sahışlar üzerinde olduğu, işyeri sahibi ve şirkette 7-8 ay çalışan …’ın …’ü tanımadığına dair beyanları ile yaklaşık 2 yıl defterlerini tutan muhasebecinin firmanın satış/alış tutarlarının yüksekliği ve buna karşın karşı firmalara ödemelerin düzenli yapılmadığı gerekçesiyle firmayla muhasebe işlerini sonlandıracağı beyanı, yoklamalarda emtia ve ticari faaliyette bulunduğuna ilişkin tespit bulunmadığı, alım yapılan firmanın faaliyetine ilişkin iktisadi teknik ve ticari icaplara uygun olmadığı, alım ve satım yapılan firmaların tamamına yakını hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, Ba/Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu dikkate alındığında düzenlediği fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı ve davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu ve davacının ihtirazi kaydı kabul edilmeyerek tarh edilen dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile hesaplanan damga vergisi ve gecikme zammında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen mükelleften alımlara ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, …, … ve … İnşaat Metal Elektrik Nakliyat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi’nden alınan faturalara ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının … Oto Yedek İmalatı ve İş Makinaları Sanayi Ticaret Ltd. Şti.’nden alınan faturalara ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 10/01/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.