Danıştay 4. Daire Başkanlığı 2022/2273 E. , 2023/2448 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2022/2273
Karar No : 2023/2448
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile vergi inceleme raporuna istinaden adına 2018/2,4,6,8 dönemlerine ilişkin olarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; belgesiz akaryakıt satışlarına ilişkin yapılan değerlendirme bakımından; tespit edilen fark akaryakıt satış miktarının davacı şirket yetkilisi tarafından, fire ve kesafet oranınından kaynaklanabileceği belirtilmesine rağmen, vergi müfettişi tarafından fire oranına ilişkin araştırma yapılmasına rağmen kesafet oranına ilişkin olarak herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmadığı, yapılan incelemenin eksik inceleme ve araştırmaya dayandığı; bazı araç satışlarının yasal defterlere kaydedilmemesine ilişkin yapılan değerlendirme bakımından; uyuşmazlık konusu araçların davacı şirket tarafından satın alınarak daha sonra satıldığı davanın tarafları arasında ihtilafsız olup, söz konusu araçların satışlarının yasal mevzuat gereği davacı şirketin yasal defterlerine kaydedilmesi gerektiği, davacı şirketin anılan araç satışlarını yasal defterlerini kaydetmeyerek kayıt ve beyan dışı bıraktığı bu nedenle bahsi geçen araç satışlarından kaynaklanan katma değer vergilerinin davacı şirketin beyanlarına yansıtılmasında hukuka aykırılık görülmediği; emsallerine nazaran düşük tutarda otobüs ve ticari plaka satışında bulunulduğuna ilişkin yapılan değerlendirme bakımından ise; takdir komisyonun hangi tarihte toplandığı ve hangi tarihte karar aldığı bilinmediği, takdir komisyonu kararının, 213 sayılı Kanun’un 31/8. maddesinde öngörülen zorunluluklar göz ardı edilerek yazıldığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, hayatın olağan akışı içerisinde ticari bir özel halk otobüsü plakasının 1.864,41TL ye satılmasının mümkün olmadığı, yapılan iş ve işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde, kararın emsallerine nazaran düşük tutarda otobüs ve ticari plaka satışında bulunulduğu ileri sürülerek tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2018/8 dönemi katma değer vergisine ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Kararın; belgesiz akaryakıt satışlarına ilişkin yapılan vergi ziyaı cezalı 2018/2 dönemine ilişkin katma değer vergisine ilişkin kısmına gelince;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Vergi sorumlusu” “başlıklı 9’uncu maddesinin 2’nci fıkrasında; “Fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisi, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranır. Belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere,bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verilir.Bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde,belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisi,alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re’sen tarh edilir.Bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanır.” hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış olup, aynı madde de, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tesbitine imkan vermiyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısiyle ihticaca salih bulunmaması hali ile tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.
Aynı Kanun’un 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu; 3. maddesinin B fıkrasında da, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; ancak, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait bulunduğu hükme bağlanmıştır.
Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda; davacı şirkete akaryakıt satışında bulunan … San. Tic. A.Ş.’den alınan bilgilerin, davacı şirketin dönem başı ve dönem sonu stoklarında bulunan akaryakıt miktarlarının, 12 aylık Z raporları ile otomasyon sisteminde kayıtlı olan akaryakıt satış tutarlarının karşılaştırması neticesinde davacı şirketin, 2018 takvim yılında 76.642,44 litre benzin, 51.852,39 litre motorin ve 13.625,56 litre LPG’yi kayıt dışı olarak sattığının görüldüğü, davacı şirket yetkilisine bu durum sorulduğunda şirket yetkilisi; “Envanter farkı kesafet, fire ve zayii olan mallardan kaynaklanmış olabileceğini düşünüyorum. Ayrıca tanklardan mazot, benzin ve LPG çeken dalgıç pompalar tank altındaki biriken atıklar araçlara zarar vermesin diye aşağı yukarı her tankta 1500 – 2000 litra bırakacak şekilde yüksek tutulur. Bu doğal bir firedir. Kaldı ki 2017 yılı şirketim incelemesinde de dönem sonu stok ve yıl içi envanter raporu ile ilgili ihtilaflı bir durum söz konusudur. Zaten 2017 yılı incelemesi ile ilgili yasal süreç devam ediyor.” şeklinde beyanda bulunduğu, mükellef hakkında yapılan yoklamalarda otomasyon sisteminde görünen akaryakıt satışları ile mali hafızalarda görülen satış rakamları arasında fark olduğu ve denetim esnasında mükellefin istasyonda bulunan 6 pompada bulunan 6 biri ara birim ünitesinin mührünün bulunmadığının görüldüğü, mükellefin satışlarına ilişkin otomasyon verilerinde kurumun toplamda 5.729 adet pompa satış işlemi olduğu fakat mükellef kurumca sunulan Z raporlarında işlem adetinin 4.763 olduğu, bu durumun mükellef kurumun ödeme kaydedici cihazlarının güvenilir olmadığının, kayıtların silindiğinin göstergesi olduğu, vergi müfettişi tarafından Kayseri Ticaret Odası’na fire oranları sorulmuş olup, gelen cevap doğrultusunda motorinde fire oranı binde 12, benzinde fire oranı binde 14 ve LPG’de fire oranı yüzde 3 olarak kabul edilmiş ve tespit edilen fark satış miktarlarından fire oranlarının düşülmesi neticesinde geri kalan 51.230,16 litre motorinin, 75.569,45 litre benzinin ve 13.216,79 litre LPG’nin belgesiz olarak satıldığı ve bu satış neticesinde elde edilen hasılata ilişkin katma değer vergilerinin davacı şirketin beyanlarına eklenmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Söz konusu tespitlerin dosyadaki veriler ile birlikte incelenmesinden, binlerce litrelik bu farkın iktisadi, teknik icap ve hayatın olağan akışına uygun düşmediği, bu halde ispat külfetinin 213 sayılı Kanunun yukarıda anılan 3/B maddesi uyarınca bunu iddia eden davacıya düştüğü halde, ithal motorinin alım – satımının özelliğinden kaynaklanan satış esnasındaki kesafet oranlarının inceleme ve matrahın belirlenmesi esnasında dikkate alınmadığı kabul edilerek, kanıt yükü tersine çevirilmek suretiyle davanın kabulüne dair Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun, reddedilmesinde hukuki isabet görülmemiştir.
Kaldı ki; ilgili vergi tekniği raporunda belirlemelerin litre birimi üzerinden yapıldığı ve kesafetin birim hacmin ağırlığı olarak tanımlanabileceği dikkate alındığında, söz konusu husus bakımından ayrıca bir kesafet oranının baz alınmasının uygun olmayacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… K:… sayılı kararının, vergi ziyaı cezalı 2018/8 dönemi katma değer vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, tek kat vergi ziyaı cezalı 2018/2 dönemine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 03/05/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.