Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2021/779 E.  ,  2023/882 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/779
Karar No : 2023/882

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- Tasfiye Halinde … Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle vergi ziyaı cezalı olarak re’sen tarh edilen 2016/1 ila 3 dönemleri katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı Bayrampaşa Vergi Dairesi mükellefleri … İnş. Ltd. Şti. ve … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile Halkalı Vergi Dairesi mükellefi … İnşaat Plastik ve Danışmanlık Hizmetleri Ltd. Şti. hakkındaki tespitler, düzenledikleri faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiğinden cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; Vergi Mahkemesi kararının … İnş. Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının hukuka uygun olduğu, … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. ile … İnşaat Plastik ve Danışmanlık Hizmetleri Ltd. Şti. hakkındaki tespitler ise, düzenledikleri faturaların sahte olduğunu somut olarak ortaya koymaya yeterli olmadığından bu mükellefler tarafından düzenlenen faturalara isabet eden cezalı tarhiyatta ve Vergi Mahkemesi kararının aksi yöndeki kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine ve Mahkeme kararı kaldırılarak cezalı tarhiyatın … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti ile … İnşaat Plastik ve Danışmanlık Hizmetleri Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan kısmı bakımından davanın kabulüne, … İnş. Ltd. Şti.’den alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, … İnş. Ltd. Şti.’den alınan fatura içeriği emtia bedellerinin banka yoluyla ve çek karşılığı ödendiği, mal alımına ilişkin nakliye belgeleri, araç nakil bilgileri ile kantar fişlerinin de mevcut olduğu ve vergi müfettişine ibraz edildiği belirtilerek kararın aleyhe olan kısmının hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, kararın aleyhe olan kısmının hukuka aykırı olduğu ve bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacının temyiz isteminin reddi, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın redde ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, temyize konu kararın kabule ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmaların düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellefler hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve …sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin “pik demir ve manganezli dökme demir üretimi” faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, ancak mükellefiyetinin 30/06/2016 tarihinde re’sen terkin ettirildiği, defter/belge isteme yazısının mükellef temsilcisine tebliğ edilmesine rağmen kanuni süresi içerisinde defter ve belgelerin ibraz edilmediği, 2016 yılı kurumlar vergisi, geçici vergi ve muhtasar beyannamelerini vermediği, mükellefin gerçek bir faaliyette bulunduğunu göstermek ve yapılan sahteciliği önlemek amacıyla KDV beyannamelerini verdiği, ancak yüksek vergi mahsupları nedeniyle düşük tutarda ödenmesi gereken KDV beyan ettiği ve tahakkuk eden KDV’leri ödemediği, 2016 yılında mükellefin Ba formu ile toplam 25.790.795,00 TL tutarında mal/hizmet aldığını, Bs formu ile toplam 25.786.575,00 TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği, mükellefin 2016 yılında Ba formu ile alış beyan ettiği firmaların çoğu hakkında sahte belge düzenleme fiilinden dolayı vergi tekniği raporu bulunduğu, özel esaslara alındığı veya hakkında incelemenin bulunduğu, mükellef kurumda çalıştığı bildirilen kişilerin mükellef kurumda çalışmadıklarını beyan ettikleri, mükellef adresinde şirket temsilcisi … nezdinde 29/08/2014 tarihinde yapılan açılış yoklamasında, işyerinin 40 m² ofis niteliğinde olduğu, şube ve deposunun bulunmadığı, işyerinin şirket temsilcisi …’ın temsilcisi olduğu başka bir şirketten kiralandığı, ticari emtianın olmadığının … imzasıyla tespit edildiği, 09/03/2015 tarihli yoklamada, 70 m2 ofis niteliğinde olduğu ve 6 çalışan bulunduğunun beyan edildiği, çalışanlara ilişkin liste incelendiğinde …’un da çalışan olarak göründüğü, …’ın şirket ortaklığı ve müdürlüğünden ayrılmasına rağmen mükellef adına düzenlenen çekleri tahsil etmeye devam ettiği, sonuç olarak mükellefin 2016 yılında düzenlemiş olduğu faturaların sahte faturalar olduğu ve bu şirket adına faturaların …, … ve … tarafından organizasyon halinde düzenlendiği tespit ve değerlendirmelerine yer verildiği görülmektedir.
Anılan rapor ve ekli belgelerde yer alan tespitlerin incelenmesinden, mükellefin iş yerinde yapılan yoklamalarda faaliyet alanına ilişkin makine ve emtia bulunmaması, yüksek miktarda KDV matrahı beyan edildiği halde ödenecek verginin düşük gösterilmesi, çalışanların o iş yerinde çalışmadıkları yönünde beyanda bulunması, şirket çeklerinin şirketle ilgisi kalmayan kişi tarafından tahsil edilmesi, alımlarının hakkında sahte fatura düzenlediği yolunda tespit bulunan mükelleflerden yapılması hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı diğer mükellef … İnşaat Plastik ve Danışmanlık Hizmetleri Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda; mükellefin “atık ve hurda ticareti (metal olanlar) (kağıt, cam, plastik vb. İkincil hammaddeler hariç) çimento, alçı, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti” faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 08/08/2015 tarihinde işe başladığı, ancak mükellefiyetinin 30/04/2016 tarihinde re’sen terkin ettirildiği, şirketin tek ortak ve yöneticisinin Koray Sargın olduğu, defter/belge isteme yazısının mükellef temsilcisine tebliğ edilmesine rağmen kanuni süresi içerisinde defter ve belgelerin ibraz edilmediği, 2015 ve 2016 yıllarında defter tasdik bilgilerinin bulunmadığı, mükellefin 2016 yılında mal /hizmet aldığını Ba bildiriminden beyan ettiği tutar 12.730.986,00 TL iken, mükellefe yapıldığı bildirilen satış tutarının 4.465.786,00 TL olduğu, 2016 yılı Bs bildiriminde beyan edilen tutar 12.776.651,00 TL (bunun 2.797.063,00 TL’lik kısmının …’a yapıldığı) iken, mükelleften mal aldığını bildirenlerin beyan ettikleri tutarın 13.077.123,00 TL olduğu, mükellefin 2016 yılında Ba formu ile alış beyan ettiği firmaların çoğu hakkında sahte belge düzenleme fiilinden dolayı vergi tekniği raporu bulunduğu ve/veya özel esaslara alındığı, mükellefin herhangi bir banka hesap bilgisine ulaşılamadığı, çalışanı ve aracı olmadığı, 07/08/2015 tarihli yoklamada (… Mah. … Sok. No:… Küçükçekmece/İstanbul adresinde), mükellefin faal olduğu, işyerinin 200 m² olduğu, şubesinin, deposunun ve çalışanının olmadığı, plastik hurda eritimi toptan ticaretine başladığı, demirbaş olarak bir adet ofis takımı ve bilgisayar, bir adet plastik kırma makinesi, bir adet plastik eritme makinesi, ayrıca küçük el aletleri, emtia olarak 2 palet paketli plastik hammaddesi ve yaklaşık 8 çuval hurda plastik olduğu, aynı adreste yapılan 17/05/2016 tarihli yoklamada, ilgili adreste mükellefin tanınmadığı ve herhangi bir faaliyetinin olmadığı, adreste halihazırda … Sanayi ve Ticaret A.Ş.’ nin şube adresi olarak faaliyette olduğu, 11/02/2016 tarihli yoklamada (… Köyü …, … Mah. … San. Sitesi No:… …/… adresinde), mükellefin faal olduğu, şirket yetkilisi olmadığından gerekli tespitlerin yapılamadığı, aynı adreste yapılan 17/06/2016 tarihli yoklamada, işyerinin kapalı olduğu ve mükellefle ilgili muhatap bulunamadığı, 09/11/2016 tarihli yoklamada, mükellefin ve herhangi bir çalışanın olmadığı, 08/12/2016 tarihli yoklamada, adresin kapalı olduğu, mali müşaviri hakkında sorumluluk raporu bulunduğu ve mal alındığı bildirilen firmaların bir kısmının da mali müşavirinin aynı kişi olduğu, mükellefin mal sattığı davacı … San. ve Tic Ltd. Şti.’nin de sahte belge düzenleme yönünden özel esaslara alındığı ve incelemenin devam ettiği, mükellefin çek tahsilatlarının bir kısmının … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. yetkilisi … tarafından yapıldığı ve sonuç olarak mükellefin kuruluş tarihi olan 06/08/2015 tarihinden itibaren düzenlemiş olduğu faturaların sahte faturalar olduğu tespit ve değerlendirmelerine yer verildiği görülmektedir.
Yukarıda yer verilen tespitler bir arada değerlendirildiğinde, özellikle yoklamalarda faaliyetine rastlanılmaması, herhangi bir şubesinin, deposunun, çalışanının ve aracının olmaması, işyerinde bir miktar plastik madde ile plasitk eritme ve kırma makinesi olsa da davacıya düzenlenen faturalar içeriğinin demir-çelik olması dikkate alındığında, düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Nitekim davacının ilgili dönemde fatura aldığı üç firma hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları bir arada değerlendirildiğinde, davacının da 2016 yılına ilişkin olarak sahte belge düzenlemeden dolayı incelemeye alındığı, … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin adresi ile … İnş. Ltd. Şti.’nin faaliyet gösterdiği ilk adresin aynı olduğu, … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin kurucusu ve yöneticisi olan …’ın … İnş. Ltd. Şti.’nin yoklamasında çalışan olarak imzasının bulunduğu ve … İnşaat Plastik ve Danışmanlık Hiz. Ltd. Şti.’nin çek tahsilatlarında isminin geçtiği, söz konusu üç firmanın da … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. adına sahte fatura düzenlediği belirtilen ve şirket çalışanı olarak gösterilen …’a fatura düzenlediğine dair hususlar da davacıya ilgili dönemde fatura düzenleyen söz konusu üç firma arasında fiktif ilişkiler bulunduğunu ve bir organizasyon halinde hareket ettiklerini göstermektedir.
Bu nedenle, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının kabule ilişkin kısmında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının redde ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının kabule ilişkin kısmının BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 21/02/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.