Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/2947 E.  ,  2023/2141 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/2947
Karar No : 2023/2141

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci ve mali müşavir olan davacı adına, … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak sahte belge düzenleme eylemine iştirak ettiğinden bahisle 2016/1,2,3,4,6,7,8. dönemleri için tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden, mükellefin 2016 yılında düzenlediği tüm belgelerin gerçek bir mal teslimine dayanmayan komisyon karşılığı olarak düzenlenmiş sahte belgeler olduğu, mükellef adına tarh edilecek tüm vergilerin bir katı katı tutarındaki vergi ziyaı cezalarının, iştiraki nedeniyle davacıya kesilmesi, devamında ise … adına tarh edilmesi öngörülen vergi ve kesilecek cezalar ile hesaplanacak gecikme faizlerinin ödenmesinden davacının mükellefle birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu tutulmasının gerektiği, müşterek ve müteselsil sorumluluk uygulaması ve iştirak cezası ile ilgili işlemlerin mükellef …’nın vergi dairesi olan Doğanbey Vergi Dairesince yerine getirilmesi gerektiği hususlarına yer verildiği, Doğanbey Vergi Dairesince mükellef … hakkında vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara ilişkin ihbarnamelerinin düzenlendiği, davacı adına düzenlenen ihbarnamelerde ise, “müteselsil sorumlu” ibaresine ve 213 sayılı Kanunun 344. maddesine yer verilerek re’sen tarh edilen vergilerin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan vergi ziyaı cezalarının yer aldığı dolayısıyla, ihbarnamelerin, müteselsil sorumluluk nedeniyle mi yoksa kaçakçılık suçuna iştirak nedeniyle mi düzenlendiği hususu açık olmadığından, sebep unsuru açısından hukuka uygun düşmeyen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı İdare tarafından, düzenlenen vergi tekniği raporları ile …’nın sahte belge düzenleme eylemine 213 sayılı Kanunun 359. maddesi gereğince iştirak ettiği anlaşıldığından, idarece davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı, bu itibarla Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinin 1. fıkrasında, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaı sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, 2. fıkrasında vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı kuralına yer verilmiş, “Cezalarda İndirim” başlıklı 360. maddesinde ise; 359. maddede yazılı suçların işlenişine iştirak eden suç ortaklarının bu suçların işlenmesinde menfaatini bulunmaması halinde Türk Ceza Kanunu’nun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısının indirileceği belirtilerek, cezalara iştirak hususunda Ceza Kanunu hükümlerinin esas alınacağı vurgulanmıştır.
Dava dosyasının ve Dairemizde temyiz aşamasında incelenen diğer ilgili dosyaların birlikte değerlendirilmesinden, bir kısım kişiler öncülüğünde belli bir organizasyon ve iş bölümü oluşturularak kurulan çok sayıda mükellefiyetin hiç birisinin gerçek bir ticari faaliyetle ilgili olmadığı, kurulan hiçbir mükellefiyetin en ufak bir ticari varlığı, iş kapasitesi ve faaliyetinin bulunmadığı, oradan buradan bulunan bazı işsiz veya maddi olarak zor durumda kişiler adına iş vaadi ve bir miktar ödeme karşılığında mükellefiyetler tesis edilerek esas amaç olan sahte belge düzenleyerek komisyon geliri elde etme faaliyetine alt yapı oluşturmak için göstermelik ve muvazaalı olarak kurulan bu mükellefiyetler adına yapılan cezalı tarhiyatlar olduğu anlaşılmaktadır.
Dava dosyasının aynı maddi olaydan kaynaklanan ve Dairemizde temyiz incelemesi yapılan ilgili diğer dosyalar ile birlikte değerlendirilmesinden, dava konusu olayda, Ankara-İstanbul-Hatay İlleri Yoğunlukta Bulunan ve Ağırlık Hurda Sektörünü İçeren çok sayıda mükelleften oluşan 2016 yılı Sahte Fatura Düzenleme Organizasyonu Tespiti konulu … tarih ve …sayılı Rapor’da; aralarında …’nın da yer aldığı adlarına göstermelik olarak mükellefiyet kurulan çok sayıda kurum/gerçek kişi mükelleflerin 2016 yılı fatura akışları, Ba Bs formları üzerinden alış ve satışlarının incelenmesi sonucunda, sahte belge düzenleme organizasyonu oluşturdukları, değişik pozisyonlarda, bu organizasyona katkı sağladıkları, bir kısmının doğrudan sahte belge düzenlediği, diğer bir kısmının ise bu yöndeki faaliyetleri dolayısıyla sahte belge düzenleyen kişi ve firmalara alt yapı sağladıkları, genel anlamda bir üst yönetim tarafından idare edildikleri, organizasyondakilerin çeşitli pozisyonlarda iş bölümü halinde olup, bir kısmının doğrudan, bir kısmının ise organizasyona sahte fatura temini ile katkıda bulunduğu, söz konusu mükelleflerin muhasebe işlerinin aynı isimler tarafından yürütüldüğü, bunlardan 28’inin mali müşavirliğinin … tarafından yapıldığı, organizasyon içerisindeki yükümlülerin 2016 yılında toplam 3.941.335.224 TL civarı olan alışlarının, 3.527.043.275 TL’sinin grup içindeki kişi ve firmalardan yapıldığı, toplam 5.025.227.205 TL’ye ulaşan satışlarının ise, 3.527.043.275 TL’sinin organizasyon içindeki kişi ve firmalara yapıldığı, 2016 yılında yaklaşık % 261 olan kâr marjının, metal sektöründe gerçekçi olmadığı, oluşturulan tabloda yer alan yükümlülerin ilgili dönemde organize bir şekilde sahte fatura düzenledikleri ve kullandıkları hususunda tespitlerin bulunduğu grup içerisindeki kişi ve firmaların, birbirleriyle faturalaştıkları, muhasebe işlerinin aynı muhasebeciler tarafından yürütüldüğü, bilançoları, mali tabloları, çalışanları gibi unsurlar dikkate alındığında, bu firmaların sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamında işlem tesis ettikleri sonucuna varıldığı değerlendirmelerine yer verilmiştir.
… hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş Ve Öneri Raporu ile aynı tarihli … sayılı ve Dairemizde bulunan E:2020/3431 sayılı dosya içerisindeki … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporlarının incelenmesinden özetle; demir çelik malzemeleri toptan ticareti faaliyeti ile iştigal ettiği, 04/01/2016 tarihinde mükellefiyeti re’sen terkin edildiği, bu tarihte İzmir Cezaevine girdiği, 09/08/2016 tarihinde Ödemiş Cezaevine nakledildiğinin yazışmalarla tespit edildiği dolayısıyla 2016/Ocak ayında kiraladığı işyerine hiç uğramadığının yoklamalarla tespit edildiği, ilgili dönemlerde alım satımlarının hep organizasyon kapsamında olan firmalarla yapıldığı, bir kısmı ile aynı işyerini paylaştığı, özel esaslara tabi olduğu , araç kaydı ile banka hesabında herhangi hiçbir hareket olmadığı, adresinde 09/05/2016 tarihinde işyerini kiraladığı, muhasebe işlerini … ile onunla bağlantılı çalışan bazı muhasebecilerin yürüttüğünün görüldüğü, … çalışanı …’ın ifadesinde …’yı bir kez gördüğünü beyan ettiği, mükellefin düzenlediği tüm belgelerin komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte faturalar olduğu sonucuna varıldığı davacının da bu eylemi başından beri bildiği ve mesleki bilgi ve faaliyetiyle yardımcı olarak anılan eyleme iştirak ettiği tespit ve değerlendirilmelerine yer verilmiştir.
Dava konusu olayda, davacı adına düzenlenen ihbarnamede her ne kadar “müteselsil sorumlu” ibaresi yer alsa da müteselsil sorumlulukta, müteselsil sorumluların vergilerden ve vergilere bağlı olarak kesilen cezaların tamamından sorumlu tutulduğu ancak davacı adına düzenlenen ihbarnamede yalnızca tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan bir buçuk kat vergi ziyaı cezasının yer aldığı dolayısıyla idareyi dava konusu ihbarnameleri düzenlemeye sevk eden etkenin başka deyimle işlemin sebep unsurunun müteselsil sorumluluk değil, iştirak olduğu görülmüştür.
Bütün bu tespitler ve alınan ifadelerin ayrıca bu raporda yer almayan ancak aynı davacı hakkında, diğer ilgili dosyalarda ifade verenlerin beyanları da birlikte değerlendirildiğinde; dava konusu ihbarnamelere konu vergi ziyaı cezalarının, sebep unsuru yönünden hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiş ise de, söz konusu ihbarnamelerin, davacının organizasyon kapsamında sahte belge düzenleyerek komisyon geliri elde etme eylemine menfaat gözeterek iştirak ettiğinden dolayı düzenlendiği ve dava dilekçesinde de davacının iştirake ilişkin kanun hükümlerini sıralayarak ilgili fiile iştirak etmediğini ileri sürmesi nedeniyle iştirak hususundan haberdar olduğu anlaşıldığından, somut olayda sebebin ihbarnamede “müteselsil sorumluluk” olarak gözükmesinin, dava konusu işlemin sebep unsuru açısından esasa müessir bir hata olmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla dosyanın esasının değerlendirilerek yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 12/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.