Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/1468 E.  ,  2023/2164 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1468
Karar No : 2023/2164

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Proje Elektrik Enerji İnşaat Taahhüt Sanayi ve
Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura düzenlediğinden bahisle tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına tanzim edilen vergi tekniği raporunun davacının sahte fatura düzenlediğini ortaya koyabilecek nitelikte yeterli ve somut tespitler içermediği anlaşıldığından, söz konusu rapor esas alınarak vergi inceleme raporuna istinaden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu öngürülmüş, 30. maddesinin 1. fıkrasında, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra, aynı maddenin 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen tarh nedeni olarak belirtilmiş, 134. maddesinin 1. fıkrasında ise, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmıştır.
Davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda; mükellefin 16/02/2015 tarihinde ticaret siciline tescil edildiği, kurum yetkilisince elektrik malzemeleri toptan ticareti faaliyetinde bulunulduğunun beyan edildiği, şirket hakkında 2016-2018 hesap dönemlerine ilişkin olarak hem sahte belge kullanma hem de sahte belge düzenleme yönünden vergi incelemelerinin mevcut olduğu, şirket ortaklarından …’nin şirket ile aynı adreste 01/04/2017 tarihinden itibaren elektrik malzemeleri toptan ticareti faaliyetinde bulunduğu, şirketin muhtasar beyannameleri ile 2016-2017 yıllarında işçi çalıştırıldığının beyan edildiği, kurum yetkilisince 2018 yılında faaliyette bulunulmadığından işçi çalıştırılmadığının ifade edildiği, kurum yetkilisine SGK işçi bildiriminde ismi yer alan çalışanları tanıyıp tanımadığı ve kimin ne kadar süreyle çalıştırıldığı sorulduğunda, “çalışanlardan …’nın şirket müdürü …’nin eşi olduğu, 2015-2017 yıllarında şirkette satış ve pazarlama işlerini yürüttüğü, …’ın diğer şirket müdürü …’in eşi olduğu, aynı yıllarda şirkette satış ve pazarlama işlerine baktığı, …’in işyerinde gerçekte çalışmadığı, yalnızca sigorta bildiriminin yapıldığı, …’nın şirket müdürü …’in çocukluk arkadaşı olduğu, 2015-2016 yıllarında şirkette ofisboy olarak getir götür işlerini ve bankacılık işlemlerini yürüttüğü, …’ın 2013-2016 yıllarında hem sekreterlik hem de ön muhasebe işlerine baktığı, bu kişinin aynı zamanda … isimli diğer firmalarında da çalıştığı,…’un ise yalnızca … adlı firmada çalıştığı” şeklinde beyanda bulunduğu, ifadesi alınan şahısların beyanlarının da aynı doğrultuda olduğu, GİB İntranet Sitemine bakıldığında, mükellef kurum adına kayıtlı motorlu taşıt bilgisine rastlanılmadığı, şirket yetkilisince incelemeye konu yıllarda şirket müdürlerine ait şahsi araçların firma aktiflerinde gösterildiği ve giderlerinin firma hesaplarına kaydedildiği hususunun ifade edildiği, şirketin 2016 yılı KDV matrahının 68.402.113,00 TL, 2017 yılı KDV matrahının 32.447.854,20 TL olduğu, ödenmesi gereken toplam 4.708.410,56 TL vergi borcunun bulunduğu, sadece 1600 TL tutarında vergi borcunun ödendiği, şirketin 2016 yılı Ba bildiriminin 357 belge karşılığı 68.259.587,00 TL, diğer mükelleflerin Bs bildiriminin 274 belge karşılığı 43.546.734,00 TL olduğu; 2017 yılı Ba bildiriminin 123 belge karşılığı 26.553.645,00 TL, diğer mükelleflerin Bs bildiriminin 115 belge karşılığı 25.185.847,00 TL olduğu; şirkete 2016-2017 yıllarında fatura düzenleyen mükelleflerin tamamımın özel esaslara tabi olduğu, 2016 yılında alış yapılan mükelleflerin %81’i, 2017 yılında alış yapılan mükelleflerin ise %34’ü hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle tanzim edilmiş vergi tekniği raporu bulunduğu, diğer mükellefler hakkında vergi incelemelerinin devam ettiği, söz konusu firma ve şahıslardan bir kısmı tarafından, belge basım veya işe başlama tarihlerinden önceki tarihlerde mükellef adına fatura düzenlendiği, bir kısmı tarafından da kendi faaliyet alanları ile ilgili olmayan elektrik malzemeleri vs. içerikli faturaların düzenlediği, mükellef adına fatura düzenleyen bu firmaların hiçbirinin motorlu taşıtının bulunmadığı, dolayısıyla malların nakliyesinin de bu firmalarca karşılanmasının mümkün olmadığı; şirketin 2016 yılı Bs bildiriminin 367 belge karşılığı 69.237.397,00 TL, diğer mükelleflerin Ba bildiriminin 363 belge karşılığı 68.379.040,00 TL olduğu; 2017 yılı Bs bildiriminin 183 belge karşılığı 31.897.014,00 TL, diğer mükelleflerin Ba bildiriminin 182 belge karşılığı 31.445.717,00 TL olduğu; mal satışında bulunulan firmaların 3’ü nezdinde yapılan karşıt tespitlerde, 2016 yılında adına KDV dahil 9.016.726,99 TL fatura düzenlenen … Elektrik ve İnşaat Sanayi Tic. Ltd. Şti. yetkilisince, mükelleften 3-5 ay vadeli olarak mal alımında bulundukları, fatura bedellerinin çek veya doğrudan mükellefe ait banka hesabına EFT yapılması suretiyle ödendiği, alışı yapılan malların bir kısmının nakliyesinin mükellefçe bir kısmının ise kendilerince gerçekleştirildiği ifade edilerek, bazı nakliyat sigortalarına dair poliçelerin ibraz edildiği; aynı yılda adına 20 adet fatura düzenlenen …Enerji İnş. ve Tic. Ltd. Şti.’nin yetkilisince, adı geçen firmadan 2016 yılında satmak üzere inşaat malzemeleri alımında bulundukları, nakliyenin bir kısmının kendilerince bir kısmının satıcı firma tarafından karşılandığı, malların şirket temsilcisi … tarafından kendilerine teslim edildiği, ödemelerin 1.320.000,00 TL’sinin çek ile yapıldığı, kalan tutarın şirket ortaklarından …’a borçlanmak suretiyle anılan şahıs aracılığı ile ödendiği, faturaların gerçek mal alımlarına ilişkin olduğu, nakliyat sigortalarının satıcı firma tarafından yapıldığı beyan edilerek bazı poliçelerin ibraz edildiği, adına 2016 yılında 14 adet, 2017 yılında da 48 adet satış faturası düzenlenen …’nin ise, aynı zamanda adı geçen şirketin müdürü ve ortağı olduğu, şahsın alınan ifadesinde, mükellefin mali sıkıntıları nedeniyle bazı iş bağlantılarının … firması üzerinden yapıldığı, elektrik malzemeleri toptan satışı faaliyetine devam edildiği, satışların mükellefin de satış yaptığı firmalara yapıldığı, nakliyesinin genellikle kendilerince karşılandığı şeklinde beyanda bulunulduğu, şirket yetkilisinin alınan ifadesinde ise faaliyetlerine ilişkin olarak, piyasadan ucuza temin edilen malların toptan olarak ucuza satıldığı, hesaplarına kaydedilen alış faturalarını düzenleyen bütün firmaların tanındığı, aralarında genellikle telefonla bağlantı kurulduğu, belirtilen firmalardan temin edilen ucuz malların doğrudan alıcılara yönlendirildiği, depolarının bulunmadığı, malları alış yapılan firmalardan direkt satış yapılan firmalara naklettiklerinden depolama ihtiyaçlarının da olmadığı, satışı yapılan malların bedellerinin çek olarak tahsil edildiği, yapılan anlaşmalara göre nakliye bedellerinin alıcılarca karşılandığı, kendilerinde nakliyeye dair irsaliye ve faturanın bulunmadığı, mal alışı yapılan firmalara müşteri çeklerinin verildiği nakit ya da bankadan bir ödemede bulunulmadığı hususlarının beyan edildiği, elde edilen bu veriler kapsamında, mal nakliyesinin ne suretle ve kim tarafından yapıldığı konusunda mükellef ile alıcı firmalar tarafından verilen beyanların tutarsız olduğunun görüldüğü, aynı zamanda ibraz olunan nakliye sigorta poliçelerinin hangi firmaya düzenlenen faturalarla ilgili olduğunun bilinmediği, poliçelerde nakliyelere ait sevk irsaliyesi bilgilerinin yer almadığı, bazı poliçelerin de özellikle 2017 yılında vergi incelemesine başlandıktan sonra geçmişe dönük olarak düzenlenmiş olduğu, mükelleften mal alımında bulunan … Elektrik ve İnşaat Sanayi Tic. Ltd. Şti. yetkilisince mükellefe 1.525.250,00 TL tutarında borcun EFT yapmak suretiyle ödendiği ifade edilmiş ise de, mükellefe ait banka kayıtlarında bu tutarda bir tahsilatın belirlenemediği, çek ile yapıldığı ifade edilen ödemelere dair gerekli belgelerin de ibraz edilemediği, mükellefin yasal defter ve kayıtlarına bakıldığında 102-Banka hesabının kullanılmadığı, 2016 ve 2017 yıllarında yapılan mal alış ve satışlarına ilişkin ödemelerin ve tahsilatların banka veya resmi başkaca bir kanal vasıtasıyla yapılmadığı, alınan ve verilen çeklere ilişkin bilgilerin kayıtlarına işlenmediği, mükellefçe ibraz edilen banka hesap dökümlerinin tetkikinden, hesaplarda işlem gören tutarların mal alım ve satımlarına ilişkin rakamların çok altında kaldığı, banka hesaplarına yatırılan bir kısım paraların aynı gün içerisinde şirket yetkilisi tarafından nakit olarak çekildiği, diğer taraftan, şirket tarafından işçi maaş ödemelerinin ne suretle yapıldığının kayıtlarına işlenmediği, çalıştırılan işçi bildirimleri bakımından muhtasar beyannameler ile SGK kayıtlarının uyumsuz olduğu, şirketin faaliyeti kapsamında yapmış olması gereken elektrik, su, doğalgaz, çay, telefon vb. hiçbir sabit giderine rastlanılmadığı, dolayısıyla mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren gerçek bir mal ve hizmet teslimi olmadan komisyon karşılığı sahte belge ticareti yaptığı sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, şirketin katma değer vergisi matrahları ile Ba-Bs bildirimleri arasında uyumsuzluklar olduğu, elde edilen yüksek cirolara rağmen tahakkuk eden vergilerinin ödenmediği, ilgili yılda mal ve hizmet alımı yaptığını bildirdiği mükellefler hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş raporlar veya olumsuz tespitler bulunduğu, söz konusu firma ve şahıslardan bir kısmı tarafından, belge basım veya işe başlama tarihlerinden önceki tarihlerde, bir kısmı tarafından da kendi faaliyet alanları ile ilgisiz faturalar düzenlediği, mal nakliyelerinin yapılışı konusunda mükellef ile alıcı firma beyanları arasında çelişki olduğu, mal alış ve satışlarına ilişkin ödemelerde ve tahsilatlarda banka veya başka resmi kanal vasıtasının kullanılmadığı, şirketin çalıştırılan işçi bildirimleri bakımından muhtasar beyannameleri ile SGK kayıtlarının uyumsuz olduğu, şirket çalışanı olarak belirtilen kişilerin bir kısmının aslında şirkette çalışmadığı, bir kısmının ise şirket yetkililerinin akrabası olduğu, maaş ödemelerinin ne suretle yapıldığının kayıtlara işlenmediği, şirket faaliyeti kapsamında yapılmış olması gereken elektrik, su, doğalgaz, çay, telefon vb. hiçbir sabit gidere rastlanılmadığı hususları dikkate alındığında, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğu ve olayda re’sen tarh sebebinin oluştuğu sonucuna varıldığından, aksi yönde verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Bu durumda, şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak matrah takdir edildiği anlaşıldığından, matrahın bulunuş biçimi bakımından bir değerlendirme yapılarak hangi tutarların ve oranların esas alındığının araştırılması suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, Vergi Dava Dairesince, yeniden verilecek kararda, vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrür hükmü yönünden de yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 12/04/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.