Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/1274 E.  ,  2023/533 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1274
Karar No : 2023/533

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :… Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporuna dayalı olarak adi ortaklık bünyesinde sahte fatura düzenlediğinden bahisle takdir komisyonu kararına istinaden res’en tarh edilen 2013 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu tarhiyatın dayanağı vergi tekniği raporunda …, …, … ve … ‘in sahte fatura düzenleme organizasyonu içinde yer aldığı ve adlarına adi ortaklık şeklinde mükellefiyet tesis ettirilerek, gelir ve geçici vergi matrahlarının tespiti için takdir komisyonuna sevkleri gerektiğinin belirtildiği, takdir komisyonu kararları uyarınca da davacı adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı olayda, söz konusu rapordaki tespitlerin değerlendirilmesinden, … ‘ın sahte belge kullanma ve sahte belge düzenleme faaliyeti ile komisyon geliri elde etmek amacıyla faaliyette bulunduğu anlaşılmakta ise de; şirket iş yerinde 12/03/2013 ve 15/04/2013 tarihlerinde yapılan yoklamalarda işçi olduğunu beyan eden … (…)’nin bu ifadeleri haricinde sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğine veya bu işle irtibatlı olduğuna ilişkin olarak yapılmış hukuken geçerli hiçbir somut tespit bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak, takdir komisyonu kararı uyarınca davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu hükme bağlanmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kuralına yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelerin, sahte belge olduğu belirtilmiş, “Re’sen Vergi Tarhı” başlıklı 30. maddesinde, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış ve maddenin 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunmasının re’sen tarh nedeni olduğu, 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı “Komisyonların Görevleri” başlıklı 74.maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş, 75. maddesinde, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevini yaparken inceleme yetkisi bulunduğu hüküm altına alınmıştır
6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu’nun 620. maddesinde, adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu, bir ortaklığın, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 637. maddesinde, kendi adına ve ortaklık hesabına bir üçüncü kişi ile işlemde bulunan ortağın, bu kişiye karşı bizzat kendisinin alacaklı ve borçlu olacağı, ortaklardan biri, ortaklık veya bütün ortaklar adına bir üçüncü kişi ile işlem yaparsa, diğer ortakların ancak temsile ilişkin hükümler uyarınca, bu kişinin alacaklısı veya borçlusu olacakları, kendisine yönetim görevi verilen ortağın, ortaklığı veya bütün ortakları üçüncü kişilere karşı temsil etme yetkisinin var sayılacağı, ancak, temsil yetkisine sahip yönetici ortağın yapacağı önemli tasarruf işlemlerine ilişkin yetkinin, bütün ortakların oybirliğiyle verilmiş olması ve yetki belgesinde bu hususun açıkça belirtilmiş olmasının şart olduğu, 638. maddesinin son fıkrasında ise, ortakların, birlikte veya bir temsilci aracılığı ile, bir üçüncü kişiye karşı, ortaklık ilişkisi çerçevesinde üstlendikleri borçlardan, aksi kararlaştırılmamışsa müteselsilen sorumlu olacakları hükümlerine yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu’nun sonuç bölümünde, sahte belge düzenleme nedeni ile elde edilen komisyon gelirinin vergilendirilmesi açısından …, …, … ve …’in adına adi ortaklık şeklinde mükellefiyet tesis edilmesi, katma değer vergisi dönem matrahlarının adi ortaklık adına ve ortakların elde ettiği komisyon tutarına ilişkin gelir vergisi ve geçici vergi açısından her bir ortak adına dönem matrahlarının tespiti için takdir komisyonuna sevk edilmesi gerektiğinin belirtilmesi üzerine takdir komisyonu kararlarına istinaden davacı adına, dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatlarının yapıldığı anlaşılmakla birlikte, öncelikle adı geçen şirket hakkında yapılan tespitlerin değerlendirilmesi gerekmektedir.
Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporuna mükellefin 02/01/1991 tarihinde kağıt ve karton (mukavva) ile ilgili belirli ürünlerin bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracılar faaliyetine başladığı ve 29/10/1996 tarihinde mükellefiyetini terk ettiği, 01/09/2012 tarihinde tekrar aynı faaliyete başladığı ve 31/12/2013 tarihinde faaliyetini terk ettiği, mükellef kurumun 2012 ve 2013 yıllarında sahte belge kullanma ve sahte belge düzenleme yönünden incelemeye alındığı, iş yerinde yapılan yoklamalarda ofis malzemesi dışında bulunan malzemelerin mükellefin yaptığı iş hacmiyle orantılı olmadığı, depo veya şubesinin de bulunmadığı, 2012 hesap döneminde 46 belge karşılığı 6.522.129,00TL mal veya hizmet alışı, 180 belge karşılığı 6.198.758,00TL mal veya hizmet satışı yaptığını beyan ettiği, 2013 hesap döneminde 117 belge karşılığı 18.749.273,00TL mal veya hizmet alışı, 527 belge karşılığı 11.389.432,00TL mal veya hizmet satışı yaptığını beyan ettiği, 100m2 işyeri ve deposu bulunmadan sadece bir işçi ile bir ofisten ibaret iş yerinde yüksek tutarda alış ve satışlara ulaşmanın mümkün olmadığı, mükellefin kısa sürelerde yüksek meblağlarla ifade edilen iş hacimlerine ulaşmış olmasına rağmen hiç vergi ödemediği, yüksek matrahlar elde etmesine rağmen iş bırakma veya iş adresini değiştirme gibi bildirimlerde bulunmaksızın aniden iş yerini terk ettiği ve kendisine ulaşılamadığı, belirtilen ticari faaliyetleri araçsız yapmasına imkan bulunmamasına rağmen herhangi bir aracının olmadığı, 2012 yılında 46 belge karşılığı 6.522.129,00 TL tutarında mal veya hizmet alışı yaptığı firmaların tamamının hakkında sahte belge düzenleme tespiti yapılan mükelleflerden olduğu, 2013 yılında 117 belge karşılığında 18.749.273,00TL tutarında mal veya hizmet alışı yaptığı firmaların tamamının hakkında sahte belge düzenleme tespiti yapılan mükelleflerden olduğunun tespit edildiği, 2012 ve 2013 yılının muhtelif tarihlerinde iş yerinde yapılan yoklamalarda …’in 24/04/2013, 07/05/2013 ve 20/06/2013 tarihli yoklamaların birkaçında …’ın iş yerine emanet olarak baktığı beyanı, 12/03/2013 ve 15/04/2013 tarihli tutanaklarda ise …(…)’in (tutanaklarda işçi görünmesine rağmen SGK da kayıtlarda gözükmediği) iş yerinde bulunması ve mükellef kurumdan mal ve hizmet alışı yapan … Kağıt ve Matbaa Malz. İnş. San. Tic. Ltd. Şti.ne yapılan karşıt tespitte şirket yetkilisi …’in beyanında malları …’ten aldığını söylemesi nedeniyle, …, …, … ve …(… )in, mükellefin işe başlama tarihi olan, 01/09/2012 tarihinden itibaren komisyon karşılığı fatura düzenleme organizasyonunun birer parçası oldukları tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan tespitlerin değerlendirildiğinde, mükellefin dava konusu dönemde yoklamalarda iş hacmi ile işletme kapasitesi arasında ciddi düzeyde yetersizlik tespit edilmesi, tespit edilen ticaret hacmine erişecek ve bunu karşılayacak ticari organizasyonu ile kapasitesi olmaması, mal hizmet alımında bulunulan firmaların tamamı hakkında sahte belge düzenleme tespitlerinin bulunması, mükellefin düzenlediği faturalarda …Çevre Teknolojileri Servis ve Danışmanlık Hizmetleri Dahili Ticaret ünvanının yer alması gibi sair hususların bu mükellefin faaliyetinin gerçek olmadığını destekler mahiyette olması karşısında, anılan mükellefin gerçek ticari muamele gerçekleştirmeyip münhasıran sahte fatura ticareti ile iştigal ettiğinin kabulü gerektiği ve davacının da 12/03/2013 ve 15/04/2013 tarihli yoklamalardaki tutanaklarda işçi olarak çalıştığını beyan etmesine rağmen Sosyal Güvenlik Kurumu kayıtlarında gözükmediği, mükellefin fatura düzenlediği … Kağıt ve Matbaa Malz. İnş. San.Tic. Ltd. Şti’nin temsilcisinin ifadesi ve ayrıca Davutpaşa Vergi Dairesi mükellefi … Kağıtçılık Matbaa Sanayi İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen …tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu uyarınca, sahte belge düzenleme nedeni ile elde edilen komisyon gelirinin vergilendirilmesi açısından …, … ve adına adi ortaklık şeklinde mükellefiyet tesis ettirilmek suretiyle her biri adına gelir ve geçici vergi tarhiyatları yapıldığı, davacı adına yapılan gelir vergisi tarhiyatına karşı açılan davada verilen davanın reddine ilişkin … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin davacı … ‘nin sahte fatura düzenleme fiili içerisinde bulunduğunu ve irtibatlı olduğunu ortaya koyacak yeterlilikte tespitler içermediği gerekçesiyle kabulü ile kararın kaldırılması ve davanın kabulü yolundaki kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin 06/02/2023 tarih ve E:2020/5787, K:2023/527 sayılı kararıyla bozularak, davacının bahse konu rapor uyarınca … ve … ile birlikte adi ortaklık şeklinde sahte fatura düzenlediğinin hüküm altına alındığı da dikkate alındığında, davacının aralarında yakın akrabalık ilişkisi de bulunan … ve farklı kişilerle birlikte komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşılmış olup, davacı adına adi ortaklık tesis edilerek tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/02/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.