Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/1261 E.  ,  2023/820 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1261
Karar No : 2023/820

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Petrokimya Ürünleri Nakliye Pazarlama Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin …tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte belge düzenlediğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak takdir komisyonu kararlarına istinaden re’sen tarh edilen 2016/5 ila 10 dönemleri katma değer vergileri ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı şirket hakkında tanzim edilen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu ile sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle vergi matrahının takdiri için takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunca belirlenen matrahlar esas alınarak da dava konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı, aynı vergi tekniği raporuna istinaden 2016 yılı için sahte fatura ticaretine ilişkin komiyon geliri nedeniyle takdir komisyonu kararı uyarınca hesaplanan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davada … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile tarhiyatların kaldırılarak davanın kabulüne karar verildiği, bu durumda komisyon gelirine ilişkin katma değer vergisi tarhiyatının dayanağı ortadan kalktığından dava konusu cezalı tarhiyatlarda da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre düzenlenen faturaların sahte olduğunun açık olduğu, söz konusu raporda somut tespitlere yer verildiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Adil yargılanma hakkı AİHM tarafından, Sözleşme’nin önsözüyle birlikte yorumlanmakta ve önsözdeki hukuk devleti ilkesi Sözleşmeci Devletlerin ortak mirası olarak kabul edilmektedir. Hukuki güvenlik ilkesi ise hukuk devletinin asli unsurları arasında yer alır.
Anayasa Mahkemesi de hukuki güvenlik ilkesini hukuk devletinin gereklerinden biri olarak kabul etmektedir. Hukuki güvenlik ilkesi, bir uyuşmazlığın mahkemelerce nihai biçimde karara bağlanmasının ardından, oluşan kesin hükme saygı gösterilmesini gerektirmektedir. Bu ilke uyarınca ayrıca, yargı kararlarında belirli bir istikrarın ve tutarlılığın sağlanması beklenir.
Hukuki güvenlik ilkesinin diğer bir gereği olan yargısal kararlardaki tutarlılığın sağlanması, hukuki durumlarda istikrarı temin etmekte ve kamuoyunun mahkemelere yönelik güvenine katkıda bulunmaktadır. Bunun aksine olarak, birbiriyle uyuşmayan mahkeme kararlarının sürüp gitmesi ise yargı sistemine güveni azaltıcı bir etki yapmakta ve hukuki belirsizlik hali oluşturmaktadır.
Çelişkili karar olgusu kapsamında yüksek mahkemelere özellikli bir görev yüklenilmekte ve onlardan içtihat farklılıklarını giderici bir rol üstlenmeleri istenmektedir. Bizzat yüksek mahkemelerin içtihatta çelişkiye neden olması ise hukuki güvenlik ilkesini zedeler ve adil yargılanma hakkına aykırılık teşkil eder.
Uyuşmazlıkta, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı olan ve davacı şirket adına, hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’na dayanılarak takdir komisyonu kararına istinaden re’sen tarh edilen 2016 yılına ilişkin kurumlar vergisine karşı açılan davada; … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı davanın kabulüne dair kararına yöneltilen istinaf başvurusu hakkında …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla istinaf başvurusunun reddine karar verildiği, anılan kararın istinaf aşamasında kesinleştiği, bu haliyle davaya konu cezalı tarhiyatların sebep unsurunun hukuki bir dayanağının kalmadığı, maddi ve şekli anlamda kesin hüküm teşkil eden söz konusu Vergi Dava Dairesi kararı dikkate alındığında dava konusu cezalı tarhiyatlarda da hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmakla, temyiz isteminin reddi ile Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen gerekçeyle onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, olayın gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş; 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış; 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
Davacı şirket hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda özetle; ilk olarak … Petrokimya Ürünleri Nak. San. Tic. Ltd. Şti. ünvanı ile tek ortaklı olarak … tarafından kurulan ve sıvı yakıtlar ile bunlarla ilgili ürünlerin toptan satışı faaliyetiyle iştigal etmek üzere 09/05/2016 tarihinde mükellefiyet kaydının tesis ettirildiği, 09/05/2016 tarihinde merkez iş yeri adresinin Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün, şube iş yeri adresinin ise Turgutlu Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün yetki alanında bulunduğu, merkez iş yeri adresinin 29/11/2016 tarihinde Sinop Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün yetki alanına taşındığı, şube iş yeri adresinin ise 12/05/2017 tarihinde terk edildiği, daha sonra merkez iş yeri adresinin Sinop İli’nden 12/05/2017 tarihinde Manisa İli’ne taşındığı ve raporun tanzim tarihi itibarıyla Mesir Vergi Dairesi Müdürlüğü’nde yer alan mükellefiyet kaydının faal olduğu, şirket ortak ve yetkilisine ulaşılamadığından dolayı defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilemediği, 09/05/2016 tarihinde Manisa ilinde açılan şube iş yerinde yapılan yoklamada; iş yerinde 10 kişinin çalıştığı, ilgili adreste 28/09/2016 tarihinde yapılan yoklamada; iş yeri adresine müteakip seferler gidilmesine rağmen iş yerinin kapalı olduğunun tespit edildiği, 22/11/2016 tarihinde yapılan yoklamada; iş yerinde işlenmiş yada işlenmemiş mal mevcudu bulunmadığı, iş yerinin kapalı alanının ise 962 m² olduğunun tespit edildiği, adres değişikliği üzerine Sinop İlindeki iş yerinde yapılan 01/12/2016 tarihli yoklamada; ofis olarak kullanılan iş yerinde çalışan işçisi olmadığı, yoklama anında herhangi bir faaliyetinin bulunmadığının tespit edildiği, merkez iş yerinin Manisa İline taşınması üzerine yapılan 30/10/2017 tarihli yoklamada; iş yerinde 6000 kg işlenmiş, 6640 kg işlenmemiş spindle extract madeni yağ bulunduğunun tespit edildiği, 02/01/2018 tarihli yoklamada; iş yerinde 23.000 kg baz yağ, 10.000 kg gres yağı, 6.500 kg hidrolik yağ bulunduğunun tespit edildiği, 19/01/2018 tarihinde yapılan yoklamada; şirketin faaliyetinin bulunmadığının tespit edildiği, 2016 yılı katma değer vergisi matrahının toplam 37.433.288,89 TL olduğu, çok cüzi ödenecek katma değer vergisi çıktığı, şirket adına tahakkuk eden vergilerin tamamına yakınının ödenmediği, mükellefin yetki alanı içinde bulunduğu 3 vergi dairesi nezdinde raporun tanzim tarihi itibarıyla vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken vergi borcunun toplam 123.915,01 TL olduğu, sadece Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü’ne olan borcundan 2.754,85 TL vergi aslı borcuna ilişkin olarak ödeme yapıldığı, mükellefin Manisa Sosyal Güvenlik Merkezi Müdürlüğü nezdinde tahakkuk eden prim tutarının 213.870,21 TL olduğu, herhangi bir tahsilat bilgisinin bulunmadığı, diğer bir ifadeyle şirket adına tahakkuk eden sosyal güvenlik primlerinin hiç ödenmediği, ayrıca …’in ortağı ve yetkilisi olduğu … Kimyevi Maddeler San. Tic. Ltd. Şti. hakkında Sosyal Güvenlik Kurumunca yapılan kontroller sonucunda sigortalı çalışan olarak bildirilen 48 kişiden 41 tanesinin fiilen şirkette çalışmadığının tespit edildiği, 2016 yılında banka hesaplarına ilişkin olarak döviz, eft, havale gibi işlemlerin yapıldığının tespit edildiği, 2016 yılı alış ve satış bildiriminde bulunulan mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı olumsuz tespitler bulunduğu, 2016 yılında alışlarının %27’sinin … Kimyevi Maddeler San. Tic. Ltd. Şti.’den yapıldığı, anılan firma hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, öte yandan alışlarının %58’ini oluşturan 6 mükellef hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle incelemelerin devam ettiği, 2016 yılında satış yapılan mükelleflerden %78’i hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle inceleme bulunduğu, 2016 hesap döneminde 521 adet belge karşılığı 35.316.013,00 TL satış yapıldığının şirket tarafından bildirildiği, alış yapan mükellefler tarafından ise 477 adet belge karşılığı 33.501.320,00 TL şirketten alış yapıldığının bildirildiği, aynı zamanda ilgili dönemde mükellef şirket tarafından 313 adet belge karşılığı 35.083.207,00 TL alış yapıldığının bildirildiği, satış yapan mükelleflerin ise 311 adet belge karşılığı 34.608.494,00 TL tutarında bildirimde bulunduğu, mükellef adına kayıtlı herhangi bir gayrimenkul ve taşıt kaydına rastlanılmadığı tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda aktarılan tespitlerin bir bütün olarak olarak değerlendirilmesinden; davacı şirketin iş yeri adreslerinde yapılan yoklamalarda tespit edilen ticari kapasitesi ile şirket adına beyan edilen çok yüksek tutarlı katma değer vergisi matrahının açıkça uyumsuz olması, alışlarının ve satışlarının büyük oranda sahte belge düzenlemekten dolayı olumsuz tespitler bulunan mükelleflerden olması, şirketin sık sık adres değiştirmesi, şirket adına tahakkuk eden vergiler ile sosyal güvenlik primlerinin ödenmemesi, şirket ortak ve temsilcisine ulaşılamaması, ilgili dönemdeki alışlarının %27’sinin … Kimyevi Maddeler San. Tic. Ltd. Şti.’den yapılması, davacı şirketin tek ortağı ve yetkilisi olan şahsın anılan mükellefin de ortağı olması, ayrıca ilgili firma hakkında da sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunması vb. hususlar dikkate alındığında, davacı tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi ya da hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşılmakla, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.
Öte yandan, Vergi Dava Dairesince yeniden verilecek kararda, davacı şirketin 2016,2017 ve 2018 takvim yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde hakkında tanzim edilen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda, ilgili dönemlerde komisyon geliri elde etmek amacıyla faaliyette bulunduğunun tespit edildiğinden bahisle vergi inceleme raporuna istinaden re’sen tarh edilen 2016/5 ila 10 (dava konusu dönemlerle aynı) dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davada, … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine karar verildiği anlaşılmış olup, söz konusu husus hakkında da ayrıca bir değerlendirme yapılacağı tabidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 20/02/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.