Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2020/1062 E.  ,  2023/919 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2020/1062
Karar No : 2023/919

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Demir Çelik Haddecilik İnşaat Nakliye Taahhüt Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, re’sen tarh edilen 2017/1, 2, 3, 6 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2017/7 ve 8 dönemleri tekerrür uygulamalı vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının ilgili dönemde faturalarını kullandığı, Bornova Vergi Dairesi mükellefi … Metal Paz. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında idarece yapılan tespitlerden söz konusu faturaların sahte olduğunun somut bir biçimde ortaya konulamamış olduğu buna göre yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, idarece yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu, aksi yöndeki kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının ihtilaflı dönemde faturalarını kullandığı, Bornova Vergi Dairesi mükellefi … Metal Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda özetle; mükellefin Bornova/İZMİR adresinde demir / çelikten bar ve çubukların, profillerin, levha kazıkların (palplanş), tüp ve boruların toptan ticareti (filmaşin, inşaat demiri, sondaj borusu, petrol, gaz vb. Hatlar için borular, vb. İle tel dahil)” faaliyetiyle iştigal etmek üzere 23/06/2016 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, şirket yöneticisinin … olduğu, mükellef hakkında yapılan 20/07/2016 tarihli yoklamada; faaliyet konusunun demir, çelik, profil ve saç toptan ticareti olduğu, işyerinin aylık 2.500,00 TL karşılığı kiralık olduğu ve mülk sahibinin … olduğu, işyerinde yaklaşık 11.700,00 TL’lik çelik profil bulunduğu, işyerinde Pos ve Ökc adedinin sıfır olduğu, evrak durumunun “Yok” olarak belirtildiği ve masa-sandalye takımı, bilgisayar, kantar, çelik rafların bulunduğu, 12/04/2017 tarihinde yapılan yoklamada; mükellefin belirtilen adresinde faaliyetine devam ettiği, faaliyet konusunun demir, çelik, profil, polietilen, teflon, kestamit polymid, fiber delrin çeşitleri toptan satışı olduğu, demir, çelik, profilin sipariş üzerine temin edilerek yerine teslim edilmek suretiyle satışının yapıldığının beyan edildiği, başka şube ve deposunun bulunmadığı, işyerinde pos ve ökc adedinin sıfır olduğu, işyerinde yaklaşık 40.000,00 TL emtia bulunduğu, mali müşavirinin … olduğu, 11/09/2017 tarihli yoklamada; mükellefin belirtilen adreste faaliyetine devam ettiği, işyerinde yaklaşık 45.000,00 TL ‘lik plastik emtia bulunduğu, stoklu metal demir çelik olarak emtia bulunmadığı, metal demir çelik satışının sipariş üzerine yapıldığının beyan edildiği, başkaca şube ve deposunun bulunmadığı, evrak durumunun “Yok” olarak belirtildiği, 11/12/2017 tarihli yoklamada; mükellefin belirtilen adreste faaliyetine devam ettiği, faaliyet konusunun demir, çelik, plastik malzeme toptan satışı olduğu, işyerinde plastik malzeme bulunduğu, demir-çelik satışının sipariş üzerine yapıldığı, alınan siparişin fabrikadan temir edilerek yerine teslim edilmek suretiyle yapıldığı, başkaca şube ve deposunun bulunmadığı, işyerinde Pos ve ökc adedinin sıfır olduğu şeklinde tespitler yapıldığı, mükellefin ilk KDV beyannamesini 2016/Ağustos ayında verdiği ve beyan ettiği KDV matrahının 1.507.558,23 TL olduğu, 2016 yılının izleyen dönemlerinde KDV matrahının sürekli arttığı ve 2016 hesap döneminde ( 5 aylık toplam) 10.359.782,10 TL matrah beyan ettiği, 730,47 TL ödenecek KDV’si çıktığı, 2017 yılında da KDV matrahının artmaya devam ettiği ve Haziran ayında toplam 6.633.452,78 TL’ye ulaştığı, vergi incelemesine girmesiyle beraber ise Ekim ayında 538.027,92 TL ye kadar düştüğü ve 2017 yılında vergi incelemesine girmesiyle beraber ilk kez ödenecek KDV’sinin çıktığı,2016 yılına ait Kurumlar Vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançosunun boş bildirildiği, mükellef adına düzenlenen ve muhteviyatı inşaat demiri olan faturaların ekinde yer alan sevk irsaliyeleri üzerinde yazılı araç plaka bilgilerinin sorgulanması sonucunda bır kısım araçların arazi taşıtı, motosiklet, otomobil, traktör vb. Araçlar olduğunun görüldüğü, bu araçların söz konusu inşaat demiri ürününü taşımaya elverişli olmadığı, 12.12.2017 tarihi itibariyle tahakkuk eden vergilerinden gecikme zammı dahil toplam 58.965,41 TL tutarında ödenmesi gereken borcu bulunduğu, yapılan sorgulamalar sonucunda mükellefe ait motorlu araç bilgisine rastlanılmadığı, 2016 hesap döneminde Form Ba bildirimi ile 9.119.090,00 TL (215 belge) mal/hizmet alışı yaptığı, buna karşılığık alışları gerçekleştirdiği mükelleflerin toplam 7.492.655,00 TL (153)belge satış yaptıklarını Form Bs bildirimi ile beyan ettiği, 2017 hesap döneminde ise (2017/Eylül ayı dahil takip eden aylar hariç) meküllefin Form Ba bildirimi ile 30.969,732,00 TL (496 belge) mal/hizmet alışı yaptığı, buna karşılık ilgili alışları gerçekleştirdiği mükelleflerin ise toplam 18.101.717,00 TL(255 belge) satış yaptıklarını Form Bs bildirimi ile beyan ettiği, mükellefin 2016 ve 2017 takvim yılları satışları üzerinde yapılan karşıt tespitlerde ilgili firma yetkililerinin …’ı tanımadığını beyan ettiği, … Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Ltd. Şti. Hakkında yapılan karşıt tespitte şirket temsilcininin ” … Metalin şirket sahibi olarak faaliyete başladıkları günden beri … ile iletişim halinde olduklarını, aldıkları ve sattıkları malların nakliyesini … Nakliyat ve … nakliye şirketlerine yaptırdıklarını, … ‘ının adını hiç duymadıklarını ve tanımadıklarını” beyan etmesine rağmen 2017 yılı Ba-Bs analizine bakıldığında … Metal’den 116 belge karşılığı 9.063.038,00 TL lik mal aldığı, buna karşılık … Nakliyat ve … nakliyattan toplamda 26 belge karşılığı 35.100,00 TL’lik mal veya hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, oysaki karşıt tespit tutanaığında yer alan fatura dökümlerinin bir kaç tanesi hariç tamamının farklı tarihlerde düzenlendiği, 116 belge karşılığı mal alıp bu malları 27 seferde taşıtmanın teknik icaplara uymadığı, mükellef kurumun banka hesapları üzerinde yapılan incelemelerden; mükellefin hesabına yapılan ödeme tutarları kadar paranın genelde aynı gün içerisinde nakit olarak çekildiği, bu hesaptan mükellefin mal alışlarına ait bir ödeme yapmadığının tespit edildiği, mükellef adına para çekme işlemini çalışan personeli dışında … , … ve … isimli kişilerin de gerçekleştirdiği, ilgili şahısların mükellefin mal alışı yaptığı firmaların ortağı olduğu,mükellefin 2016 yılı Kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançonun aktif toplamının 1.00 TL, pasif toplamının 1,00 TL olduğu, mükellef şirket hakkında incelemeye başlama tutanağının tutulduğu aydan önceki 3 ayın (Haziran, Temmuz, Ağustos) KDV matrah toplamının 11.220.273,63 TL olduğu, incelemeye başladıktan sonraki 3 ayın (Eylül, Ekim, Kasım) KDV matrahı toplamının ise 2.097.269,63 TL olduğunun tespit edildiği, mükellefiyet kaydı resen terk edilen bazı mükelleflerden resen terk tarihinden sonra fatura alındığı ve ilgili dönem beyanlarında beyan edildiğinin tepit edildiği, sonuç itibariyle mükellef kurumun mükellefiyet tesis ettirdiği 23.06.2016 tarihinden itibaren gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayalı ticari bir faaliyetinin bulunmadığı, düzenlediği tüm faturaların mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan komisyon karşılığında düzenlenen sahte faturalar olduğuna kanaat getirildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden; yapılan yoklamalarda mükellefin adresinde faal göründüğü ve işçi çalıştırmış olduğu tespit edilmiş olsa da; bu yönde bazı biçimsel uygunlukların bulunmasının tek başına ticari ilişkinin gerçekliğine kanıt olamayacağı, kaldı ki mükellefin kurulduğu tarihten sonra çok kısa süreler içerisinde yüksek cirolar elde etttiği, yüksek cirolar elde eden bir mükellefin deposunun bulunması gerektiği halde mükellefin bir depo ya da şubesinin olmadığı, kuruluşuna ilişkin yapılan yoklamada 11.700,00 TL’lik malzemesi olduğu halde ilk olarak 2016/Ağustos ayında verdiği ve beyan ettiği KDV matrahının 1.507.558,23 TL olduğu, izleyen dönemlerde KDV matrahının sürekli arttığı halde vergi incelemesine girmesiyle beraber ilk kez ödenecek KDV’sinin çıktığı, işyerinde genelde 40.000,00-50.000,00 TL’lik malzeme bulunduğu, ancak mükellefin matrahlarının bu emtiaların değerinin çok üzerinde olduğu, mükellef kurumun yüksek cirolarının kaynağını oluşturan ürünlerin metal, demir, çelik gibi ürünler olduğu halde işyerinde plastik malzeme bulunduğu, adına tescilli motorlu aracının olmadığı,adına düzenlenen ve muhteviyatı inşaat demiri olan faturaların ekinde yer alan sevk irsaliyeleri üzerinde yazılı araç plaka bilgilerinin sorgulanması sonucunda bır kısım araçların inşaat demiri ürününü taşımaya elverişli olmadığı, dolayısıyla beyan ettiği tutarda KDV matrahını ve ciroyu elde edebilecek iş yeri kapasitesi, sermaye yapısı, iş gücü, araç, gereç, depo veya kiralık başkaca bir iş yerinin bulunmadığı, 2016 yılına ait Kurumlar Vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançosunun boş bildirildiği, Ba-Bs bildirimlerinin tutarsız olduğu, mükellefiyet kaydı resen terk edilen bazı mükelleflerden resen terk tarihinden sonra fatura aldığı, banka hesaplarına gelen paraların mal alışı yaptığı firma ortaklarınca çekildiği ve hiçbir ödemede kullanılmadığı, şirketin kurucu ortağı …’ın en başından beri hiç tanınmadığı hususları ile vergi tekniği raporunda yer alan diğer hususlar birlikte değerlendirildiğinde, anılan mükellefin düzenlediği tüm faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık aksi yönde verilen kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Öte yandan, tekerrür uygulamasının yeniden verilecek kararda ayrıca değerlendirilmesi gerektiği tabidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 22/02/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.