Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/9895 E.  ,  2020/3461 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9895
Karar No : 2020/3461

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. … (Aynı adreste)
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Oto Kiralama Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: …, K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden … tarih ve … sayılı tahakkuk fişi ile 2018/8. dönemi için tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E: …, K: … sayılı kararda; faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin, hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği hükmünden, mükelleflerin kendi ihtiyaçlarında kullanmak amacıyla nihai tüketici olarak aldıkları araçlar için ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağının anlaşılması gerektiği, ticari bir emtia olarak alınıp satılarak işletilen araçlar nedeniyle ödenen katma değer vergisi anlamını çıkarmak katma değer vergisi uygulama sistematiğine ters düşeceği, davacı şirketin, vergilendirmeye konu ikinci el araçları satmak amacıyla aldığı sonucuna varıldığından, bu araçlar için ödenen katma değer vergilerinin indirime tabi tutulmasında yasal düzenlemelere aykırılık görülmediği, buna göre ticari bir emtia olarak alıp sattığı ikinci el araçlar için ödediği katma değer vergisini indirim konusu yapamayacağından bahisle tarh edilen cezalı katma değer vergilerinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, 3065 sayılı Kanun’un 30/b maddesine göre davacının işletme amacı dışında iktisap ettiği binek otomobillerin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirime konu edilmesinin mümkün olmadığı, bunun yerine gider ve maliyet yazılabileceği, bu durumun örneklerle KDV Genel Uygulama Tebliğinin III/C-2.1b bölümünde açıklandığı, ayrıca mükelleflerden gelen sorulara ilişkin düzenlenen özelgelerle de konu hakkında gerekli bilgilendirmenin defaatle yapıldığı belirtilerek, Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ :Dava dosyasının incelenmesinden, uyuşmazlığın kaynağının, binek araçların kiralanması faaliyeti ile iştigal eden davacı işletme tarafından bunun yanı sıra ikinci el araçların perakende ticareti faaliyetinde de bulunması durumunda ticarete konu araçların alımında yüklenilen kdv’nin indirime konu edilip edilemeyeceğine ilişkin olarak 3065 sayılı Kanun’un 30/b maddesinin taraflarca farklı yorumlanmasına dayandığı anlaşılmaktadır. Buna göre, uyuşmazlığın çözümünde öncelikle söz konusu maddenin uyuşmazlığa etkisinin araştırılması ve uygulanabilirliğinin sorgulanması gerekmektedir. Söz konusu madde Kanun’un indirilemeyecek kdv başlığı altında yer almakta olup, maddenin ilk etapta “işletmeye ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen kdv” şeklinde düzenlendiği, 15/05/1986 tarihli Kanun gerekçesini açıklayan TBMM raporunda ise madde amacının özel kullanıma konu olan binek otomobillerine ait kdv yükünün işletme sahipleri tarafından işletmeye kaydırılarak telafi edilmesinin önlenmesi olduğu, ancak faaliyetleri esas olarak taksi işletmeciliği veya oto kiralaması ile iştigal edenler açısından söz konusu madde hükmünün verginin tarafsızlık ilkesine uygun düşmediğinden bu kapsama giren mükelleflere indirim olanağı tanındığı belirtilmektedir. Bu bağlamda maddenin düzenlenme amacının özel kullanıma konu olan binek otomobillerine ilişkin kdv’nin telafisini engellemek olduğu sabittir. Ayrıca, 28/03/2019 tarihli 26 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile düzenleme tarihi itibariyle ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal eden işletmelere alış belgelerinde gösterilen kdv’nin indirime konu edilmesi imkanı getirildiği, araç kiralama faaliyetinde bulunan işletmeler açısından ise ikinci el araç ticaretinde bulunmaları durumunda yüklendikleri kdv’nin kapsam dışı bırakıldığına yönelik herhangi bir düzenlemeye yer verilmediği görülmüştür. Bu durum ise idarenin tebliğde ortaya koyduğu görüş ile dava konusu olaydaki yorumu arasında çelişki yaratmaktadır. Bir başka değişle idarece Kanun yorumuyla cevaz verilmeyen olaya, tebliğle cevaz verilmesi durumu ortaya çıkmaktadır. Buna göre, hukuki olarak Kanun’un yasakladığı bir durumun tebliğle kaldırılamayacağı açık olduğundan, dava konusu olayda idare görüşünün davacı lehine değiştiğinin kabul edilmesi doğru bir yaklaşım olacaktır. Yukarıda belirtilen Kanun hükümleri ve tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, dava konusu olayda özel kullanıma konu olan binek otomobillere ilişkin bir uyuşmazlık bulunmadığı, 3065 sayılı Kanun’un 30/b maddesi metninin araç kiralama faaliyetinde bulunan işletmelerin, ikinci el araçların perakende ticareti faaliyetlerinden kaynaklı olarak alışlarında yüklendikleri katma değer vergisini indirime konu edemeyecekleri şeklinde yorumlanamayacağı, davalı idarenin dava konusu olay hakkındaki görüşünün 26 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile değiştiği anlaşıldığından ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine yapılan katma değer vergisi tahakkukunda hukuka uyarlık bulunmamakta olup, temyiz isteminin iş bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: …, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 01/10/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Otomobillerin ve hafif kara taşıtlarının sürücüsüz olarak kiralanması faaliyetlerinin yanında kullanılmamış ve kullanılmış otomobillerin ve hafif motorlu kara taşıtlarının perakende ticareti faaliyeti ile de iştigal eden davacı şirket adına, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden … tarih ve … sayılı tahakkuk fişi ile adına 2018/8. dönemi için tahakkuk ettirilen KDV’nin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusu üzerine Bölge İdare Mahkemesi tarafından verilen istinafın reddine ilişkin kararın bozulması istenilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi” başlıklı 30. maddesinin b bendinde, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflerin, bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirime konu edilemeyeceği düzenlenmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının otomobillerin ve hafif kara taşıtlarının sürücüsüz olarak kiralanması faaliyetlerinin yanında kullanılmamış ve kullanılmış otomobillerin ve hafif motorlu kara taşıtlarının perakende ticareti faaliyetiyle de iştigal ettiği, ikinci el binek otomobillerin ticareti işi kapsamında aldığı binek otomobillerin alış vesikalarında gösterdiği katma değer vergilerini indirim konusu yaparak, “153 Ticari Mallar” hesabında muhasebeleştirdiğinin tespit edildiği, davacı şirketin “153 Ticari Mallar” hesabında muhasebeleştirerek indirim konusu yaptığı katma değer vergilerinin, 3065 sayılı Kanunun 30/b maddesinde sayılan hususları ihtiva etmediğinden bahisle indirilen katma değer vergilerinden çıkartıldığı ve ilgili dönemler için katma değer vergisi tarhiyatlarının önerildiği, buna göre davalı idarece vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı, 2018 dönemi kdv beyanlarında düzeltme işlemi yapılarak Haziran/2018 döneminden, Temmuz/2018 dönemine devreden katma değer vergisinin 0,00 TL olarak düzeltildiğine dair … tarih ve … sayılı işlemin tesis edilmesi üzerine, ihtirazi kayıtla verilen 2018/08. dönemi kdv beyannamesine istinaden düzenlenen … tarih ve … sayılı tahakkuk fişinin iptal istemiyle dava konusu edildiği anlaşılmıştır.
Uyuşmazlıkta her ne kadar Mahkemece, 3065 sayılı Kanun’un 30/b maddesinden mükelleflerin kendi ihtiyaçlarında kullanmak amacıyla nihai tüketici olarak aldıkları araçlar için yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağının anlaşılması gerektiği ve ticari bir emtia olarak alınıp satılarak işletilen araçlar nedeniyle yüklenilen KDV anlamı çıkarmanın KDV uygulama sistematiğine ters düşeceği yorumuyla davanın kabulüne ilişkin verilen karara karşı yapılan istinaf başvurusu Bölge İdare Mahkemesi tarafından reddedilmiş olsa da davacı şirketin faaliyetinin araç kiralamanın yanı sıra ikinci el perakende taşıt ticareti de olduğu ve vergi inceleme raporunda kirada kullanılanları haricinde, ikinci el binek otomobillerin ticareti işi kapsamında alınan binek otomobillerin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirim konusu yapıldığı davacı şirket beyanından tespit edildiği anlaşıldığından, satılmak üzere alınan ikinci el otomobillerin alış vesikalarında gösterilen KDV’nin indirime konu edilemeyeceğinden bahisle idarece tesis edilen işleme istinaden ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine yapılan KDV tahakkukunda hukuka aykırılık bulunmadığı görüldüğünden, temyiz isteminin kabulü gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.