Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/9441 E.  ,  2022/8932 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9441
Karar No : 2022/8932

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Şirketi Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2012/4 dönemine ilişkin resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi ile kesilen usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:…sayılı kararda; davacı şirkete ait defter ve belgelerle tüm banka hesap hareketleri incelenip sonuca göre karar verilmesi gerektiği, davacı şirketin bazı çalışan ve yetkililerinin şahsi banka hesaplarındaki hareketlerden yola çıkılarak davacının defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların ihticaca salih bulunmadığını ve re’sen takdir nedeninin oluşmadığı, davacı şirketin bir kısım çalışan ve yetkililerine ait şahsi banka hesaplarının şirketle ilgili olduğu ve bu hesaplardaki hareketlerin şirketin kazancını beyan dışı bırakmak amacıyla kullanıldığı, bu durumun da kurum kazancının ortaklara kâr payı olarak dağıtıldığını gösterdiği varsayımından hareketle eksik incelemeye dayalı olarak düzenlenen vergi inceleme raporlarına istinaden resen tarh edilen cezalı tarhiyatlar ile kesilen usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden kurum kazancını dağıtarak beyan dışı bıraktığı, mevzuata göre bunun kar payı dağıtımı olduğu, kar payı dağıtımına ilişkin gelir vergisi kesintisi yapılması gerektiği, bunun yerine getirilmediği, tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığından kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (B) bendinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu düzenlenmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesinde kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları düzenlendikten sonra 6. bendin b/i işaretli alt bendinde, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) %15 oranında tevkifat yapılacağı belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin 2021 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, şirketin 2012 hesap döneminde örtülü olarak kazanç dağıtımında bulunduğu tespit edildiğinden dolayı 2012/4 dönemi için vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinin tarh edildiği ve 2012/1-12 dönemi için usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
Davacının 2012 yılı hesaplarının kurumlar vergisi yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporuna göre; şirketin krom madenciliği faaliyetleri ile iştigal ettiği, 2012 hesap döneminde ücretli olarak çalışan personeline yaptığı borç ödemelerini yasal defter ve belgeleri üzerinde gerekli kayıtları yaparak kaydettiği, kurumun banka verileri incelendiğinde bu ödemelerin defterlerde mükellef kurumun borçlu olarak gözüktüğü çalışan personellere değil şirket müdürlerine ve bazı şirket personeline yaptığının tespit edildiği, şirketin ortaklarına kurumsal hesapları ve personeline ait olup personelin vermiş olduğu ihbar dilekçelerinde kendilerinden izinsiz açılan veya izin vermelerine rağmen ne amaçla açıldıklarını bilmedikleri çeşitli banka hesapları aracılığıyla söz konusu borç olarak yasal defter ve belgelerde personele borç olarak gösterilen ancak farklı bankalar arasında hem kurumsal hesaplar hemde çalışanlar adına açılan hesaplar arasında pek çok banka hareketi ile gizlenmesini sağlayarak borcun personele değil kurum personeline dağıtılan kar payları olduğu ve kar payı stopajı yapılmadığı, şirketin 2011 hesap döneminden 2012 hesap dönemine devreden (bir kısmı yer altında bir kısmı yer üstünde çalışan) personeline toplam 857.396,79 TL ücret ve prim borcu bulunduğu, bu borçların bir kısmının 2011/Aralık dönemine ait ücret (409.83446 tl) borcu olup kalan kısmın ise çalışanlara prim borcu ( 447.562,23 TL) olarak mükellefin defterlerine kaydedildiği, 2011 yılında mükellefin yer altında çalışan personeline GVK23/3 kapsamında istisna gereği yaptığı gelir vergisi tevkifatının bulunmadığı, çalışanlar için ödenen bu ücretlerin kayıtlarına gider olarak yazıldığı, şirketin 2012 yılında 264.446,00 TL çalışanlarına ödemede bulunduğuna dair kayıtların mevcut olduğu, 14/02/2012 tarihinde 1620 sayılı yevmiye maddesinde Kavak şubesinde çalışan personeline ait 112.233,00 TL işçi primi ve 132.223,00 TL işçi primi borcu ödememesini sigortalı çalışan …ve sigortalı diğer çalışan …’nın hesabına mükellef kurumun …Bankası …nolu hesabından transfer edildiği, 2012 dönem başında açılış kayıtlarında 857.396,79 TL ve kapanış kayıtlarında 454.272,41 TL personel borcu bulunmakta olup bu borcun dönem başında hangi çalışanlara ait olduğu ve ödemesi yapılan borçların ödenme tarihleri ve tutarlarının dökümü kurumdan istenmiş çalışanlarına ilişkin borç bilgileri ve bu borçlara ilişkin ödeme bilgileri, bu borcun yer altı ve yer üstünde çalışan personele ait olan ücret ve prim borcu olduğu beyan edilmiş, ancak kurumun çalışanlarına borçlarını 01/01/2012 ile 09/01/2012 tarihleri arasında ödemiş olduğunun görüldüğü, incelenen para hareketliliği bundan ayrı bir işlem olduğu, yalan banka transferlerinin aslında mükellef kurumun yasal hesapları üzerinden yapılması gerekirken ihbar dilekçelerinde ifade edildiği şekilde defter kayıtları ile banka hareketleri arasında farklılıklar oluştuğu görülmüş, personele borç olarak görünen bu tutar banka hesaplarından personele dağıtılmış gibi gözükmesine rağmen personele ödenmediği, zaten kurumun ücret ödemeleri için kendisi adına kayıtlı banka hesaplarını kullandığı ve yasal defterlerine ayrıntılı bilgi ile kayıtlara geçirdiği tespit edilmiş, 2011 yılında gider yazılan prim borcunun (528.317,84 TL ) ödemesini 2012 yılında gerçekleştirdiği, toplam 264.446,00 TL’ nin iki adet çalışanın banka hesaplarına gönderildiği, bu hesaplarda bulunan paraların ise şirket yetkilisi … adına … ve …’nın hesabından transfer edildiği, … nun ise banka hesabındaki parayı kendisi adına kayıtlı başka bir hesaba aktardığı, bankadan edinilen bilgiye göre 264.488,00 TL nin bankadan nakit olarak çekildiği, kimin çektiğine ilişkin ellerinde bilgi olmadığı ancak hesap sahibi tarafından çekilir ise çekiş yapan kişinin kimlik bilgileri olmaksızın işlem yapabileceğinin belirtildiği, …’ nun banka hesaplarından çekilen paranın şirket çalışanlarına dağıtıldığına dair bulgu bulunamadığı, şirket çalışanlarının banka hesaplarında bu tarihlerde ve sonrasında kurum adına yapılan prim ödemesi veya her ay ödenen maaş dışında kurumdan gelen bir ödeme bulunmadığı, …’ nun hesabına kaynağı belirsiz olan 81.250,00 TL para girişi olduğu, 264.438,00 TL nin … tarafından bankadan çekildiği ancak hiçbir banka hesabına dahil edilmediği ancak parça parça banka sistemine sokularak ilgili kişilere dağıtımda bulunduğu, bu bölümde kayıt dışına çıkarılan tutar olarak 183.188,00 TL olarak kabul edilmesi gerektiği, hesaplarda para giriş çıkışları ile kar payı dağıtımlarının yapıldığı, şirketin prim dağıtımını sadece …’ ye ait bordroda 558.16 TL olarak beyan edildiği, bu tutarın hesaplamalarda matrah hesaplanırken dikkate alındığı, tespit edilen kişilere yapılan ödemelerin prim ödemesi olduğu, bu dağıtılan kişiler yer üstünde çalıştığı için gelir vergisi matrahı içinde yer alması gerektiği, bu para hareketliliğine karıştığı tespit edilen kişilerin ücret bordrolarına bakıdığında bu şekilde yapılan ödemeler ile bu ücret tutarları arasında illiyet bağı kurulamayacak tutarda bu kişilere para aktarıldığı, bu dönemde asgari ücret net tutarının 701,00 TL olduğu, firmanın çoğu personelinin asgari ücretle çalıştığı göz önüne alınırsa yapılan ödemelerin tutarının yüksek olduğu, 2012 yılında para hareketliliğine adı karışan kurum çalışanlarının ücret bordroları ile bu kişilere ait ödeme kayıtları ile defter ve belgelere göre ve banka bilgileri karşılaştırıldığında, bordroda gösterilen ücret ile kurumun resmi hesabından yapılan ödemelerin uyumlu olduğu, bu rakamlarında asgari ücretin çok üzerinde olduğu, kurumun bordroda göstermediği kişilere ait ödemelerini ne bu kişilere ait ücret olarak göstermiş ne de kar payı dağıtımı olarak kayıtlarına alınmamış olduğu, 2011 hesap döneminden kalan ücret borçlarını ise 06-09/01/2012 tarihleri arasında ödediği, bu nedenle söz konusu bu ödemelerle ilgili geçmiş dönemden kalan borç ile ilişki kurulamayacağı, şirketin kaynaklarının işçi-işveren ilişkisi dışında gerçekleşen bu işlemlerin kurum tarafından dağıtılan kar payı sayıldığı için 2012 hesap döneminin 30/04/2012 tarihinde kar payı dağıtımı olarak kabul edilmesi gerektiği, şirket temsilcisine maaş ödemeleri için şirketin kuruma ait banka hesabının kullanıldığı ancak bu tespit edilen ödemeler için neden böyle bir yönetimin izlendiği sorulduğunda “sebebini bilmediğini, sadece bu kayıtları yaptıklarını gerisine karışmadıklarını” beyan ettiği, hesap sahiplerinden … ifadesinde “2012 yılında prim almadığı, hesapların kendisine ait olduğu, para transferlerinin borç- alacak ilşkisinden doğduğu” beyan ettiği, … ifadesinde “2012 yılında prim almadığını, banka hesaplarını hatırlamadığını, para tarnsferlerinin borç alacak ilişkisinden kaynaklandığını” beyan ettiği, … ifadesinde “ banka hesaplarının kendisine ait olduğunu, bu paraların konut alımı için temin ettiği borçlanmalar olduğu, ancak kısa süree paraları iade ettiğini, 61.000,00 TL nin kendisine ait birikim olduğunu, 2012 yılında prim aldığını net olarak hatırlamadığını” beyan ettiği, Bu paraların defter ve belgelerde normalde personele borç olarak gösterilen şirketin yer altı çalışanlarına dağıtılması gereken paralar olduğu, geri iade edildiği söylenen paranın banka hesaplarına iade edilmediği, şahsın hesabından nakit olarak çekildiği bilgisinin banka tarafından verildiği, bu çekilen paranın iade edildiğini şahıs söylese de bu paranın ne şirket hesabına ne de çalışanların hesabına yansımadığı, konut almak için borç aldığını beyan etmiş ancak bu paranın şirket hesabından geldiğine bakılınca yasal defterlerde bu borç işleminin kayıtlı olmadığı, iade edildiğinde de bu paranın geri döndüğüne ilişkin yasal defterlerde kayıt olmadığının açıkça görüldüğü, bu ödemelerin ücret gideri olmayıp kar payı dağıtımı olarak kabul edilmesi gerektiği, bu ödemelerin kişilerin bordrolarına yansıtılmamış olmasından dolayı işçi-işveren ilişkisi dışına çıkılmış olduğu, şirketin ücret olarak kayıtlarında gösterdiği bu ödemeler için kar payı stopajı da yapmadığı, kar payı dağıtımı için GV stopajı yapılması gerektiği, şirket çalışanlarından …, … ve … ile şirket yetkililerinden …ve …’a ait banka hesap hareketlerine göre, davacı şirketin 2011 hesap dönemine ait 447,067.84 TL tutarlı kurum kazancını ücret veya prim olarak değil kar payı olarak dağıttığının anlaşıldığı, kar payı olarak kabul edilmesi nedeniyle de kabul edilmeyen gider olduğu halde gider yazılarak kurumlar vergisi matrahının aşındırıldığı, ancak gider gösterilen yılın 2011 yılı olması nedeniyle kurumlar vergisi yönünden raporda eleştiri yapılmayarak kâr payı dağıtımına yönelik gelir (stopaj) vergisi raporunun düzenlendiği, ayrıca davacının defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması nedeniyle usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği, şirketin 2012 yılı hesaplarının gelir (stopaj) vergisi yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve …sayılı vergi inceleme raporunda; … sayılı inceleme raporuyla davacının 2012 hesap döneminde kurum kazancını örtülü olarak dağıttığının tespit edildiği, davacı şirketin 2011 yılına ait 447,067.84 TL tutarlı kurum kazancını dağıtarak 2012/4 dönemi gelir (stopaj) vergisi beyannamesinde kar dağıtımına ilişkin bildirimde bulunmadığı, anılan tutarın brüte tamamlanması sonucunda tespit edilen matrah üzerinden hesaplanan gelir (stopaj) vergisinin resen tarh edilmesinin ve vergi ziyaı cezası kesilmesinin gerektiği hususlarına yer verildiği anlaşılmaktadır.
Olayda, davacı şirketin 2012 hesap döneminde ücretli olarak çalışan personeline yaptığı borç ödemelerini yasal defter ve belgeleri üzerinde gerekli kayıtları yaparak kaydettiği, kurumun banka verileri incelendiğinde bu ödemelerin defterlerde mükellef kurumun borçlu olarak gözüktüğü çalışan personellere değil şirket müdürlerine ve bazı şirket personeline yaptığının tespit edildiği, şirketin ortaklarına kurumsal hesapları ve personeline ait olup personelin vermiş olduğu ihbar dilekçelerinde kendilerinden izinsiz açılan veya izin vermelerine rağmen ne amaçla açıldıklarını bilmedikleri çeşitli banka hesapları aracılığıyla söz konusu borç olarak yasal defter ve belgelerde personele borç olarak gösterilen ancak farklı bankalar arasında hem kurumsal hesaplar hemde çalışanlar adına açılan hesaplar arasında pek çok banka hareketi ile gizlenmesini sağladığı, davacının defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların ihticaca salih bulunmadığı ve re’sen tarh nedeninin oluştuğunun görüldüğü, bu ödemelerin mahiyet itibariyle ücret gideri değil kâr payı dağıtımı olarak kabul edilmesi gerektiğinden cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından temyize konu Vergi Dava Dairesi kararında isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 22/12/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.