Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/9266 E.  ,  2023/570 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9266
Karar No : 2023/570

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- … İnşaat İthalat ve İhracat Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığından bahisle vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezalı 2014/5, 6, 7, 8, 9, 11 ve 12 dönemleri katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; ihtilaflı dönemde davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … Tem. Orm. Ürün. San. Tic. Paz. A.Ş. hakkında vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığından, bahsi geçen firmadan alınan faturalar nedeniyle yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık, davacının fatura aldığı … Vergi Dairesi mükellefi … İnş. Tur. Oto. Eml. Rek. Gıda Sos. Hiz. San. Tic. Ltd. Şti. hakkında vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, düzenlenen faturaların sahte belge niteliğinde olduğunu ortaya koymaya yeterli olduğundan, bahsi geçen firmadan alınan faturalar nedeniyle yapılan tarhiyatta ve tekerrür uygulaması için şartları oluştuğundan tarhiyatların tekerrür nedeniyle artırılan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, alt mükellefler hakkında düzenlenen raporların somut ve yeterli tespitler içermediği, eleştiri konusu malların gerçekten alındığı ve ödemelerin banka kanalıyla yapıldığı belirtilerek söz konusu Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı mükellefin sahte faturaları temin ettiği alt mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda faturaların sahte olduğu hususu yeterli ve hukuken geçerli tespitlerle ortaya konulduğundan bahisle dava konusu tarhiyatların hukuka uygun olduğu belirtilerek söz konusu Vergi Dava Dairesi kararının aleyhe olan kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Tarafların temyiz dilekçelerinde ileri sürdüğü iddialar kararın, … Tem. Orm. Ürün. San. Tic. Paz. A.Ş. ve … İnş. Tur. Oto. Eml. Rek. Gıda Sos. Hiz. San. Tic. Ltd. Şti.’ nden alınan faturalarından kaynaklı tarhiyatlara ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Davacının vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın ”Vergi Ödevi” başlıklı 73. maddesinde; ”Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.” hükmüne yer verilmiştir. Yine 141. maddesinin 4. fıkrasında, ”Davaların en az giderle ve mümkün olan süratle sonuçlandırılması, yargının görevidir” düzenlemesine yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 sayılı Kanun’un yayımı tarihinde yürürlüğe giren 38. maddesiyle değişen 339. maddesinde; “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz. Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 7. maddesinin 2. fıkrasında; ”Suçun işlendiği zaman yürürlükte bulunan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanunların hükümleri farklı ise, failin lehine olan kanun uygulanır ve infaz olunur” hükmüne yer verilmiştir.
5252 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun Yürürlük ve Uygulama Şekli Hakkında Kanun’un “Lehe olan hükümlerin uygulanmasında usul” başlıklı 9. maddesinin 3. fıkrasında ise; ”lehe olan hüküm, önceki ve sonraki kanunların ilgili bütün hükümleri olaya uygulanarak, ortaya çıkan sonuçların birbirleriyle karşılaştırılması suretiyle belirlenir.” düzenlemesi yer almıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde ise, temyiz incelemesi sonucunda Danıştay’ın kararda yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan maddi hatalar ile düzeltilmesi mümkün eksiklik veya yanlışlıklar varsa kararı düzelterek onayacağı belirtilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; 2014 yılına ilişkin uyuşmazlıkta, davacı adına, … numaralı ihbarname ile 72,30 TL vergi ziyaı cezası kesildiği, cezanın … numaralı fiş ile 48,20 TL olarak tahakkuk ettirildiği ve söz konusu ihbarnamenin 2013 yılında tebliğ edilerek kesinleştiği, kesinleşen vergi ziyaı cezası esas alınarak, vergi aslının bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak %50 oranında artırılarak uygulandığı anlaşılmaktadır. Söz konusu olayda vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanması yerinde olmakla birlikte, 213 sayılı Kanunun 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun’un 38. maddesiyle değişen hâlinin, düzenlemenin önceki hâline göre davacının lehine olduğu ve davacı lehine ortaya çıkan bu yeni hukuki durum karşısında, bir ceza kanunu müessesesi olan “lehe olan kanun hükmünün geçmişe uygulanması” ilkesi göz önünde bulundurulduğunda, uyuşmazlıkta, vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanması nedeniyle artırılan kısmın tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezasından fazla olduğu görüldüğünden vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırım tutarının artırılan kısmın önceki kesinleşen cezadan fazla olamayacağı, bu haliyle dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısımlarının her bir dönem için … numaralı ihbarname ile kesilen tutara isabet eden kısmında hukuka aykırılık, aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Bu husus yeniden yargılama yapılmasına ihtiyaç duyulmayan düzeltilmesi mümkün eksiklik kapsamında görüldüğünden, Vergi Dava Dairesi kararının tekerrüre ilişkin kısmının 2577 sayılı Kanunun 49/1-(b) maddesi uyarınca düzeltilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Tarafların temyiz istemlerinin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının toplam vergi ziyaı cezasının … TL olarak artırılmasına ilişkin kısmının DÜZELTEREK ONANMASINA,
4. Temyiz giderlerinin istemde bulunanlar üzerinde bırakılmasına,
5. 492 sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 07/02/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı hakkında, sahte fatura kullanıldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2014/5, 6, 7, 8, 9, 11 ve 12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada, tarafların istinaf başvurusunu reddeden … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı temyizen incelenerek bozulması istenilmiştir.
İhtilaflı dönemde davacı şirkete fatura düzenleyen … Vergi Dairesi mükellefi … Tem. ve Or. Ür. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden, söz konusu mükellefin iş yerinde yapılan yoklamalarda adresin sürekli kapalı olduğu, Ba-Bs formlarının uyumsuz olduğu, mal alımında bulunduğu mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında sahte fatura düzenleme tespitleri bulunduğu, yüklü miktardaki vergi borcu için cüzi ödeme yaptığı, belirtilen hasılatı gerçekleştirebilecek, emtia, şube, depo ve araç gereçinin yani ticari kapasitesinin bulunmadığı dikkate alındığında mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimine dayanmadığı sonucuna varılmış olup aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
Belirtilen gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının … Tem. Orm. Ürün. San. Tic. Paz. A.Ş.’nden alınan faturalarından kaynaklı tarhiyatlara ilişkin kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına kısmen katılmıyorum.