Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/7192 E.  ,  2023/555 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/7192
Karar No : 2023/555

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …İnşaat İthalat ve İhracat Anonim Şirketi

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2017/4 döneminde gerçekleştirilen ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisi alacağının vergi ve sigorta prim borçlarına mahsuben iadesi talebinin reddine ilişkin … tarih ve … sayılı işlemin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı şirketin 2017/4 döneminde 3065 sayılı Kanun’un 11/1-a maddesi kapsamında yapmış olduğu teslimler nedeniyle herhangi bir nakden iade talebinin bulunmadığı, tüm iade alacakları için mahsuben iade talebinde bulunduğu, nakden iadenin söz konusu olmaması nedeniyle muhtemel kamu zararından bahsedilemeyeceği, 84 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde aranılan belgelerin iade talep dilekçeleri ile birlikte ibraz edildiği, madde kapsamındaki teslimler için yeminli mali müşavir tasdik raporu ya da teminat gibi herhangi bir şartın bulunmadığı, savunma dilekçesi eki belgelerin incelenmesinden, ihraç edilen emtia alımlarının yapıldığı mükellefler hakkında birtakım olumsuz tespit ve yoklamaların bulunduğu görülmekle birlikte, davacının talebi, iadenin vergi inceleme raporuna göre yapılacağından bahisle reddedilirken, mahsup yoluyla iade talebinin reddine dayanak olarak gösterilen, başlatılan incelemenin halen devam ettiği, fakat davacı hakkında henüz incelemenin sonuçlanmadığı, yapılacak inceleme sonucu, olumsuz bile olsa, mahsubun kaldırılarak cezalı tarhiyat yapılmasının mümkün bulunması karşısında, mahsuben iade talebinin yerine getirilmemesine ilişkin dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Usul yönünden, dava konusu işlem kesin ve yürütülebilir işlem niteliğini haiz olmadığından davanın esasının incelenmesine olanak bulunmadığı, esas yönünden, davacı ve alt mükellefler hakkında yapılan yoklamalar neticesinde, ihraç edilen emtianın muhafazası için herhangi bir iş yerinin olmadığı, alt mükellefin faaliyeti ile ihraç edilen emtia cinsinin uyumlu olmadığı, alt mükellefin alım yaptığı mükellefler hakkında olumsuz tespit ve yoklamaların bulunduğu ve ihraç edilen emtianın alım ve imalatına yönelik herhangi bir bilgi bulunmadığı tespit edildiğinden, davacının talebinin, yapılacak incelemenin sonucuna göre yerine getirileceği yolunda tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Mal ve hizmet ihracatı” başlıklı 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; ihracat teslimlerinin ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanun’un “Vergi İndirimi” başlıklı 29. maddesinin ikinci fıkrasında indirilecek verginin ne şekilde iade edilebileceği genel olarak düzenlenerek, Maliye Bakanlığına, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemek konusunda, maddenin dördüncü fıkrasında ise, Maliye ve Gümrük Bakanlığına, vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu Kanunun ana ilkelerine uygun olarak gidermek ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenlemek konusunda yetki verilmiş, yine “İstisna edilmiş işlemlere indirim” başlıklı 32. maddesinde ise; “Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.” hükmüne yer verilmiştir.

3065 sayılı Kanunun ilgili maddeleri ve 6111 sayılı Kanunun geçici 16. maddesi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 120. maddelerinin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiler çerçevesinde çıkarılan, 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan ve yayım tarihini izleyen aybaşından itibaren yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin “II. İSTİSNALAR” başlıklı bölümünün “A. İHRACAT İSTİSNASI” başlıklı alt bölümünün “1.1.4. İade” başlıklı kısmında; mal ihracatından kaynaklanan iade taleplerinde standart iade talep dilekçesi, satış faturaları listesi, gümrük beyannamesi veya listesi (serbest bölgeye yapılan ihracatta serbest bölge işlem formu, posta veya kargo yoluyla gerçekleştirilen ihracatta elektronik ticaret gümrük beyannamesi), ihracatın beyan edildiği döneme ait indirilecek KDV listesi, yüklenilen KDV listesi, iadesi talep edilen KDV hesaplama tablosu belgelerinin aranacağı, “1.1.4.1.1. Mahsuben İade” başlıklı kısmında; mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan mahsuben iade taleplerinin, yukarıdaki belgelerin ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği, “1.1.4.1.2. Nakden İade” başlıklı kısmında ise; mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade taleplerinin vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği, iade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde, aşan kısmın iadesinin vergi inceleme raporuna veya YMM tasdik raporuna göre yerine getirileceği, teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebinin yerine getirileceği ve teminatın, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözüleceği hüküm altına alınmıştır.
Aynı Tebliğin “IV. KDV İADESİNDE ORTAK HUSUSLAR” başlıklı bölümünün “A. İADE TUTARININ HESABI VE İADEYE DAYANAK İŞLEM VE BELGELER” başlıklı alt bölümünde; “Bu Tebliğ kapsamına giren işlemler nedeniyle KDV iadesi talep edilebilecek tutar, iadeye ilişkin işlem ve belgeler, mahsuben ve nakden iade, bu bölümde yer alan açıklamalar dikkate alınarak iade hakkı doğuran her bir işlem bakımından Tebliğin ilgili bölümlerindeki düzenlemelere göre hesaplanarak yerine getirilir. Ancak, özel esaslara tabi mükelleflerin iade talepleri Tebliğin (IV/E) bölümünde belirlenen esaslara göre sonuçlandırılır.” hükmüne, anılan bölümün “E. ÖZEL ESASLAR” başlıklı alt bölümünün “1.Ortak Hükümler” başlıklı kısmının “1.3. Özel Esaslara Tabi Mükellefler” başlıklı alt kısmında; “Haklarında, düzenledikleri veya kullandıkları belgelerin gerçek duruma aykırı olduğuna ilişkin delil ve karineleri içeren rapor veya tespit bulunan aşağıdaki mükellefler iade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabidir.” hükmüne yer verilmiş olup, aynı maddenin devamında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında ‘olumsuz rapor’ veya ‘olumsuz tespit’ bulunan mükelleflerin iade taleplerinin yerine getirilmesi bakımından özel esaslara tabi olduğu belirtilmiş ve yine aynı maddenin devamında da özel esaslara tabi mükellefler ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bunlardan mal ve/veya hizmet satın alanların iade taleplerinde özel esasların uygulanacağı düzenlenmiştir.
Yine anılan Tebliğin “IV. KDV İADESİNDE ORTAK HUSUSLAR” başlıklı bölümününün “E. ÖZEL ESASLAR” başlıklı alt bölümünün “7. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma Tespiti Bulunan Mükelleflerin İade Talepleri” başlıklı kısmının “7.1. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenlediği Konusunda Tespit Bulunanlar” başlıklı alt kısmının “7.1.1. İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi” başlıklı kısmında; “Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği konusunda tespit bulunan mükelleflerin iade taleplerinin, sahte belge düzenleme tespitinde dört kat, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme tespitinde ise üç kat teminat karşılığında, teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği, raporun intikal ettiği tarihten önceki dönemler için alınan teminatlar da dâhil olmak üzere iade için alınan tüm teminatların vergi inceleme raporu ile çözüleceği” hüküm altına alınmıştır.
Genel tebliğin ilgili bölümlerinde, muhtelif teslimlerden doğan iadelerin genel esaslara göre yerine getirileceği belirtilmekle birlikte, özellikle, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma fiili ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan mükelleflerin iade taleplerinin özel esaslara göre yerine getirileceği belirtilerek, 213 sayılı Kanunun 153/A maddesi kapsamına giren mükelleflerden, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellefler, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme konusunda haklarında “olumsuz rapor” bulunan mükelleflerin raporun ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcileri, bunların kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükellefler, haklarında beyanname vermeme, defter ve belge ibraz etmeme ve adresinde bulunamama konusunda tespit bulunan mükellefler, haklarında KDV yönünden ihtiyati tahakkuk veya ihtiyati haciz uygulanan mükellefler ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bu mükelleflerden mal ve/veya hizmet satın alan mükelleflerin iade taleplerinde özel esasların uygulanacağı düzenlenmiş; özel esaslara tabi tutulacak iade istemleriyle ilgili, iade hakkını ortadan kaldırmamakla birlikte, iadenin yöntemine ilişkin olmak üzere, iadenin münhasıran vergi inceleme raporuna göre yapılması, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin, söz konusu işlemlerin gerçekliğini ispata veya faturalarda yer alan KDV tutarlarını indirim hesaplarından çıkarmaya davet edilmesi, iadenin teminat karşılığında gerçekleştirilmesi gibi düzenlemelere de yer verilmiş, tebliğin devam eden bölümlerinde, özel esaslara tabi tutulmayı gerektiren haller tek tek detaylı şekilde düzenlenmiştir.
Genel tebliğde özel esaslara tabi tutulmayı gerektiren hallerden birinin mevcudiyetinin tespiti halinde mükelleflerin iade istemlerinin, iadenin yerine getirilme yöntemlerinden biri olan özel esaslara göre yerine getirilmesine de bir engel bulunmamaktadır. Davalı idarece, iade isteminin özel esaslar uyarınca inceleme sonucuna göre yerine getirilmesi gerektiğinden bahisle reddi yönünde tesis edilen işlemlere karşı açılan davalarda, bu işlemlere done alınan tespit ve raporların neler olduğunun ve bu tespit ve raporların, yukarıda bahsi geçen KDV Genel Uygulama Tebliğinin ilgili bölümleri kapsamında, mükellefin iade isteminin özel esaslar uyarınca yerine getirilmesini gerektirir nitelikte bulunup bulunmadığının tespiti gerekmektedir.
Ayrıca katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına da bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden Kanunla tanınan hakkın biçimsel koşullarının varlığının yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın da bulunmaması gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden; Anadolu İhtisas Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü’ne gönderilen … tarih ve … sayılı yazıda, davacı şirketin 2017/4,5 dönemlerinde 3065 sayılı Kanun’un 11/1-a maddesine istinaden iade talebinde bulunduğu, iş yeri adresinde 06/07/2017 tarihinde yapılan yoklamaya göre adresin ofis olarak kullanıldığı ve adreste başka iki firmanın daha faaliyette olduğu, şube olarak belirtilen adreste 01/08/2017 tarihinde yapılan yoklamaya göre adresin araç bakım tamiri amacıyla ve garaj olarak kullanıldığı, ihracatı yapılan emtiaların muhafazası için deponun mevcut olmadığı, ihracatını gerçekleştirdiği emtiaları temin ettiği 1. alt mükellef … Müh. İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti.’nin yoklamada tespit edilen faaliyet konusu ile sistem kayıtlarındaki faaliyet konusunun farklı olduğu, aynı adreste başka bir mükellefin daha faaliyette bulunduğu, ihraç edilen emtiaların imalat veya alım satımına yönelik bir faaliyetinin olmadığı, alım yapılan 2. ve 3. alt mükellefler hakkında olumsuz tespitler bulunduğu, ihraç edilen emtiaların alımının yapıldığı 1. alt mükellefin faaliyet konusu ile söz konusu emtiaların cinslerinin uyumlu olmadığı tespitlerine yer verildiği, davacının mahsuben iade talebiyle davalı idareye yaptığı başvurunun ise anılan tespitler dikkate alınarak iade talebinin inceleme raporunun sonucu yerine getirileceği gerekçesiyle reddedildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile açıklamalar kapsamında, davacı ve davacının yüklenim listelerinde yer alan mükellefler hakkındaki tespitler de dikkate alındığında, haksız KDV iadesine sebebiyet verilmemesi bakımından ortada ciddi şüphelerin olduğu görüldüğünden, iade talep edilen dönemde davacı ve mal alımında bulunduğu mükellef hakkında Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nde belirtilen nitelikte “olumsuz tespit” sayılan durumların varlığı nedeniyle mahsup/iade talebinin vergi incelemesinin sonucuna göre yerine getirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmakla, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 20. maddesi uyarınca, davalı idarenin yazısında belirtilen vergi incelemesi sonucu yapılan tespitler sorularak, ara kararıyla düzenlenen vergi inceleme raporlarının getirtilmesi ve davacıdan da iddialarını ispat edici bilgi ve belgelerin temin edilmesi suretiyle maddi olay hakkında hukuki bir değerlendirme yapılıp uyuşmazlığın esası incelenerek bir karar verilmesi gerektiğinden, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 06/02/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 120. maddesinin üçüncü fıkrasında, nakden veya mahsuben tahsil edilen ancak fazla veya yersiz olarak tahsil edildiği anlaşılan vergilerde ve kanunları gereğince mükelleflere yapılacak iade ve mahsup işlemlerinde, düzeltmeye dayanak teşkil edecek belgeler ile bu işlemlere ait usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği düzenlenmiş, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesinin birinci fıkrasında, bu kanunun 11, 13, 14, 15. maddeleri ile 17. maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmış, aynı maddenin ikinci fıkrasında, Maliye Bakanlığının katma değer vergisi iadesini, hak sahiplerinin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli daireler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin %51’i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmelerden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsup suretiyle sınırlayabileceği ifade edilmiştir.
Yukarıda yer verilen düzenlemelere göre, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin bu işlemleri yapanlara iadesine ilişkin esaslar ile mükelleflere yapılacak iade ve mahsup işlemlerinde, düzeltmeye dayanak teşkil edecek belgeler ile bu işlemlere ait usul ve esasları belirleme yetkisi Hazine ve Maliye Bakanlığına verilmiştir. Nitekim, Hazine ve Maliye Bakanlığınca iadelere ilişkin usul ve esaslar, verilen bu yetkiler çerçevesinde yıllardır genel tebliğler vasıtasıyla belirlenmektedir. Uyuşmazlık konusu olayın ilgili bulunduğu döneme ilişkin kurallar da Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile belirlenmiştir.
Katma değer vergisi sisteminde iadelerin yapılması için mükellefler tarafından beyan edilmesi tek başına yeterli değildir. İade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin geçerliliğine ve gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Beyanın ve iadesi istenen tutarın doğruluğunun vergi idaresince saptanması halinde iadeler yapılabilmektedir. Bu kapsamda; bahsi geçen genel tebliğin ilgili bölümlerinde bir kısım iade talepleriyle ilgili olarak, mahsup yoluyla iade talepleri, Maliye Bakanlığınca belirlenen sınırı aşmayan nakden iade talepleri, yeminli mali müşavir tasdik raporuna dayalı nakden iade talepleri ve kamuya ait kuruluşların iade talepleri gibi bazı durumlarda, iade isteminin, inceleme raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirilmesi kabul edilmiştir. Bunların dışında, mükelleflerin, belirlenen sınırı aşan ve YMM tasdik raporu ibraz edilmeyen nakden iade talepleri gibi bazı iade talepleriyle ilgili olarak da, iadenin teminat gösterilmesi halinde yapılabilmesi mümkün kılınmıştır. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 120. maddesinde yer almamasına rağmen getirilen söz konusu türdeki esnekliklerden ancak bahsi geçen esneklik için getirilen özel koşullara uygunluk halinde yararlanılabileceği sonucuna varılmakta, başka bir deyişle, mükellefin iadeye ilişkin tutarı, sadece beyan etmiş olması nedeniyle, iadenin, hiçbir koşul aranmadan yapılması gerektiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.
Bu nedenle, kural olarak, genel tebliğin ilgili bölümlerinde, muhtelif teslimlerden doğan iadelerin genel esaslara göre yerine getirileceği belirtilmekle birlikte, özellikle, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma fiili ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan mükelleflerin iade taleplerinin özel esaslara göre yerine getirileceği belirtilerek, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 153/A maddesi kapsamına giren mükelleflerden, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme fiiline iştirak eden mükellefler de dâhil olmak üzere sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme ya da kullanma konusunda haklarında “olumsuz rapor” veya “olumsuz tespit” bulunan mükellefler, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme konusunda haklarında “olumsuz rapor” bulunan mükelleflerin raporun ait olduğu dönemdeki ortakları, kanuni temsilcileri, bunların kurdukları veya ortak oldukları mükellefler ile kanuni temsilcisi oldukları mükellefler, haklarında beyanname vermeme, defter ve belge ibraz etmeme ve adresinde bulunamama konusunda tespit bulunan mükellefler, haklarında KDV yönünden ihtiyati tahakkuk veya ihtiyati haciz uygulanan mükellefler ile kendileri hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunmasa dahi bu mükelleflerden mal ve/veya hizmet satın alan mükelleflerin iade taleplerinde özel esasların uygulanacağı düzenlenmiş; özel esaslara tabi tutulacak iade istemleriyle ilgili, iade hakkını ortadan kaldırmamakla birlikte, iadenin yöntemine ilişkin olmak üzere, iadenin münhasıran vergi inceleme raporuna göre yapılması, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanan mükelleflerin, söz konusu işlemlerin gerçekliğini ispata veya faturalarda yer alan KDV tutarlarını indirim hesaplarından çıkarmaya davet edilmesi, iadenin teminat karşılığında gerçekleştirilmesi gibi düzenlemelere de yer verilmiştir.
İncelenen dosya içeriğinden, davacının mahsuben iade talebi sonrası yapılan kontrollerde, davacı ve alım yaptığı mükellefler hakkında olumsuz birtakım hususlar tespit edildiği, söz konusu hususların haksız yere katma değer vergisi iadesi alınmasına sebebiyet verilmemesi bakımından ciddi şüpheler oluşturduğu görülmektedir.
Şu halde uyuşmazlık, davacının iade talebinin özel esaslar kapsamında vergi incelemesinin sonucuna göre yerine getirilip getirilemeyeceğine ilişkin olup, Vergi Dava Dairesince, öncelikle bu çerçevede bir değerlendirme yapılarak iade talebinin yerinde olup olmadığı hakkında karar verilmesi gerekirken, “davacı şirketin herhangi bir nakden iade talebinin bulunmadığı, tüm iade alacakları için mahsuben iade talebinde bulunduğu, nakden iadenin söz konusu olmaması nedeniyle muhtemel kamu zararından bahsedilemeyeceği, yapılacak inceleme sonucu, olumsuz bile olsa, mahsubun kaldırılarak cezalı tarhiyat yapılmasının mümkün bulunması karşısında, mahsuben iade talebinin yerine getirilmemesine ilişkin dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı” gerekçesiyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolunda verilen temyize konu kararın bu gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle, Daire kararına gerekçe yönünden katılmıyorum.

(XX) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.