Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/4823 E.  ,  2023/1017 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/4823
Karar No : 2023/1017

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Ankara Büyükşehir Belediyesi mülkiyetinde olup, yapılan ihalede üzerinde kalan, Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mah., …Ada, … Parsel üzerinde bulunan …Blok … numaralı cafe, … Blok … numaralı cafe ve … blok … numaralı dükkan vasfındaki taşınmazlar için ödenen katma değer vergisinin iade edilmesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımmen reddine dair işlemin iptali ve ödenen katma değer vergisinin ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı tarafından, söz konusu satışların 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin 4. fıkrasının (r) bendi uyarınca istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiği ileri sürüldüğünden, davacının bu iddiasının vergilendirme hatalarından “mevzuda hata” kapsamında incelenmesi gerektiği, bu bakımdan, mülkiyeti Ankara Büyükşehir Belediyesi Başkanlığı’na ait olan taşınmazlara ilişkin olarak yapılan ihale sonucunda Belediye Encümeni’nin … tarih ve … sayılı kararıyla bahsi geçen taşınmazların davacıya satışlarının yapıldığı ve 15/08/2017 tarihinde tapu siciline tescil işlemlerinin gerçekleştirildiği, 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin 4. fıkrasının (r) bendinde 18/01/2017 tarihinde yapılan değişiklik ile “veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde” ibaresinin madde metninden çıkartılmasıyla satış işleminin gerçekleştiği tarihte yürürlükte bulunan mevzuat hükümlerine göre, belediyelerin mülkiyetinde en az iki tam yıl süreyle bulunan taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerin, değişikliğin yapıldığı 18/01/2017 tarihinden itibaren istisna kapsamında olmadığı ve belediye tarafından da dava konusu taşınmazlara ilişkin satış işlemlerinin 18/05/2017 tarihinde yapıldığı dikkate alındığında, olayda vergilendirme hatasının varlığından bahsetmek mümkün olmayacağından, davacı tarafından ödemiş olduğu katma değer vergilerinin iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet kapsamında yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; Ankara Büyükşehir Belediyesi, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan bir kurum olmadığından, aktifinde bulundurduğu gayrimenkullerin teslimlerini istisna kapsamı dışında tutmanın da mümkün olmadığı, bu durumda, Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından 18/05/2017 tarihinde yapılan ihale sonucu davacıya satılan uyuşmazlık konusu taşınmazların tesliminin 3065 sayılı Kanun’un 17. maddesinin 4. fıkrasının (p) bendi uyarınca istisna kapsamında olduğu, anılan satış sonucunda katma değer vergisi tahsil edilmiş olmasının, 213 sayılı Kanun’un 118. maddesinin 3. bendi gereğince mevzuda hata kapsamında değerlendirilmesi gerekeceğinden, söz konusu teslim nedeniyle ödenen katma değer vergisinin iadesi isteminin reddi yolunda tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı, dolayısıyla, davalı idarece haksız yere alındığı sonucuna varılan katma değer vergisi nedeniyle yoksun kalınan tutarın, verginin tahsili tarihinden davacıya iade edildiği tarihe kadar geçen süre için hesaplanacak yasal faiziyle birlikte davacıya iadesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle, istinaf başvurusunun kabulüne, ilk derece mahkemesi kararı kaldırılarak davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Uyuşmazlığa konu katma değer vergisinin mükellefi davacı olmadığından dava açma yetkisinin de bulunmadığı, ortada davacının menfaatini ihlal eden kesin ve yürütülebilir bir işlemin bulunmadığı, olayda vergi hatası bulunmadığından düzeltme ve şikayet başvurusunda bulunulamayacağı, taşınmazların maliki olan belediye tarafından çok sayıda taşınmaz satışı gerçekleştirildiğinden uyuşmazlık konusu satışların da taşınmaz ticareti kapsamında değerlendirilmesi gerektiği, dolayısıyla katma değer vergisine tabi söz konusu satışların istisna hükümlerinden faydalanmasının mümkün olmadığı, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, 117. maddesinde “Hesap hataları”, 118. maddesinde ise “Vergilendirme hataları” sayılmak suretiyle belirtilmiş, 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde de, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Hazine ve Maliye Bakanlığı’na müracaat edebilecekleri hükümlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı süresi içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından, Ankara Büyükşehir Belediyesi’ne ait iken ihale yoluyla satın aldığı taşınmazların 3065 sayılı Kanun’un 17/4-r maddesi uyarınca katma değer vergisi istisnası kapsamında olduğundan bahisle tahsil edilen verginin yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet başvurusu yapılmış ise de, davalı idare tarafından bu başvurunun zımnen reddedildiği, açılan davada Vergi Dava Dairesince, belediye tarafından yapılan ihale sonucu davacıya satılan uyuşmazlık konusu taşınmazların tesliminin 3065 sayılı Kanun’un 17/4-p maddesi uyarınca istisna kapsamında olduğu belirtilerek davanın kabulüne karar verildiği anlaşılmıştır.
Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü, davacının ihale yoluyla aldığı taşınmazlara ilişkin satış işleminin katma değer vergisinden istisna tutulup tutulamayacağının ortaya konulmasına bağlı olup, söz konusu işlemin istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hukuki yorum gerektirdiğinden, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, ancak tahakkuk işlemine karşı süresi içerisinde açılan davada incelenmesi mümkündür. Dolayısıyla, hukuki ihtilaf niteliğindeki söz konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında incelenmesi mümkün olmadığından, düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık, aksi yönde verilen Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 27/02/2023 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 2/1-a maddesinde, iptal davaları; idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmış olup, bu anlamda idari işlem, idari makamlar tarafından bir kamu hizmetini yürütmek üzere kendilerine tanınan kamu gücü kullanılarak, tek yanlı iradeyle tesis edilen ve tesis edildikleri alanda bulunan kişilerin menfaatini doğrudan etkileyen, onların hak ve menfaatleri ile yükümlülüklerinde değişiklik yapan veya yenilik doğuran her türlü irade açıklaması olarak ifade edilmekte, içtihat ve doktrinde belirlenen hukuki nitelikleri gözönüne alındığında da, “bir idari işlemin doğuracağı hukuksal sonucun” o işlemin konusunu oluşturacağı, konusu meşru ve mümkün olması gereken idari işlemlerin doğuracağı sonuçların, önceden yasalarla ve diğer düzenleyici işlemlerle belirlenmesi gerekmektedir.
Sözü edilen Yasa’nın 7/1. maddesinde, dava açma süresinin, vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu belirtilmiş; 15/1-b maddesinde ise, süreaşımı halinde davanın reddine karar verileceği hükme bağlanmış; aynı Kanunun 10. maddesinde de, ilgililerin, haklarında idari davaya konu olabilecek bir işlem veya eylemin yapılması için idari makamlara başvurabilecekleri; altmış gün içerisinde cevap verilmezse isteğin reddedilmiş sayılacağı; ilgililerin, altmış günün bittiği tarihten itibaren dava açma süresi içinde, konusuna göre, Danıştay’da, idare ve vergi mahkemelerinde dava açabilecekleri; altmış günlük süre içinde idarece verilen cevabın kesin olmaması halinde, ilgilinin, bu cevabı, istemin reddi sayabileceği gibi, kesin cevabı da bekleyebileceği; bu takdirde, dava açma süresinin işlemeyeceği; ancak, bekleme süresinin başvuru tarihinden itibaren altı ayı geçemeyeceği; dava açılmaması veya davanın reddi hallerinde, altmış günlük sürenin bitiminden sonra yetkili idari makamlarca cevap verilirse, cevabın tebliğinden itibaren (mahkemesine göre dava açma süresi içinde) dava açılabileceği öngörülmüştür.
Bu hükümlere göre; yapılan başvuruya altmış gün içerisinde idarece verilen cevabın kesin olması veya başvurunun anılan süre içerisinde cevap verilmemek suretiyle zımnen reddedilmesi hallerinde, söz konusu işlem veya işlemler hakkında başka bir idari mercie itiraz edilmeksizin, davanın, cevabın tebliğini veya cevap verilmemek suretiyle geçen altmış günü izleyen günden itibaren, açıklanan 7. maddede, davanın açılacağı idari yargı yerine göre belirlenen dava açma süresi içinde açılması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde; vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, aynı Kanunun 117. maddesinde “Hesap hataları” ve 118. maddesinde “Vergilendirme hataları” sayılmak suretiyle belirtilmiştir.
Kanunun “Düzeltme Talebi” başlıklı 122. maddesinde, mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde ise vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddedilenlerin şikayet yolu ile Maliye Bakanlığı’na başvurabilecekleri hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda belirtilen kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yolu ile dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerine ilişkin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının belediyeden ihale yoluyla edindiği taşınmazlara ilişkin olarak ödediği ve sorumlu sıfatıyla belediye tarafından hazineye intikal ettirilen katma değer vergisinin iadesi istemiyle Vergi Dairesi Müdürlüğüne yapılan başvurunun 213 sayılı Kanun kapsamında yapılmış bir düzeltme başvurusu olarak değerlendirilemeyeceği, söz konusu başvurunun 2577 sayılı Kanunun 10. maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği bu kapsamda da davanın süresinde açılmadığı anlaşılmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyize konu kararın belirtilen gerekçeyle bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına gerekçe yönünden katılmıyorum.