Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/3665 E.  ,  2023/759 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/3665
Karar No : 2023/759

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, Tasfiye Halindeki … Basım Yay. Mat. Ür. San. Tic. Ltd. Şti.’nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … sayılı ödeme emirlerinin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına şirket ortağı sıfatıyla tanzim edilen … , … , … sayılı ödeme emirleri yönünden; asıl borçlu şirketin tüm vergi borçlarının 10/09/2014 tarih ve 6552 sayılı Kanun kapsamında yapılandırıldığı ve taksitlerin süresi içinde ödenmemesi nedeniyle yapılandırmanın iptal edildiği, yapılandırma sonucunda Tasfiye Halindeki … Basım Yay. Mat. Ür. San. Tic. Ltd. Şti.’ne ait kamu alacaklarına ilişkin yeni bir hukuki durum ortaya çıkmış olduğundan, yapılandırılan borcun süresi içinde ödenmemesi ve yapılandırmanın ihlal edilmesi halinde, vadesi değişen borç için öncelikle şirket adına yeniden ödeme emri düzenlenip tebliğ edilmesinin gerektiği, dava konusu ödeme emirleri içeriği borç için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin ise, borcun 6552 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılmasından önce düzenlenip tebliğ edildiği görülmekle borcun asıl borçlu şirket yönünden usulüne uygun şekilde kesinleştirildiğinden bahsedilemeyeceğinden, şirket ortağı sıfatıyla düzenlenmiş bulunan dava konusu ödeme emirlerinin bu kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, davacı adına şirket ortağı sıfatıyla tanzim edilen … , … sayılı ödeme emirleri bakımından; Mahkemelerinin 01/11/2018 ve 19/11/2018 tarihli ara kararları ile davalı idareden; asıl borçlu şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmasına ilişkin bilgi ve belgeler istenilmişse de, davalı idare tarafından verilen ve Mahkemeleri kaydına 13/11/2018 ve 26/11/2018 tarihlerinde giren cevabi yazılar ve ekli belgelerden, ara kararlarına rağmen asıl borçlu şirket hakkında bankalar nezdinde mal varlığı araştırması yapıldığını gösterir belgelerin sunulmadığı, tüm bankalar nezdinde mal varlığı araştırması yapıldığının davalı idarece ispatlanamadığı ve bu aşamaların yargısal denetimi ve hukuki irdelemesinin yapılamaması nedeniyle amme alacağının asıl borçlu şirketin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemediği veya tahsil edilemeyeceği hususlarının açıklığa kavuşturulmadığı anlaşılmakla, dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği tarih itibarıyla şirket hakkında kanunun aradığı şekilde tüm takip yollarının tamamlandığından söz edilemeyeceğinden dava konusu … , … sayılı ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davalı idare tarafından, ihtilafa konu edilen amme borçlarının asıl borçlu şirketten tahsilini teminen daha önce şirket adına ödeme emirlerinin tanzim ve tebliğ edildiği, ilgili ödeme emirlerinin içeriği borcun süresinde ödenmediği gibi dava konusu da edilmediği, işlem dosyasındaki belgelerden de anlaşılacağı üzere alacağın asıl amme borçlusu şirketten tahsil imkanı kalmadığından ilgili alacakların şirket ortağından tahsilini sağlamak üzere dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği, davacının tarhiyatlara ilişkin iddialarının dikkate alınmaması gerektiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, idarenin her türlü işlem ve eyleminin yargı denetimine tabi olduğu, idarenin yasadan yetki almadan işlem tesis edemeyeceği, tesis ettiği işlemlerde yasal dayanaklarının ortaya konulması gerektiği, asıl borçlu şirket tarafından yapılandırılan amme alacaklarının daha sonra borçların ödenmediğinden bahisle iptal edildiği, ancak yapılandırma sonrası yeni bir hukuki durumun ortaya çıktığı, borcun vade tarihlerinin ve türünün değiştiği, borçlardan herhangi bir sorumluluğunun bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Dava konusu … tarih ve … ,… sayılı ödeme emirlerine ilişkin temyiz istemi yönünden; asıl borçlu şirket nezdinde sivil havacılık, deniz taşıtları, TAKBİS, motorlu taşıtlar sorgulamalarının ve bankalara gönderilen haciz bildirilerinin dava dosyasında mevcut bulunduğu, haciz bildirilerinin 2014, 2016 ve 2017 yıllarında tanzim edildiği, yapılan araştırmalara rağmen şirketin hacze kabil herhangi bir mal varlığı unsuruna rastlanılmadığı, bu haliyle asıl borçlu şirket nezdinde usule uygun yeterli mal varlığı araştırmasının yapıldığı açık olduğundan, temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen kısımlar yönünden bozulması gerektiği, temyiz isteminin kısmen reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu … tarih ve … ila … sayılı ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasının ise onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu kararın dava konusu … tarih ve … ila … sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
Kararın, dava konusu … tarih ve …,… sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “Terimler” başlıklı 3. maddesinde, amme borçlusu veya borçlu teriminin, amme alacağını ödemek mecburiyetinde olan hakiki ve hükmi şahısları ve bunların kanuni temsilci veya mirasçılarını ve vergi mükelleflerini, vergi sorumlusunu, kefili ve yabancı şahıs ve kurumlar temsilcilerini ifade ettiği belirtilmiş, tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı terimi ise, amme borçlusunun bu Kanun hükümlerine göre yapılan mal varlığı araştırması sonucunda haczi kabil herhangi bir mal varlığının bulunmaması, haczedilen mal varlığının satılarak paraya çevrilmesine rağmen satış bedelinin amme alacağını karşılamaması gibi nedenlerle tahsil edilemeyen amme alacakları şeklinde tanımlanmıştır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un olay tarihinde yürürlükte olan “ödeme emri” başlıklı 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı, “ödeme emrine itiraz” başlıklı 58. maddesinde, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hususlarında yedi gün içinde dava açabileceği, aynı Kanunun ”limited şirketlerin amme borçları” başlıklı 35. maddesinin 1. fıkrasında, limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları hüküm altına alınmıştır.
Bu çerçevede, 6183 sayılı Kanun’un 35. maddesi hükmüne göre şirket ortağı sıfatıyla ilgili kişilerin takip edilebilmesi için, asıl borçlu şirket nezdinde vergi borcunun usulüne uygun bir biçimde tarh, tahakkuk ve tebliğ safhalarından geçerek kesinleştirilmesi ve amme alacağının vergi borçlusundan kısmen veya tamamen tahsil imkanının bulunmadığının somut biçimde ortaya konulması, bir başka ifadeyle, asıl borçlu hakkında 6183 sayılı Kanun ile belirlenen takip ve tahsil yollarının tüketilmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, asıl borçlu şirket nezdinde sivil havacılık, deniz taşıtları, TAKBİS, motorlu taşıtlar ve bankalara gönderilen haciz bildirisi sorgulamalarının dava dosyasında mevcut bulunduğu, haciz bildirilerinin 2014, 2016 ve 2017 yıllarında tanzim edildiği, yapılan araştırmalara rağmen şirketin hacze kabil herhangi bir mal varlığı unsuruna rastlanılmadığı, öte yandan davacı tarafından asıl borçlu şirketin mal varlığı bulunduğuna dair somut bir iddiada bulunulmadığı, bu haliyle asıl borçlu şirket nezdinde usule uygun yeterli mal varlığı araştırmasının yapıldığı ve amme alacaklarının asıl borçlu şirketten tahsil edilemediği açık olduğundan, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Öte yandan, Vergi Dava Dairesince, dava konusu … , … sayılı ödeme emirlerinin dayanağı olan ve asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usule uygun tebliğ edilip edilmediği, davacının ilgili dönemlerdeki amme alacaklarından sorumlu olup olmadığı vb. hususlar yönünden araştırma yapılmak suretiyle yeniden değerlendirme yapılması gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, dava konusu … tarih ve … ila … sayılı ödeme emirleri ilişkin kısmının Üyeler … ve … ‘in karşı oyu ve oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının dava konusu … tarih ve … ,… sayılı ödeme emirleri ilişkin kısmının ise oybirliğiyle BOZULMASINA,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 16/02/2023 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Vergi tahsilatının hızlandırılması gibi amaçlarla kabul edilen, yeniden yapılandırma yasaları olarak da nitelendirilen, geçici bir dönem için uygulanması öngörülen ve belirli aralıklarla çıkarılan bazı özel yasalarla mükelleflere, kimi koşullarla, vergi borcu yeni vade ve tutarlara bağlanıp, bu borcun bir kısmından vazgeçilmesi gibi kolaylıklar sağlanmaktadır.
Dayanağını Anayasa’dan alan ve devletin kamusal gereksinimlerini karşılaması için egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı iradesiyle kişilere yüklediği bir kamu alacağı şeklinde tanımlanan verginin, yapılandırmaya konu edilerek yeni vade ve tutarlarda ödenmeye bağlanması işleminin, özel hukuktaki borcun yenilenmesi müessesesine benzetilerek, bu durumun, borcun nitelik değiştirmesine ve vergi ödevine ilişkin yükümlülüğü bulunan sorumlunun da değişmesine yol açtığı söylenemez.
Yeniden yapılandırılan borcun ödenmemesi halinde, diğer bir deyişle yapılandırmaya ilişkin koşulların ihlali nedeniyle hakkın kaybedilmesi ve bunun sonucunda yapılandırmanın iptali durumunda tahsil işlemlerine kalındığı yerden devam edilmesi sorumluluk, takip/tahsilata ilişkin yasa kuralları gereğidir.
Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin takip ve tahsil usulü 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile düzenlenmiş; 35. maddesinde de, şirket ortaklarının vergi ve buna bağlı alacaklardan sorumluluğu özel olarak kurala bağlanmıştır. Buna göre, uyuşmazlığın şirket ortaklarının vergi borçlarından sorumluluğunun öngörüldüğü yasa kurallarına göre incelenmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenle, Daire kararının dava konusu …,… sayılı ödeme emirlerine ilişkin kısmına katılmakla birlikte, dava konusu … ila … sayılı ödeme emirleri yönünden de temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının belirtilen kısmının da bozulması gerektiği görüşüyle, karara kısmen katılmıyoruz.