Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/2715 E.  ,  2023/1033 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/2715
Karar No : 2023/1033

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, gayrimenkul satışı nedeni ile elde ettiği gelirini beyanlarına yansıtmadığından bahisle düzenlenen görüş ve öneri raporuna dayanılarak takdir komisyonu kararları uyarınca 2012/6,7,9 ve 12 dönemine ilişkin re’sen tarh edilen vergi zıyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; Ankara 3. Noterliği’nce düzenlenen … tarih ve … yevmiye numaralı “Düzenleme Şeklinde Gayrimenkul Satış Vaadi ve Kat Karşılığında İnşaat Sözleşmesi” uyarınca, dava konusu taşınmazların bulunduğu Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesi, … Ada …, …, …, …ve … parsel sayılı taşınmazlarda yapılacak inşaatlara ilişkin olarak, arsa malikleri ile … arasında anlaşma yapıldığı, …’in bu sözleşmeyi 12/09/2007 tarih ve 6893 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’ndeki ilan ile … İnş. Emlak Gıda Pet. Ür. Tur. Tar. Hay. San. ve Tic. Ltd. Şti.’ye devrettiği, 14/05/2012 tarihli ek protokol ile de 4 adet dairenin arsa maliklerinde kalacağı, 8 adet dairenin ise şirkete bırakılacağı hususunun taraflarca kararlaştırıldığı, daha sonra toplam 8 adet dairenin müteahhit şirket yetkilisi …’in eşi olan davacıya devredildiği, arsa maliklerinden olan …tarafından yapılan gayrimenkul satışlarının gelir vergisi ve harçlar kanunu kapsamında değerlendirilerek vergi kayıp ve kaçağı oluşup oluşmadığının tespitinin istenilmesine ilişkin Ankara Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı’nın … tarih ve …sayılı yazısına istinaden yapılan inceleme sonucunda … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu’nun düzenlendiği, söz konusu görüş ve öneri raporu ve Cumhuriyet Vergi Dairesinin … tarih ve E… sayılı yazısı dayanak alınarak davacının takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunun … tarih, …, …, …ve …sayılı kararları uyarınca takdir edilen matrah üzerinden davacı adına re’sen vergi zıyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yapıldığı olayda, düzenlenen ve takdir komisyonu kararlarına dayanak alınan … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu’nda; Ankara Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığının yazısıyla, 2009, 2010, 2011, 2012 yılları arasında 10 ve üzeri gayrimenkul satışı gerçekleştirdiği bildirilen Melih Kocaoğlu’nun gayrimenkul satış işlemlerinin Gelir Vergisi ve Harçlar Kanunu kapsamında değerlendirilerek vergi kayıp kaçağın oluşup oluşmadığının tespit edilmesinin istenildiği, …’ndan gayrimenkulleri satın aldığı belirtilen kişi ve şirketlerle ilgili olarak da araştırma ve tespitlerin yapıldığı, Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesinde bulunan ve tapuda …ada ve …parselde kayıtlı …, …, …, …, … numaralı dairelerin … tarihinde ve … numaralı dairenin ise 23/05/2012 tarihinde olmak üzere toplam 6 adet dairenin … tarafından davacıya satıldığı, … İnş. Eml. Gıda Pet. Ür. Tur. Tar. Hay. San. ve Tic. Ltd. Şti. müdürü ve hissedarı olan … ile yapılan telefon görüşmede, davacının eşi olduğunu, bu dairelerin aslında şirkete ait olduğunu, satış işlemlerinin davacı üzerinden yapılmak istenildiği, bu nedenle de dairelerin davacıya devredildiğini ifade ettiği, belge ve bilgi istenilmesine ilişkin yazıların davacıya tebliğ edilmesine rağmen bilgi ve belgenin ibraz edilmediği, Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesinde bulunan ve tapuda …ada ve …parselde kayıtlı …, …, …, …, …, …, …ve …numaralı toplam 8 adet dairenin şirkete bırakıldığı, daha sonra davacıya devredildiği, bu dairelerden … numaralı dairenin 2011 yılında …’e satıldığı, diğer 7 dairenin kimlere satıldığı hususunda bir bilgi ve belgeye ulaşılamadığı, söz konusu bölge içerisinde bulunan ve tapuda …ada ve … numaralı parselde kayıtlı … numaralı dairenin müteahhit tarafından 02/12/2009 tarihinde 100.000,00-TL bedelle satıldığı, enflasyon oranları dikkate alındığında Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesinde bulunan ve tapuda …ada ve …parselde kayıtlı … numaralı dairenin 2011 yılında asgari 120.000,00-TL bedelle, diğer …, …, …, …, …, … ve … numaralı toplam 7 adet dairenin herbirinin de 2012 yılında asgari 130.000,00-TL bedelle davacı tarafından satılmış olması gerektiği ve gerekli tarhiyatların yapılmasının yerinde olacağının belirtildiği, Cumhuriyet Vergi Dairesi Müdürlüğünün …tarihli ve E… sayılı yazısında da; Veraset ve Harçlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün yazısıyla davacı tarafından 2012, 2013, 2014 yıllarında yapılan taşınmaz satışı hususunda vergi ziyaına sebebiyet verilmemesi bakımından konu hakkında gerekli araştırmanın yapılmasının talep edildiği, davacının 2012, 2013, 2014 yıllarında 8 adet gayrimenkul satışı olduğu, gönderilen bilgi, belge isteme yazısının davacının eşi …’e tebliğ edildiği, … tarafından bilgi, belge isteme yazısına verilen cevapta; gönderilen ihtarname üzerine arsa sahiplerinin vermiş oldukları vekaletnameleri iptal ettikleri, azilnameler düzenleyerek kendilerini zor duruma düşürdükleri, inşaatı devam etmekte olan … ada/parsel ve …/… ada/parseldeki hakedişi olan meskenleri eşi olan davacı adına tescil ettirip adına satış göstermek zorunda kaldığını, davacının herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığını, kendisinden alınan vekaletname ile satışları yaptığını, yaşanan olumsuzluklardan ötürü alabildikleri daireleri 3.kişilere devir etmek zorunda kaldıklarını beyan ettiği, … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu’na istinaden davacı adına gayrimenkul alım satımı faaliyetine ilişkin 04/08/2011 açılış, 23/05/2012 kapanış tarihi esas alınmak üzere mükellefiyet tesis edildiği, görüş ve öneri raporunun sonuç bölümünde her bir daire için ortalama 130.000,00-TL satış bedeli üzerinden davacı adına vergi ve harç tarhiyatının takdir komisyonu aracılığıyla yapılmasının uygun olacağı değerlendirilmesinin yapıldığı, 2011 ve 2012 dönemleri gelir vergisi, gelir geçici vergi ve kdv yönünden takdire sevk edilerek ihbarname düzenlendiği, davacının; … ada/parselde yer alan …numaralı daireyi 50.000,00-TL’ye, … ada/parselde yer alan … numaralı daireyi 100.000,00-TL’ye, … ada/parselde yer alan …numaralı daireyi 80.000,00-TL’ye, …ada/parselde yer alan …numaralı daireyi 50.000,00-TL’ye, … ada/parselde yer alan …numaralı daireyi 60.000,00-TL’ye, … ada/parselde yer alan 8 numaralı daireyi 100.000,00-TL’ye, … ada/parselde yer alan …numaralı daireyi 100.000,00-TL’ye sattığı, satış tutarlarının tapudaki satış bedeli olduğu, bu gayrimenkul satışları hakkında rapora istinaden takdir komisyonuna sevkin yapıldığı ve ihbarnamelerin düzenlendiğinin görüldüğü, satışların anılan dönemlerden sonra da devam ettiği, Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesi … ada/parselde yer alan taşınmazların 2013 tarihinde alındığı, 2013 ve 2014 yılında satıldığı, davacının Ankara 54. Noterliği’nin … tarih ve … yevmiye numaralı vekaletnamesi ile taşınmaz alımı, satımı, ipotek verme, ipotek kaldırma yetkilerini eşi ve aynı zamanda … İnş. Emlak Gıda Pet. Ür. Tur. Tar. Hay. San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin ortağı olan …’e verdiği anlaşılmış olsada bahsi geçen satışların ticari bir faaliyet olarak değerlendirildiği düzenlenen … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporunda sabit olduğundan mevzunun ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerektiğinin belirtildiği, bu durumda, davacının faaliyetinin gayrimenkul alım satımı olduğu, mutad meslek haline getirip ticari amaçla yaptığı ve bu satım işlemlerinin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükü kendisine düşen davacının bunun aksini izah ve ispat edemediği anlaşıldığından anılan faaliyeti dolayısıyla 2012 yılında satışını gerçekleştiridiği gayrimenkuller için davacı hakkında re’sen vergilendirme yapılması amacıyla takdir komisyonuna sevkinde yasal isabetsizlik bulunmamakla birlikte, gerçek satış bedelinin belirlenebilmesine yönelik olarak, ilgili dönemde satışı yapılan dairenin özellikleri ortaya konulmadan, alıcıların ifadesine başvurulmadan, somut delillere dayanılmadan, salt Cumhuriyet Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün … tarihli ve E… sayılı yazısında ve … tarih ve … sayılı Görüş ve Öneri Raporu’nda belirtilen toplam 7 adet dairenin herbirinin 2012 yılında asgari 130.000,00-TL bedelle satılmış olması gerektiği şeklindeki değerlendirmeden hareketle eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, bir kazancın ticari kazanç olarak nitelendirilebilmesinin faaliyetten kazanç sağlanması ve faaliyetin devamlılığı koşullarına bağlandığı, davacı tarafından yıllar itibarıyla çok sayıda alım-satım ve yapım işi yapılması nedeniyle
devamlılık unsurunun gerçekleştiği ve kazancın ticari kazanç olduğu açık olduğundan, yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı ve kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 30. maddesinde re’sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olduğu, maddenin 1. bendinde, vergi beyannamesi kanuni süresi geçtiği halde verilmemiş olması halinde verginin re’sen tarh edileceği hüküm altına alınmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı üzerinden hesaplanacağı, aynı Kanunun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4.maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli olmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, Cumhuriyet Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün … tarih ve E:… sayılı “Ticari Kazanç Yönünden Takdire Sevk” konulu yazısında; davacının, 2012 yılında Ankara İli, Çankaya İlçesi, … Mahallesinde bulunan ve tapuda … ada ve … parselde yer alan; …numaralı daireyi 60.000,00TL’ye sattığı ve satış için alıcı tarafından aynı miktarda kredi kullanıldığı, …numaralı daireyi 100.000,00TL’ye sattığı ve satış için alıcı tarafından aynı miktarda kredi kullanıldığı, …numaralı daireyi 80.000,00TL’ye sattığı ve alıcının 132.000.00TL kredi kullandığı, …numaralı daireyi 100.000,00TL’ye, 11 numaralı daireyi 50.000,00TL’ye ve …numaralı daireyi 100.000,00TL’ye sattığı ayrıca 2013 ve 2014 yılında başka satışları da olduğu belirtilmiş olup, söz konusu satışlar nedeniyle ticari kazanç elde ettiği tartışmasız olan davacı adına, matrahın bulunuş şekli açısından alım satımı yapılan gayrimenkullerin alış ve satış tutarlarının tapudaki satış bedeli olduğu ve Cumhuriyet Vergi Dairesinin yukarıda bahsedilen yazısında buna ilişkin bilgilerin bulunduğu, bazı dairelerin satışı sırasında alıcıların kullandıkları kredi miktarları da göz önünde bulundurulmak suretiyle, satışı yapılan gayrimenkullerin satış değerlerinin gerçek ya da gerçeğe en yakın biçimde tespit edilerek matrah takdir edilmesi hukuka uygun olacağından, ayrıca davacının, olay tarihinde yürürlükte olan mevzuat uyarınca, satışı yapılan gayrimenkullerle ilgili kullanım alanlarının 150 m2 nin altında olduğu ve %1 katma değer vergisi oranı uygulanması gerektiği iddiası da dikkate alınarak karar verilmesi gerektiğinden, Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 27/02/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.