Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2019/169 E.  ,  2023/279 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/169
Karar No : 2023/279

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : …Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : … Makine Enjeksiyon ve Yedek Parça Sanayi Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, sahte fatura kullanıldığından bahisle hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden ve yine hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu gereği 2010 yılından devreden indirilecek katma değer vergisinin sıfırlandığından bahisle 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi sonucu 2011/1,2,3,8 dönemleri için resen tarh olunan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Kanun’un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; Rami Vergi Dairesi mükellefi … hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun incelenmesinden, 2011 yılında düzenlediği faturaların sahte olduklarına ilişkin yapılmış somut bir tespit bulunmadığından adı geçen firmadan alınan faturalara ait katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle re’sen tarhedilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka uyarlık bulunmadığı; dava konusu katma değer vergi tarhiyatlarının diğer bir sebebi olan 2010 yılından devreden katma değer vergisinin “0” olarak alınması ve 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi bakımından davacı şirket adına işbu davada dava konusu edilen tarhiyatların, … tarih ve … sayılı İnceleme Raporu’na istinaden 2010/03-12 dönemi için re’sen tarh olunan katma değer vergisi tarhiyatlarına bağlı olduğu, davacı şirket adına aynı nedenle salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı … Vergi Mahkemesinde dava açıldığı, Mahkemenin … tarih ve E:…, K:… karar sayılı dosyası ile davanın kabulüne ve 2010/01-12 dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma vergisi tarhiyatlarının terkinine karar verildiği, bu katma değer vergisi matrah tutarları esas alınarak beyanlarının yeniden düzenlenmesi sonucu davacı şirket adına yapılan dava konusu cezalı katma değer vergisi tarhiyatında da bu nedenle hukuka uyarlık bulunmadığı; 213 sayılı Kanun’un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası bakımından ilgili Kanun hükmünde belirtilen unsurların gerçekleşmediği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve istinaf başvurusunda ileri sürülen sebepler ile dosyada mevcut bilgi-belgeler kapsamında, ortada, kararın kaldırılmasını gerektiren nitelikte bir neden bulunmadığı, öte yandan, dosyanın incelenmesinden, görüşme tutanağı ile dosya gömleğinde karar tarihinin “05/10/2017” olduğu, ancak, istinaf istemine konu kararın hüküm fıkrasında karar tarihinin “10/10/2017” olarak yazıldığı anlaşıldığından, istinaf isteminin, isteme konu … Vergi Mahkemesi’nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının tarihinin “05/10/2017” şeklinde düzeltilerek ve yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine karar vermek gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf isteminin, kararın tarihi 05/10/2017 olarak düzeltilmek suretiyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından yapılan iş ve işlemlerin yerinde olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde, 213 sayılı Kanun’un 353/1 fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden öne sürdüğü nedenler, kararın bu kısmına ilişkin gerekçeler karşısında yerinde görülmemiştir.
Davalı idarenin, …’dan alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ile 2010 yılından devreden katma değer vergisinin “0” olarak alınması ve 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi bakımından yapılan temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı şirketin ihtilaflı dönemde fatura aldığı Rami Vergi Dairesi mükellefi … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda özetle; birincil formda poliamitler, üre reçineleri, melamin reçineleri, vb. plastik hammaddelerin imalatı, plastik enjeksiyon işi ile iştigal etmek üzere 26/03/2002 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği; 30/11/2012 tarihinde mükellefiyetinin re’sen terkin edildiği; 27/03/2002 tarihli yoklamada, işyerinin 70 metrekare olduğu, plastik enjeksiyon işi ile iştigal ettiği, demirbaş olarak 1 adet plastik enjeksiyon makinesi, masa ve sandalye bulunduğu; … Cad. … İş Merk. … Blok No:… adresinde yapılan 26/04/2005 tarihli yoklamada, işyerinin 300 metrekare olduğu, 3 adet işçisinin bulunduğu; 12/10/2005 tarihli yoklamada, şube işyeri açtığı, şubede plastik bağlantı elemanları parçalarının imalatı işi ile iştigal ettiği, 1 adet taş motoru ve el aletlerinin bulunduğu; 25/04/2005 tarihli yoklamada, …ve … plaka sayılı araçları satın aldığının tespit edildiği; 08/03/2006 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, 3 işçisinin çalıştığı, 1 adet enjeksiyon makinesi, 1 adet kırma makinesi, 1 adet soğutma kulesi, 1 adet fırın, 2 adet masa, 6 adet koltuk, 1 bilgisayar, …ve … plaka sayılı araçların bulunduğu; 06/06/2007 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, tespit esnasında 9 adet işçinin çalıştığı, işyerinde plastik hammadde ve doğalgaz malzemeleri ile çeşitli makinelerin bulunduğu, 04/04/2008 tarihli yoklamada, 7 işçinin çalıştığı, faaliyetine devam ettiği, çeşitli makinelerin bulunduğu, işyerinde plastik hammadde ve doğalgaz malzemelerinin bulunduğu ve takribi değerinin 375.000,00-TL olduğu; 12/04/2012 tarihli yoklamada, işyerinin kapalı olduğu, kapısında kiralık levhasının asılı olduğu, işyerinin arada sırada açıldığı ancak genelde kapalı olduğu çevreden yapılan araştırmada tespit edildiği, … Cad. … Sok. …San. Sit. No:… adresinde yapılan 12/04/2012 tarihli yoklamada, ödevlinin faaliyette olmadığı, mükellefin yaklaşık üç yıl önce adresten ayrıldığı, işyerinin kapalı ve boş olduğu; 2009 sonrası defter ve tasdik bilgilerine rastlanılmadığı; 2009, 2010, 2011, 2012 yıllarına ilişkin mükellefin KDV matrahları ile Form Ba-Bs’lerin uyumlu olduğu; 2009 yılı KDV matrahı 3.350.340,55 TL, 2010 yılı 2.343.066,44 TL, 2011 yılı 1.212.445,00 TL, 2012 yılı 69.915,00 TL olduğu, 2009 yılı alışlarının %92,23’ü ve 2011 yılı alışlarının %90,58’i hakkında vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden, 2010 yılı alışlarının ise sahte belge düzenleme ihtimali olan mükelleflerden yapıldığı, mükellefin vadesi geçmiş 102.726,00 TL vergi borcu bulunduğu tespitlerine yer verilerek mükellefin gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varılmıştır.
Yukarıda aktarılan tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, fatura alınan firmalar hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporlarının bulunması, sahte fatura ile belgelendirdiği alışlarının oranının çok yüksek olması, beyan edilen hasılatı gerçekleştirecek kapasitesinin bulunmaması yapılan yoklamalarda mükellefe ulaşılamaması, bir takım vergisel yükümlülüklerini yerine getirmemiş olması hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellef tarafından davacı şirkete düzenlenen ihtilaf konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmış olup, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesinin kararının bu kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Dava konusu katma değer vergi tarhiyatlarının diğer bir sebebi olan 2010 yılından devreden katma değer vergisinin “0” olarak alınması ve 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi bakımından davacı şirket adına işbu davada dava konusu edilen tarhiyatların, … tarih ve … sayılı İnceleme Raporu’na istinaden 2010/03-12 dönemi için re’sen tarh olunan katma değer vergisi tarhiyatlarına bağlı olduğu, davacı şirket adına aynı nedenle salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı … Vergi Mahkemesinde dava açıldığı, Mahkemenin … tarih ve E:…, K:… karar sayılı dosyası ile davanın kabulüne dair kararın Vergi Dava Dairesince onandığı fakat bu kararın temyizi üzerine Danıştay Dördüncü Dairesinin 18/01/2023 tarih, E:2019/1166, K: 2023/278 sayılı kararı ile kısmen onama, kısmen bozma kararı verildiği görüldüğünden, söz konusu kısım için yeniden oluşacak hukuki duruma göre karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen kabul, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, 213 sayılı Kanun 353/1 fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA,
3.Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, 2010 yılından devreden katma değer vergisinin “0” olarak alınması ve 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesine ilişkin kısım … ve …’ün karşı oyu ile …’dan alınan faturalara isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının kabulüne ilişkin kısmının …’ın karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 18/01/2023 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
2010 yılından devreden katma değer vergisinin “0” olarak alınması ve 2011 yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesine ilişkin kısım açısından Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 18/01/2023 tarih ve 2019/1166, K:2023:278 sayılı kararında bulunan karşı oyumuzdaki gerekçeler doğrultusunda, davalı idarenin temyiz isteminin gerekçemiz doğrultusundaki kısım yönünden reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.

(XX) KARŞI OY:
Davalı idarenin temyiz dilekçesinden öne sürdüğü hususlar, Vergi Dava Dairesi kararının, cezalı tarhiyatların …’dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmının kabulüne dair hükmün bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, davalı idarenin temyiz isteminin bu kısım yönünden reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.