Danıştay 4. Daire Başkanlığı         2016/12173 E.  ,  2020/4422 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/12173
Karar No : 2020/4422

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. … (Aynı adreste)

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K: … sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, takdir komisyonu kararlarına istinaden tarh edilen 2009 ve 2010 yıllarına ait vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; ihtilaf konusu taşınmazların bulunduğu arsanın daha önce … ada … ve … parsel şeklinde olduğu, 25/08/2004 tarihinde davacı tarafından satın alındığı, söz konusu iki parselin 26/09/2007 tarihinde tevhit işlemi sonucunda … ada … parseli oluşturduğu, yeni oluşan parsel üzerinde de 18/06/2008 tarihinde kat irtifakı tesis edilmek suretiyle satışı yapılan bağımsız bölümlerin oluştuğu anlaşılmış olup, 25/08/2009, 19/01/2010, 29/04/2010 tarihlerinde yapmış olduğu taşınmaz satışları yönünden, 25/08/2004 tarihinin iktisap tarihi olarak değerlendirilmesi gerektiği ve bu tarihten itibaren beş yıl geçtikten sonra, arsa üzerine inşa edilen ve kat irtifakı tesis edilen bağımsız bölümlerin elden çıkarılmasından doğan kazancın değer artış kazancı olarak değerlendirilmesinin mümkün olmadığı, 05.02.2009 tarihinde yapmış olduğu gayrimenkul satışı yönünden ise, gayrimenkulün iktisap bedelinin yeniden değerleme oranı uyarınca 32.110,00-TL olarak baz alındığı, satış bedelinin de 35.000,00-TL tutarında olduğu ve davacının 2.890,00-TL tutarında gelir elde ettiği tespit edildiği, bu tutarında ihtilaf konusu yıl için belirlenen istisna tutarının (7.600,00-TL) altında kalması nedeniyle, davacının beyanname verme yükümlülüğünden bahsetmek mümkün olmadığından, değer artış kazancı elde ettiğinden bahisle tarh olunan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacının ihtilaf konusu dönemlerde yapmış olduğu gayrimenkul satışları nedeniyle elde ettiği değer artış kazancını beyan etmediğinden bahisle takdire sevk edildiği ve takdir komisyonunca 193 sayılı Kanun’un mükerrer 80. maddesine istinaden istisna tutarı da düşülerek belirlenen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E: … , K: … sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 17/11/2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı adına, 2004 yılında satın alındığı arsayı 2008 yılında imzaladığı “Düzenleme Şeklinde Taşınmaz Mal Satış Vaadi ve Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmesi” uyarınca müteahhide vermesi üzerine adına tescil edilen dairenin satışından elde edilen kazancını değer artışı kazancı olarak beyan etmediğinden bahisle sevk edildiği takdir komisyonu kararına istinaden 2009 ve 2010 yılları için tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Mahkeme kararının davalı idarece temyizen bozulması istenilmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; gerçek kişinin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu ve gelirinde, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarından oluştuğu, 2. maddesinde ise diğer kazanç ve iratların da gelire giren kazançlar arasında bulunduğu hükmüne yer verilmiştir.
Yine aynı Kanun’un mükerrer 80. maddesinde, diğer kazanç ve iratlardan değer artışı kazançlarının hangi işlemlerden doğduğu açıklandıktan sonra 6. bentte; iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız iktisap edilenlere karşı) 70. maddenin birinci fıkrasında 1,2,4, ve 7 numaralı bentlerinde yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazancı olarak vergiye tabi gelire dahil edilmiştir. Buna göre, gayrimenkuller üzerindeki mülkiyet hakkının devredilmesinden doğan kazancın (belli şart ve süreler için devri halinde) değer artışı kazancı olduğunda tereddüt bulunmamaktadır.
Değer artışı kazancının vergiye tabi tutarının nasıl ve ne şekilde belirleneceği ise mezkur Kanun’un mükerrer 81. maddesinde, ezcümle; elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatler tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile ödenen satıcının uhdesinde kalan (elden çıkarma dolayısıyla) giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle değer artışında safi kazancın tespit edileceği, maliyet bedelinin bilinmemesi halinde, maliyet bedeli yerine takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedelin …. DİE’ce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak bulunacağı kurala bağlanmıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı tarafından 2004 yılında iktisap ettiği arsanın, 2008 yılında “kat karşılığı inşaat sözleşmesi” uyarınca müteahhide verilmesi ile adına tescil ettirilen taşınmazın (bağımsız dairenin) yasada belirlenen süre geçmeden elden çıkarılmasından (satışından) doğan kazancın, değer artışı kazancı olarak beyan edilmediğinden bahisle sevk edildiği takdir komisyonu kararına istinaden re’sen takdir olunan matrah üzerinden adına yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılması istemli olarak dava açıldığı anlaşılmaktadır.
Görüleceği üzere ihtilafın özünü davacı tarafından 2004 yılında iktisap edilen arsanın satışı değil, sözü edilen arsanın müteahhide “kat karşılığı inşaat sözleşmesi” ile verilmesi sonrası üzerine yapılan ve sözleşme gereği davacıya düşen ayrı tescile tabi olup irtifak hakkının elden çıkarılmasında özgür davranılması mümkün bağımsız bölümün satılmasından doğan kazanç oluşturmaktadır.
Şu halde, yukarıda sözü edilen Kanun’un mükerrer 80. maddesinde öngörülen (ihtilaflı yılda) 5 yıllık süre içinde arsanın değil, o arsa üzerine yapılan bağımsız bölümlerin satılması ihtilafı oluşturduğundan, bu yapıların mı yoksa arsanın mı iktisap tarihi, 5 yıllık süre hesabında baz alınacaktır, sualine cevap aranması gerekmektedir.
Bunun için de taşınmaz mülkiyetin konusu, kazanılması ve kazanca dair hükümler içeren 22/11/2001 kabul tarihli 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun ilgili maddelerine bakılması icab eder. Sözü edilen Türk Medeni Kanunu’nun 704. maddesinde; 1-) Arazi 2-) Tapu Kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile 3-) Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümlerin taşınmaz mülkiyetinin konusunu oluşturduğu 705. Maddesinde de, taşınmaz mülkiyetinin kazanılmasının tescille olacağı hükme bağlandıktan sonra, 722. maddesinde, arazi üzerindeki yapının, arazinin bütünleyici parçası kabul edileceği yazılıdır.
Buna göre, taşınmaz hakkında her bağımsız bölüm veya irtifak payının elden çıkarılmasına dair işlemler, birbirinden bağımsız ve ayrı işlemler kabul edilecektir.
Nitekim, Tapu Kadastro Genel Müdürlüğünün 16/03/2010 gün ve 2010/4 1697 numaralı genelgesi de; cins değişikliği (cins tashihi); bir taşınmaz malın cinsinin, yapısız iken yapılı veya yapılı iken yapısız hale dönüştürmek için paftasında ve tapu sicilinde yapılan işlem olarak tanımlanmıştır.
Hal böyle iken, arazi vasfında iktisap edilen gayrimenkulün belediyelerce ifraz ve taksim işlemine tabi tutularak satılması halinde iktisap tarihi olarak arazinin iktisap edildiği tarih değil, belediyenin ifraz işlemi sonucu arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin, arsa şeklinde iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa edilmesi veya söz konusu arsanın (gayrimenkul) kat karşılığı verilmesi sonucu alınan bağımsız bölümlerin (gayrimenkulün) tapuya tescili cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihinin iktisap tarihleri olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Yukarıda zikredildiği gibi olayda, davacının arsa karşılığı inşaat sözleşmesiyle uhdesinde kalan ve bunun sonucu tapuda adına tescil olunan bağımsız bölümün, kanunda belirtilen süre geçmeden elden çıkarılmasından doğan kazanç değer artışı kazancını doğurduğundan bahisle vergilendirilmesinde yasal aykırılık olmadığı, zira Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80. maddesinde belirtilen sürenin tescile tabi bağımsız bölümle üzerindeki tasarruf yetkisinin de tescil edildiği tarih olarak kabul edilmesi hukuka uygun olacaktır.
Tüm bu nedenlerle, davacı tarafından 2004 yılında iktisap edilen üzerine yapılan ve 2008 yılında müteahhidle yaptığı sözleşme gereği uhdesinde kalarak adına tescil edildiği anlaşılan bağımsız bölümün satışının, bu yıldan (2008) itibaren 5 yıllık süre geçmeden satılmasının ihtilafsız olmasından dolayı, söz konusu satış işleminden değer artışı kazancı doğduğu anlaşıldığından Mahkemece işin esasına girilerek matrahın bulunuş şeklinin hukuka uygunluğu araştırılmak suretiyle bir karar verilmesi gerektiğinden temyize konu mahkeme kararının bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyoruz.