4. Daire         2009/6691 E.  ,  2011/5215 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2009/6691
Karar No: 2011/5215

Temyiz Eden : … Anonim Şirketi
Vekili : …
Karşı Taraf : Güneşli Vergi Dairesi Müdürlüğü/İSTANBUL
İstemin Özeti : Davacının 2002 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu, amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmasına karşın, finansman giderlerini, gider kısıtlamasına tabi tutmadığı ileri sürülerek düzenlenen rapor uyarınca ikmalen salınan kurumlar vergisi, hesaplanan fon payı ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. …Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, 2002 yılı işlemleri incelenen davacının aktifine kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerini her yıl yeniden değerlemeye tabi tutarak sabit kıymetlerin yeniden değerlenmiş değerleri üzerinden amortisman hesapladığı, yeniden değerleme artışlarını bilançonun pasifine sermaye yedekleri arasında sayılan yeniden değerleme artışları hesabına kaydetmiş olmasına karşın davacının yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanılmadığını iddia ederek finansman giderlerini gider kısıtlamasına tabi tutmadığı, bu haliyle, amortismana tabi sabit kıymetlerini yeniden değerlenmesi nedeniyle ilgili dönemde finansman giderlerinin bir kısmını kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği ileri sürülerek bulunan matrah farkı üzerinden dava konusu tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, dönem sonu stoklarını son giren ilk çıkar yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutanların, işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yaptıkları giderler ve maliyet unsurları toplamına her yıl Maliye Bakanlığınca belirlenecek finansman gider kısıtlaması oranın uygulanmasıyla bulunacak tutarın kurum kazancına ilave edilmesi gerektiği, 55 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde de, iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmakla beraber, yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanılmaması durumunda, gider indirimi uygulaması açısından yeniden değerleme yapılmamış gibi kabul edileceğinin belirtildiği, iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmakla beraber, yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanmadığında, mükelleflere, finansman giderlerine gider kısıtlamasını uygulamama olanağının tanındığı, davacının cari yılda finansman giderlerini gider kısıtlamasına tabi tutmamak için, bir önceki yılda yeniden değerlenmiş değerler üzerinden hesapladığı amortisman tutarı ile cari yılda yeniden değerlenmiş değerler esas alınarak hesapladığı amortisman tutarları arasındaki farkı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate almasına karşın, bu yolla da yeniden değerlemenin vergisel avantajından yararlanılmış olduğu, zira, gider kısıtlaması uygulaması yapılmayınca, sabit kıymetin, sonraki dönem değerinden önceki dönem değeri (yeniden değerlenen değerler) düşüldüğünde bile amortisman uygulaması bakımından önceki dönemler için yapılan değerlemenin etkisi devam edeceğinden vergisel avantajdan yararlanılmadığından söz edilemeyeceği, bu bakımdan, yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanan davacı şirketin finansman giderlerini gider kısıtlamasına tabi tutmaması nedeniyle yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Davacı, tarhiyatın hukuka aykırı olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi …’in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …’in Düşüncesi : Uyuşmazlık, davacının amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmasına karşın, finansman giderlerini, gider kısıtlamasına tabi tutmadığı nedeniyle adına yapılan tarhiyata karşı açılan davanın reddi yolundaki mahkeme kararının temyizine ilişkindir.
55 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde, yeniden değerleme yapılmasına rağmen, vergiye tabi kazancın tespitinde bu vergisel imkandan yararlanılmaması şartıyla gider kısıtlaması uygulaması açısından yeniden degerleme yapılmamış kabul edileceği kurala bağlanmış olup; davacı tarafından da vergisi ihtilaflı dönemde yeniden değerleme nedeniyle doğan vergisel avantajdan yararlanılmadığı anlaşıldığından finansman giderlerinin gider kısıtlamasına tabi tutulmamasında hukuka aykırılık bulunmadığı görüşüyle davanın reddi yolunda verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmüştür.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
Davacının 2002 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeye tabi tutulmasına karşın, finansman giderlerini, gider kısıtlamasına tabi tutmadığı ileri sürülerek düzenlenen rapor uyarınca ikmalen salınan kurumlar vergisi, hesaplanan fon payı ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 41 nci maddesine 4008 sayılı Kanunla eklenen ve uyuşmazlık tarihinde yürürlükte olan 8 inci bentte, Vergi Usul Kanun hükümlerine göre dönem sonu stoklarını son giren ilk çıkar yöntemine göre değerleyen veya amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutanların, işletmede kullandıkları yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yaptıkları giderler ve maliyet unsurları toplamına, maddede öngörülen indirim oranının uygulanması suretiyle bulunacak kısmının % 25 inin gider olarak kabul edilmeyeceği, indirim oranının Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre o yıl için tespit edilmiş olan yeniden değerleme oranının, ilgili kuruluşlardan alınan bilgilere göre Maliye Bakanlığınca o yıl için hesaplanan ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi suretiyle bulunacağı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı’nın yetkili olduğu, uyuşmazlık tarihinde yürürlükte olan 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 nci maddesinin 13 ncü bendinde ise bankalar, sigorta şirketleri ve finans kurumları dışında kalan kurumların da Gelir Vergisi Kanununun söz konusu bendindeki esaslar çerçevesinde hesapladıkları giderleri kurum kazancından indiremeyecekleri hükmü yer almıştır. Öte yandan, 55 sayılı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde ise mükelleflerin iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmakla birlikte yapılan yeniden değerleme uygulaması dolayısıyla doğabilecek imkanlardan yararlanmamaları kaydıyla gider indirimi kısıtlaması açısından yeniden değerleme yapılmamış kabul edileceği ifade edilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, 2002 yılı işlemleri incelenen davacı şirketin aktifine kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tuttuğu, öte yandan, finansman giderlerini gider kısıtlamasına tabi tutmamak için bir önceki yeniden değerlenmiş değerler üzerinden hesapladığı amortisman tutarları ile cari yılda yeniden değerlenmiş değerleri esas alarak yapmış olduğu yeniden değerleme neticesinde oluşan değerler üzerinden hesapladığı amortisman tutarları arasındaki farkı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate aldığı, ancak, 2002 yılında yapılan yeniden değerlemenin sağladığı amortisman gideri farkının tespitinde, amortismana tabi kıymetlerin alış bedeli yerine yeniden değerleme öncesi değerlerinin esas alınması nedeniyle yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanıldığı ileri sürerek bulunan matrah farkı üzerinden davacı adına ikmalen tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır.
Ancak, davacının 2002 yılından önceki dönemlerde yeniden değerleme nedeniyle finansman giderlerini gider kısıtlamasına ilişkin hükümlere uygun olarak hesaplanan kısmını kurum beyanına ilave ettiği, finansman giderlerini gider kısıtlamasına tabi tutmadığı dönemlerde de bir önceki yılda yeniden değerlenmiş değerler üzerinden hesapladığı amortisman tutarı ile cari yılda yeniden değerlenmiş değerler esas alınarak hesapladığı amortisman tutarları arasındaki farkı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alıp kurum kazancına dahil ettiği görülmüştür. Davacı şirket, uyuşmazlık döneminde, amortismana tabi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmuş, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlenmiş değerleri üzerinden hesapladığı amortisman giderlerinden bu iktisadi kıymetlerin defter kayıtlarındaki yeniden değerleme öncesi değerleri üzerinden hesaplanan giderleri arasındaki farkı tespit etmiş ve bu farkı kurumlar vergisi matrahına ilave etmiştir. Bu bakımdan, davacının 2002 yılında yapılan yeniden değerlemenin sağladığı amortisman gideri farkının tespitinde, amortismana tabi kıymetlerin alış bedeli yerine yeniden değerleme öncesi değerlerinin esas alınması nedeniyle yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlanıldığından söz etmek mümkün değildir.

Bu itibarla, davacının, yeniden değerlemenin vergisel avantajlarından yararlandığı sonucuna ulaşılıp finansman gider kısıtlamasına tabi tutmak suretiyle ikmalen yapılan tarhiyatta ve davayı reddeden Mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Bu nedenle, davacının temyiz isteminin kabulüyle, …Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 14.6.2011 gününde oybirliğiyle karar verildi.