4. Daire 2008/373 E. , 2009/2371 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2008/373
Karar No: 2009/2371
Temyiz Eden : Tuna Vergi Dairesi Müdürlüğü/İSTANBUL
Karşı Taraf : …
Vekili : …
İstemin Özeti : Şirket ortağı adına yapılan sağlık ve yaşam sigortası prim bedellerinin gider olarak kabul edilmemesi suretiyle davacı şirket adına 2004 yılı için ikmalen kurumlar vergisi ve geçici vergi salınıp, vergi ziyaı cezası kesilmiştir. …Vergi Mahkemesi … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacının bayisi olduğu … Anonim Şirketi tarafından düzenlenen “prim bedeli, tam yaşam ve tam sağlık sigortası” içerikli faturaları kayıtlarına gider olarak intikal ettirdiği, söz konusu faturaların şirket ortağı adına yapılan sigortalara ilişkin olması nedeniyle davacı şirketin ticari kazancının elde edilmesiyle ilgisi olmadığının sabit olduğu, ancak, bayilerin alacakları ciro priminin … Anonim Şirketi tarafından sigorta şirketlerine aktarıldığı, bayilerin bu primler için fatura düzenlemelerine karşın, bu primlere ancak 10 yıl sonra tasarruf edebileceklerinin anlaşıldığı, dolayısıyla, her iki faturanın da fiktif olduğu, vergi incelemesi esnasında mükellefin lehine olan hususların da dikkate alınması gerektiği, gelir ve gider olarak kaydedilen faturaların aynı tutarlı olması karşısında herhangi bir vergi ziyaı doğmadığı, ayrıca, davacının lehine henüz tahakkuk etmemiş olan ciro primlerinin de vergilendirilmesine olanak bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı İdare, vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığını ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Cevap verilmemiştir.
Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi : Davacının düzenlediği faturaların lehine tahakkuk eden ciro primi için olduğu anlaşılmış olup, sağlık ve yaşam sigortası prim bedellerinin giderlerden tenzili suretiyle yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından, Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …’nun Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü.
Davacı şirketin ortağı adına yapılan sağlık ve yaşam sigortasına ilişkin prim bedellerinin gider olarak kabul edilmemesi suretiyle ikmalen yapılan tarhiyatı kaldıran Mahkeme kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13 üncü maddesinde, kurumlar vergisinin, birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40 ıncı maddesinin 1 numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespit edilmesi için indirilebilmesi öngörülmüştür. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3 üncü maddesinde, “vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.” denilmektedir. Kanunun 134 üncü maddesinde ise “vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.” hükmü yer almaktadır.
İncelenen dosyada, davacı, … Anonim Şirketinin bayisi olarak faaliyet göstermektedir. Davacının kayıtlarında … Anonim Şirketi tarafından düzenlenen “prim bedeli, tam yaşam ve tam sağlık sigortası” içerikli faturaların gider olarak kaydedilmesi eleştirilerek dava konusu tarhiyat yapılmıştır. Davacının ve … Anonim Şirketi yetkilisinin ifadelerinden, bayilerin faaliyetleri ile orantılı olarak “aktivasyon primi” adı altında ciro primine hak kazandıkları, bu nedenle prim bedeli tutarında … Anonim Şirketine fatura düzenledikleri, bu fatura tutarlarının … Anonim Şirketi tarafından gider olarak kaydedildiği, ancak ciro priminin davacıya nakit olarak ödenmediği, 10 yıl bayi olarak kalınması şartıyla şirket ortakları ve yakınları adına … Anonim Şirketi tarafından sağlık sigortası yaptırıldığı ve kalan kısmın … Anonim Şirketi tarafından yapılan birikimli yaşam sigortasına aktarıldığı, dolayısıyla ciro primi karşılığının şirkete değil, ortaklar adına sigorta şirketlerine ödendiği, bayilere ise bunun karşılığında … Anonim Şirketi tarafından “prim bedeli, tam sağlık ve tam yaşam sigortası” adı altında fatura düzenlendiği, bayilerin de bu faturalarda yer alan tutarları gider olarak kaydettikleri anlaşılmaktadır.
Ortaklar ve yakınları adına yapılan sağlık ve yaşam sigortası bedellerinin ticari kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesiyle ilgili olmadığı, dolayısıyla, anılan Kanun maddeleri uyarınca safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilemeyeceği hususu ihtilafsızdır. Davacı , incelemenin bir bütün olduğunu, inceleme esnasında sadece aleyhe olan değil, lehe olan farkların da dikkate alınması gerektiğini, kendi düzenlediği faturalarda yer alan ciro primlerine en az 10 yıl bayi olarak kalınması halinde tasarruf edilebileceğini, dolayısıyla fuzulen kaydedilen bu tutarların hasılattan indirilmesi gerektiğini, bu durumda da beyan dışı bir matrah farkı kalmayacağını iddia etmektedir. Ancak, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun safi kurum kazancının saptanması için atıfta bulunduğu Gelir Vergisi Kanunu’na göre ticari kazancın elde edilmesinde tahakkuk esası caridir. Tahakkuk, gelirin mahiyet ve miktar itibariyle kesinleşmesini ifade etmektedir. Davacı tarafından düzenlenen faturalarda yer alan ve … Anonim Şirketi tarafından gider olarak kaydedilen ciro primlerinin mahiyet ve miktar olarak kesinleştiğinin ve davacı tarafından ilgili dönemde hasılat olarak kaydedilmesi gerektiğinin kabulü zorunludur. Davacı tarafından, sigorta bedellerinin 10 yıl sonra tasarruf edilebileceği, dolayısıyla henüz tahakkuk etmiş bir gelir bulunmadığı ileri sürülmekte ise de, vergiyi doğuran olayın Kanunda belirtilen durumun hilafına, taraflar arasındaki özel sözleşmelerle ertelenmesine hukuken olanak bulunmamaktadır. Kaldı ki, sağlık sigortası bedellerinin geri dönüşü olmadığı gibi, sigortalananlar şirket ortakları ve yakınları olduğu için şirket lehine 10 yıl sonra bile yaşam sigortaları nedeniyle doğabilecek bir gelirden söz edilmesine de olanak yoktur.
Bu durumda, davacının düzenlediği ciro primi faturalarının hasılat olarak kaydı yerinde olup, sağlık ve yaşam sigortası prim bedellerinin gider olarak kabul edilmemesi suretiyle yapılan tarhiyatta kanuna aykırılık bulunmamaktadır. Bu nedenle, tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin Mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davalı İdarenin temyiz isteminin kabulüyle, …Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına, vergi aslı yönünden oybirliğiyle, vergi ziyaı cezası yönünden oyçokluğuyla 29.4.2009 gününde karar verildi.
K A R Ş I O Y
Vergi Usul Kanununun vergi ziyaı cezasını düzenleyen 344 üncü maddesinin ikinci fıkrası Anayasa Mahkemesinin 6.1.2005 tarih ve E:2001/3,K:2005/4 sayılı kararı ile iptal edildiğinden,Anayasa Mahkemesi kararlarının yasama,yürütme ve yargı organları ile idare makamlarını,gerçek ve tüzel kişileri bağlaması nedeniyle,görülmekte olan davalarında vergi ziyaı suçu işleyenlere 5479 sayılı Yasanın yürürlüğe girdiği tarihe kadar vergi ziyaı cezası kesilmemesi gerektiği görüşüyle kararın cezaya ilişkin kısmına karşıyım.