4. Daire         1998/3863 E.  ,  1999/2184 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 1998/3863
Karar No: 1999/2184

Temyiz Eden : Ulus Vergi Dairesi Müdürlüğü-ANKARA
Karşı Taraf : …
Vekili : …
İstemin Özeti : 1995 yılı işlemleri incelenen adi ortaklığın, ilgili yıldan önce tamamlanan binadaki iki adet işyerini işletmeden düşük bedelle çektiği ve bu işyerlerine ait maliyet ve gider unsurlarının bir kısmını kayıtlara intikal ettirmediği ileri sürülerek davacı adına re’sen gelir vergisi salınmış, fon hesaplanmış ve ağır kusur cezası kesilmiştir. … Vergi Mahkemesi … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla; işletmelerin bilançolarında dönen varlıklar arasında yer alan gayrimenkullerin, işletmeden çekilmesi durumunda, emsal bedel tespitinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesindeki sıra takip edilerek yapılması gerektiği, ancak inceleme elemanınca inşaat maliyet bedellerinin şirket kayıtlarından tesbiti mümkün iken maliyet konusunda herhangi bir inceleme yapılmadan takdir komisyonuna başvurulduğu, kayıtlara intikal ettirilmediği ileri sürülen giderlerin ise, gayrimenkullerin işletmeden çekilmesinden sonra yapıldığı ayrıca işletmeden çekilen gayrimenkullerin satış bedelleri ile üçüncü kişilere satışı yapılan gayrimenkullerin satış bedellerinin uyum gösterdiği bu nedenle takdir edilen emsal bedel esas alınmak suretiyle ortaklara yapılan satışların emsaline göre düşük olduğu sonucuna varılarak yapılan tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle vergi ve cezaların kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı İdare, yapılan tarhiyatta usul ve yasaya aykırılık bulunmadığını ileri sürmekte ve kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …’in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi : 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 41 inci maddesi uyarınca teşebbüs sahibinin işletmeden aynen aldığı değer emsal bedel ile değerlenecektir. Bununla işletmenin dönem kar veya zararının tespitinde işletmeden çekilen değerlerin Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesine göre tespit edilerek emsal bedelleriyle hasılat yazılması amaçlanmıştır. Emsal bedelin belirlenmesinde Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesinde üç esas getirilmiştir.
Bunlar sırasıyla ortalama fiyat, maliyet bedeli ve takdir esaslarıdır. İşletmeden çekilen gayrimenkullerin emsal bedellerinin Kanunda ki koşulları taşımak kaydıyla bu sıra uygulanarak bulunması gerekmektedir. Ancak birinci sıranın olayda uygulanması mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda işletmeden çekilen gayrimenkullerin maliyet bedelinin belirlenmesi mümkün olduğunda ikinci sıranın, maliyetin belirlenmemesi durumunda takdir esasının uygulanması söz konusu olacaktır.
Olayda, davacı emsal bedeli götürü bir şekilde tespit ettiklerini ifade etmiş ve inceleme elemanınca kayıtlara intikal ettirilmeyen maliyet unsurları dikkate alınarak takdir esasına göre emsal bedel tespit edilmiştir. Bu durumda, söz konusu bağımsız bölümler 1991 yılından önce tamamlandığı, 1995 yılında işletmeden çekildiği, bazı giderlerin kayıtlara yansıtılmadığı gözönüne alındığında, takdir esasına göre saptanan emsal bedel esas alınarak yapılan tarhiyat yerinde olduğundan aksi yönde verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 38 inci maddesinde bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet fark olduğu, bu dönem içinde sahip veya sahiplerince işletmeden çekilen değerlerin farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu şekilde tespitinde Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40 ve 41 inci maddelerinin uygulanacağı öngörülmüştür. Bu maddeye yollama yapılan Gelir Vergisi Kanunu’nun 41 inci maddesinde teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerlerin gider olarak indirilmesinin kabul olunmayacağı ve aynen alınan değerlerin emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunacağı belirtilmiştir. Bu maddede sözü geçen emsal bedelin ne olduğu ve nasıl tespit edileceği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesinde açıklanmıştır.
Vergi Usul Kanunu’nun 267 nci maddesinde emsal bedel “gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilmeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmış ve bu şekilde tanımı yapılan emsal bedelin ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esası usulleri dikkate alınmak suretiyle belirleneceği açıklanmıştır. Ortalama fiyat esası öncelikle uygulanması gereken usul olarak maddede yer almış, bu usulün uygulanma olanağının bulunmaması halinde emsal bedeli belli edilecek değerin maliyetinin bilinmesi ve çıkarılmasının mümkün olması durumunda mükelleflerce bu maliyet bedeline toplam satışlar için % 5, perakende satışlar için % 10 ilave edilerek emsal bedelinin belirleneceği hükme bağlanmıştır. Buna göre ortalama fiat esasının uygulanma olanağının bulunmadığı ve eşletmeden çekilen değerin maliyet bedelinin bilinmesi ve çıkarılmasının mümkün olması durumunda artık mükelleflerce başka bir işe gidilmeksizin maliyet bedeline maddede belirtilen oranlar ilave edilmek suretiyle emsal bedeli belirlenecektir. Maddede yazılı ilk iki esasa göre emsal bedelinin belirlenememesi söz konusu olduğunda madde sayılan üçüncü yöntem olan takdir esası uygulanacaktır.
Maliyet bedeline göre emsal bedelin belirlenmesi sırasında bazı hususlara dikkat etmek gerekmektedir. Bunların en önemlisi mükellefçe belirlenen maliyet bedelinin gerçek duruma ve yasal kayıtlara uygunluğunun tespit edilmesidir. Amaç, değerlemeye konu kıymetin değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değeri saptamak ve bu şekilde vergilemenin gerçek ve gerçeğe en yakın miktarlar üzerinden yapılmasını sağlamak olduğuna göre, mükelleflerce belirlenen maliyet bedelinin doğru olup olmadığının araştırılması zorunludur. Yapılan araştırma sonunda mükelleflerce maliyet bedelinin gerçek değerler doğrultusunda tespit edilemediğinin belirlenmesi halinde, gerçek maliyetin tespiti yoluna gidilebilir. Gerçek maliyetin belirlenememesi durumu söz konusu olur ise emsal bedeli takdir esasına göre saptamak mümkündür.
Olayda, ortaklar tarafından ihtirazi kayıt konulmadan imzalanan, inceleme raporu eki tutanağın incelenmesinden, 1991 yılından önce tamamlanan binadaki bağımsız bölümlerin işletmeden çekilmesi sırasında, satış değerinin tespitinde özellikle bir çalışma yapmadıkları, götürü bir tespit yaptıkları, başlangıçta inşaat maliyetleri kayıtlara eksiksiz yansıtılmasına rağmen daha sonra cari yıl fiyatlarıyla yaptıkları giderleri maliyet unsuru olarak kayıtlarına yansıtmadıklarını ifade ettikleri anlaşılmaktadır. Davacı tarafından, götürü bir şekilde tespit edilen satış bedelinin, maliyet bedeli esasına göre emsaline nazaran gerçeğe yakın bir değer olduğunun tespiti, söz konusu bağımsız bölümler 1991 yılından önce tamamlandığı ve 1995 yılında işletmeden çekildiğinden ayrıca bazı maliyet unsurlarının kayıtlara yansıtılmadığı ifade edildiğinden mümkün olmamaktadır. Kaldı ki, inceleme elemanınca takdir esasına göre emsal bedel tespit edilirken kayıtlara intikal ettirilmeyen maliyet tutarları, matrah farkı hesaplanırken dikkate alınmıştır. Ayrıca 1995 yılında üçüncü şahıslara satılan bağımsız bölümler daire iken işletmeden çekilen bağımsız bölümler dükkan olup, m2 büyüklüğü, mahal ve özellikler itibariyle işletmeden çekilen bağımsız bölümlerden farklı niteliklere sahip olduğu gözönüne alınmalıdır.
Bu durumda, bütün bu hususlar dikkate alınıp, İnşaat Sanatkarları Odası üyelerinin mahallinde yaptığı incelemeler esas alınarak, takdir komisyonunca belirlenen emsal satış bedelinin yerinde olup olmadığı yönünde inceleme yapılmak suretiyle yeniden karar verilmesi gerektiğinden, mahkemece tarhiyatın kaldırılmasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün temyiz isteminin kabulüyle … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 20.5.1999 gününde oybirliğiyle karar verildi.