4. Daire         1998/2581 E.  ,  1999/1028 K.
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 1998/2581
Karar No: 1999/1028

Temyiz Eden : …
Vekili : ..
Karşı Taraf : Keşan Vergi Dairesi Müdürlüğü-KEŞAN
İstemin Özeti : … Limited Şirketi’nin tasfiye dönemi işlemlerinin incelenmesi sonucu, 31.12.1993 tarihli bilanço ile tasfiye dönemi için zarar beyan edildiği, ancak 31.12.1990 tarihli bilançoda yer alan … hesabındaki şirket alacağının tasfiye dönemi başı şirket karı olarak dikkate alınması durumunda şirketin karlı olduğu ileri sürülerek iflas memuru olan davacılar adına sorumlu sıfatıyla 1994 yılı için re’sen kurumlar vergisi salınmış, fon hesaplanmış, kaçakçılık cezaları kesilmiştir. … Vergi Mahkemesi, … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; şirketin 22.5.1991 tarihinde iflasına karar verildiği, 26.9.1991 tarihinde yapılan 1. alacaklılar toplantısında iflas masası memurlarının seçildiği, 22.4.1994 tarihinde iflasın sonuçlandığı, işlemlerin incelenmesi neticesi 2.1.1997 tarihli inceleme raporunun düzenlendiği, davacıların 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 35 inci maddesi uyarınca iflasın kapandığı tarihten itibaren bir ay içinde vergi incelemesine başlanılmaması nedeniyle tarhiyatın yasal olmadığı yolundaki iddialarının asılsız bulunduğu, zira davacıların 27.4.1994 tarihli dilekçe ekinde beyannamelerini vermekle birlikte işlemlerin incelenmesine ilişkin talepte bulunmadıklarının anlaşıldığı, Türk Ticaret Kanunu’nun 437 nci maddesinde anonim şirketlerin iflası halinde tasfiyenin iflas idaresi tarafından İcra ve İflas Kanunu hükümlerine göre yapılacağı, İcra ve İflas Kanunu’nun 223 üncü maddesinde iflasına karar verilen müflisin tasfiyesinin iflas idaresince yapılacağı, 226 ncı maddesinde ise iflas masasının kanuni mümessilinin iflas idaresi olduğu, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30 uncu maddesinde tasfiye halindeki kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye döneminin kaim olacağı, 31 inci maddede tasfiye beyannamesinin tasfiye memurlarınca tasfiye döneminin sonundan itibaren 21 inci maddede yazılı süreler içinde verileceği, 34 üncü maddede tasfiye memurlarının kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergileri ödemeden veyahut bu vergilerle diğer itirazlı tarhiyat için karşılık ayırmadan İcra ve İflas Kanunu’nun 206 ncı maddesinin 6 ncı sırasında yazılı alacaklılara ödeme ve paylaştırma yapamayacakları, aksi takdirde bu vergilerin asıl ve zamlarından ve vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olacakları, davacı şirketin tasfiye dönemlerine ilişkin defter ve belgelerinin mahkemelerince incelenmesinden birinci ve dördüncü tasfiye dönemleri defterlerinin tasdik ettirilmediği, ayrıca 31.12.1990 tarihli bilançodan şirketin …’dan alacağının olduğu, 1991 ve 1992 yıllarına ilişkin defterlerde hiçbir kaydın bulunmadığı, 31.12.1991 tarihli bilançoda söz konusu alacakla ilgili kaydın yer almadığının anlaşıldığı, bu durumda yapılan tarhiyatın yasal bulunduğu, Türk Ticaret Kanunu ile İcra ve İflas Kanunu’nun ilgili hükümleri uyarınca anonim şirketlerin iflası halinde tasfiyenin iflas idaresi tarafından yapılacağı, tasfiye memurlarının iflas idaresi üyesi oldukları, bu konudaki Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’ndaki hükümlerin genel nitelikte olduğu ve İcra İflas Kanunu’na göre yapılan tasfiyelerde görevli iflas idaresi memurları için herhangi bir ayrım yapılmadığı, beyannamenin verilmemesi ve hesaplanması gereken verginin ödenmemesi halinde iflas idaresi üyesi olan davacıların müteselsil sorumluluğuna dayanarak vergi sorumlusu sıfatıyla yapılan tarhiyatın isabetli görüldüğü gerekçesiyle davayı reddetmiştir. Davacılar, şirket hakkında verilen iflas kararı doğrultusunda 27.5.1991 tarihinde şirkete ait … Fabrikasında mevcut mal varlığının tespit edildiğini, … İcra Müdürlüğünce 4.10.1991 tarihinde kendilerinin göreve başlamasıyla birlikte sadece …Fabrikası ve taşınmaz aksamına ilişkin defterin teslim edildiği ve bunların paraya çevrilmesi işlemlerinin yapıldığını, tasfiye karı hesaplanırken tasfiye dönemi ve başındaki özsermayelerin mukayesesinin yapılması gerektiğini, tasfiye döneminden önce işletme sahibi tarafından çekilen değerlerin sanki tasfiye döneminde çekilmişcesine tasfiye karına eklenmesinin yanlış olduğunu ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedirler.
Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun bulunan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
Danıştay Savcısı …’ın Düşüncesi : 22.5.1991 tarihinde iflasına karar verilen ve 22.4.1994 tarihinde de iflası sonuçlanan yükümlü şirketin 26.9.1991-22.4.1994 tarihleri arasındaki tasfiye dönemi hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak bulunan matrah farkı üzerinden resen salınan kurumlar vergisi ile fon payı ve kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci maddesinde, tasfiye halindeki kurumların vergi matrahının tasfiye karı olduğu, tasfiye karının ise, tasfiye döneminin sonundaki servet değeri ile tasfiye döneminin başındaki servet değeri arasındaki müspet fark olduğu; 33 üncü maddesinde de, tasfiye döneminin başındaki servet değerinin kurumun tasfiye dönemi başındaki bilonçosunda görülen özsermaye olduğu, bir yıldan fazla süren tasfiyelerde müteakip tasfiye dönemlerinin başındaki servet değerinin, bir evvelki dönemin son bilançosunda görülen servet değeri olduğu açıklanmıştır.

Madde hükümlerine göre, tasfiye dönemi başındaki ve sonundaki özsermaye arasındaki müspet fark tasfiye karı olup, tasfiye döneminden önceki bilanço esas alınarak, tasfiye dönemi karının hesaplanmasına olanak bulunmamaktadır.
Uyuşmazlıkta da, inceleme elemanınca tasfiye dönemi başındaki ve sonundaki özsermayelerin tesbiti ile doğacak müspet farkın tasfiye karı olarak hesaplanması gerekirken müflis şirketin tasfiye döneminden önceki 31.12.1990 tarihli bilançosunda görülen ve ortağından olan alacağının tasfiye dönemi karı olarak dönem matrahına ilave edilmesinde kanuna uyarlık bulunmadığından Vergi Mahkemesince davanın reddedilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …’ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
Davacılar, şirketin iflasına 27.5.1991 tarihinde karar verildiği, iflas memuru sıfatıyla kendilerinin 4.10.1991 tarihinde göreve başladıkları, dolayısıyla iflas tarihi ile birinci alacaklılar toplantısının yapılmasına kadar geçen sürede iflas işlemlerinin iflas dairesince sürdürüldüğünü ve sorumluluğun iflas dairesine ait olduğunu belirtmişlerdir. Matrah farkının bulunmasına neden olan ve 31.12.1990 tarihli bilançoda gözüken müflis şirketin, ortaklarından …’dan olan alacağının bu dönemde tahsil edildiği yolunda herhangi bir iddia öne sürülmemiştir. Alacağın gerçekte var olmayan bir alacak olduğu, zira şirketin kurucu ortağı olan …’nın muhasebe sistemine uygun olmaksızın kasa/cari hesabı kullandığı ve bunun belgesiz olduğu açıklanmıştır. Alacağa ilişkin muhasebe kayıtlarının, muhasebe tekniğine uygun olmaması, 31.12.1990 tarihli şirket bilançosunda bu alacağın gözükmesi gerçeğini değiştirmemektedir. İcra ve İflas Kanunu’nun 228 ve 229 uncu maddelerinde belirtildiği üzere iflas idaresinin masanın aktifini arttırıcı işlemlerde bulunması, masa alacaklarını tahsil etmesi gerekmektedir. Bu itibarla vergi aslına ilişkin olarak ileri sürülen iddialar mahkeme kararını kusurlandırıcı nitelikte görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344 üncü maddesinde, kaçakçılık suçu mükellef veya sorumlu tarafından kasden vergi ziyaına sebebiyet verilmesi olarak tanımlanmış olup, hangi durumlarda vergi ziyaına sebep olunduğunun kabul edileceği altı bent halinde sayılmıştır. Olayın niteliği ve matrah farkının bulunuş şekli dikkate alındığında, vergi ziyaına sebebiyet verilen eylemi kaçakçılık olarak nitelemek mümkün olmadığından kaçakçılık suçunun kusur cezasına çevrilmesi gerekmektedir.
3824 sayılı Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un “Gelir ve Kurumlar Vergileri Üzerinden Alınan Fonların Birleştirilmesine İlişkin Hükümler” başlıklı 18 inci maddesinin 1 inci fıkrasında 5 bent halinde gösterilen gerçek kişi ve kurumların gelir veya kurumlar vergilerinin % 10’u oranında ayrıca fon payı ödeyecekleri, 19 uncu maddenin 2 nci fıkrasında yıllık, münferit ve özel beyanname veren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, beyannamelerinde hesaplayacakları fon payının ilgili gelir veya kurumlar vergilerinin ödeme süreleri içinde ödeneceği öngörülmüştür.
Bu durumda yükümlülerin beyannamelerinde hesapladıkları vergi üzerinden fon payı ödemeleri gerektiğinden, ikmalen ve re’sen yapılacak tarhiyatlarda ayrıca fon hesaplanmasına olanak yoktur. Re’sen salınan kurumlar vergisi üzerinden hesaplanan fonlar ile bu fonlar üzerinden kesilen kaçakçılık cezasının kaldırılması istemini reddeden mahkeme kararında isabet bulunmamaktadır.
Bu nedenle, davacılar temyiz isteminin kısmen kabulüyle … Vergi Mahkemesi’nin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının vergi aslı üzerinden kesilen kaçakçılık cezası ile fon payına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, diğer temyiz iddialarının reddine 15.3.1999 gününde oybirliğiyle karar verildi.